Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central, 2067/2014/00/00 de 02 de Julio de 2015

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  • Órgano: Tribunal Económico Administrativo Central
  • Fecha: 02 de Julio de 2015
  • Núm. Resolución: 2067/2014/00/00

Resumen

Procedimiento de inspección. Inicio antes de entrada en vigor Ley 58/2003. Remisión del expediente al Ministerio Fiscal. Notificación al obligado tributario. Prescripción.

Descripción

                    En la Villa de Madrid, en fecha 2 de julio de 2015, se reúne el Tribunal Económico-Administrativo Central en Sala para fallar la reclamación económico-administrativa, interpuesta por D. A.. B.. L... en representación de RSP S.A.., con NIF ....y domicilio a efectos de notificaciones en Cl. .... nº ..,  Madrid, contra resolución de 24 de marzo de 2014, desestimatoria de recurso de reposición interpuesto contra acuerdo de liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990, emitido por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Madrid.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.-

  La Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT en Madrid practicó, con fecha 3 de octubre de 2013, liquidación a la entidad reclamante, por el  Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990,  como consecuencia del Acta A-02 nº ...., con una deuda a ingresar de1.357.008,15 €.

SEGUNDO.

Interpuesto contra dicha liquidación recurso de reposición, el mismo fue desestimado por acuerdo notificado en la sede electrónica de la entidad el 25/03/2014.

TERCERO.-

  Contra dicho acuerdo desestimatorio interpuso la entidad, el 8 de abril de 2014 la presente reclamación económico administrativa, alegando en el oportuno trámite, en síntesis, aplicación del artículo 150.5 de la LGT; prescripción por aplicación del plazo de cuatro años; procedimiento inválido o inexistente en la reanulación; no interrupción de la prescripción por no realizar actuaciones reales durante  mas de seis meses y existencia de diligencias argucia y, en cuanto al fondo, reiterando lo ya expuesto en las anteriores instancias, de que la renta era imputable a 1989 y no a 1990.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

-          La aplicabilidad del artículo 150.5 de la LGT.

-          La eventual prescripción del derecho de la Administración a liquidar el impuesto de 1990.

-          Eventuales errores en el procedimiento.

-          Procedencia de la imputación de las rentas a 1990.

SEGUNDO.-

  La primera alegación de la reclamante –aplicación del artículo 150.5 de la LGT 58/2003-  la formuló ya ante la Inspección y va enlazada con la segunda cuestión planteada, relativa a la prescripción: considera que en aplicación de dicho precepto y al haber durado el procedimiento inspector tras la reanudación casi un año y medio, el derecho a liquidar había prescrito.

Dicha alegación es rechazada tanto en la Acuerdo de liquidación como en el recurso de reposición.

 Con carácter previo al análisis de la controversia es preciso hacer una exposición sucinta de los hechos relevantes del procedimiento inspector:

* Las actuaciones de comprobación se inician mediante comunicación notificada  el 10/02/1994.

*>*Por acuerdo de 8 de julio de 1996, notificado el 26 de julio siguiente, se remitió el expediente al Ministerio Fiscal, quedando las actuaciones inspectoras suspendidas.

*La Sección 1 de la Audiencia Provincial de ... en sentencia de 24 de febrero de 2012, en el recurso de apelación interpuesto por el Abogado del Estado, falló la absolución de los encausados por prescripción de los delitos contra la Hacienda Publica. Dicha sentencia tuvo entrada en la Dependencia Regional de Inspección el 27 de marzo de 2012.

*Intentada por dos veces infructuosamente la notificación por agente tributario de la comunicación de la reanudación de las actuaciones inspectoras, los días 3 y 7 de mayo de 2012, finalmente se notificó en el domicilio fiscal del administrador de la entidad el 18 de mayo de 2012.

*Con fecha 23/04/2013 se incoó acta de disconformidad que, tras la presentación de alegaciones el 10 de mayo de 2013 y el 10 de septiembre de 2013, dio lugar a la liquidación impugnada, notificada el 9 de octubre de 2013.

            Alega en primer término la reclamante la aplicación del articulo 150.5, y consiguientemente la limitación de los seis meses, basándose en la reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo, sobre la base de dos razones: de una parte porque considera que el artículo 150.5 es taxativo a la hora de hacer mención a “cuando una resolución judicial...”; y en ese caso existe una resolución judicial por lo que la continuación del procedimiento inspector trae causa de la misma; y, en segundo lugar, porque el párrafo segundo expresamente determina que será aplicable a cuando debieran continuar las actuaciones cuando se hubiese pasado el tanto de culpa a la jurisdicción competente o se hubiera remitido al Ministerio Fiscal.

            En cuanto a la normativa aplicable a la presente cuestión ha de observarse que, siendo cierta la claridad de su tenor que la reclamante resalta, sin embargo ha de confirmarse su no aplicabilidad al presente caso toda vez que la Ley 58/2003, General Tributaria, entró en vigor el 1 de julio de 2004. La Disposición transitoria tercera de la misma establece en su apartado 1 que “Los procedimientos tributarios iniciados antes de la fecha de entrada en vigor de esta Ley se regirán por la normativa anterior a dicha fecha hasta su conclusión salvo lo dispuesto en el apartado siguiente.”

En el apartado siguiente se enumeran una serie de artículos de la nueva Ley que deberán aplicarse aún cuando el inicio del procedimiento tributario fuera anterior a la entrada de la Ley 58/2003, entre los que no se encuentra el artículo 150, que es el que regula el plazo de duración de las actuaciones inspectoras. Por lo tanto, dado que las presentes actuaciones se iniciaron antes de la entrada en vigor de la Ley 58/2003, de acuerdo con lo previsto en la Disposición Transitoria Tercera apartado 1 de la actual LGT, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, las presentes actuaciones inspectoras se rigen por lo dispuesto en la Ley 230/1963,  la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y demás normativa de desarrollo.

            En relación con la apelación de la reclamante a las recientes sentencias del Tribunal Supremo, ha de advertirse que estas se refieren a supuestos de retroacción de actuaciones o  ejecución,  que no cabe asimilar al supuesto aquí contemplado, en que se suspende el procedimiento inspector iniciado en 1994 con la remisión al Ministerio Fiscal en 1996 y se reanuda en 2012, pero continúa el procedimiento de comprobación de origen, iniciado en 1995, interrumpido justificadamente antes del 1 de julio de 2004, por lo que se continua rigiendo por la anterior normativa.

            En consecuencia, las presentes actuaciones inspectoras se rigen por lo dispuesto en la Ley 230/1963,  la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, y demás normativa de desarrollo, por lo que se desestima esta alegación de la reclamante.

TERCERO.-

 Dicho esto, las normas a tener en cuenta son, básicamente:

El artículo 29 de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, disponía que:

“1. Las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deberán concluir en el plazo máximo de doce meses a contar desde la fecha de notificación al contribuyente del inicio de las mismas. No obstante, podrá ampliarse dicho plazo con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otros doce meses, cuando en las actuaciones concurra alguna de las siguientes circunstancias: (.....).

2. A los efectos del plazo previsto en el apartado anterior, no se computarán las dilaciones imputables al contribuyente, ni los períodos de interrupción justificada que se especifiquen reglamentariamente.

3. La interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones”.

El artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RD 939/1986 – RGIT), referido al plazo general de duración de las actuaciones inspectoras, establecía:

 “Las actuaciones de comprobación, investigación y las de liquidación se llevarán a cabo en un plazo máximo de doce meses contados desde la fecha en que se notifique al obligado tributario el inicio de tales actuaciones hasta la fecha en que se dicte el acto administrativo que resulte de las mismas, salvo que se acuerde la ampliación de dicho plazo en la forma prevista en el articulo 31 ter de este Reglamento.

A efectos de este plazo, no se computarán las dilaciones imputables al obligado tributario ni los períodos de interrupción justificada en los términos que se especifican en el artículo 31 bis de este Reglamento”.

 

En cuanto a la interrupción justificada como consecuencia de la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, el artículo 31 bis del RGIT establecía:

“1. El cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, así como de las de liquidación, se considerará interrumpido justificadamente cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias: (...)

b) Remisión del expediente al Ministerio Fiscal, por el tiempo que transcurra hasta que, en su caso, se produzca la devolución de dicho expediente a la Administración tributaria (...)”

 

El artículo 77.6 de la Ley 230/1963 General Tributaria disponía:

“En los supuestos en que la Administración tributaria estime que las infracciones pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública, pasará el tanto de culpa a la jurisdicción competente y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.

La sentencia condenatoria de la autoridad judicial excluirá la imposición de sanción administrativa.

De no haberse apreciado la existencia de delito la Administración Tributaria continuará el expediente sancionador con base en los hechos que los Tribunales hayan considerado probados.”

Por otro lado, de acuerdo con el artículo 66 del Real Decreto 939/1986:

“1. Cuando la Inspección de los Tributos aprecie la existencia de acciones u omisiones que pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública regulados en el Código Penal, pasará el tanto de culpa al órgano judicial competente o remitirá las actuaciones al Ministerio Fiscal y se abstendrá de seguir el procedimiento sancionador de carácter administrativo por los mismos hechos mientras el Ministerio Fiscal no devuelva las actuaciones o, en su caso, la autoridad judicial no dicte sentencia o auto de sobreseimiento firmes.

2....Si la Autoridad Judicial no apreciase la existencia de delito, la Inspección continuará el expediente en base a los hechos que los Tribunales hayan considerado probados. Para ello, la Inspección dictará las liquidaciones que procedan, incluyendo la sanción correspondiente, o bien iniciará el expediente para la imposición de sanción por infracción simple.....

3.......La remisión del expediente interrumpirá los plazos de prescripción para la práctica de las liquidaciones administrativas y la imposición de sanciones tributarias.....”.

 

Asimismo, el artículo 5 del Real Decreto 1930/1998 por el que se desarrollaba el Régimen Sancionador Tributario, establecía:

“1. En los supuestos en que la Administración tributaria estime que las infracciones cometidas pudieran ser constitutivas de los delitos contra la Hacienda Pública regulados en el Código Penal, pasará, previa notificación al interesado, el tanto de culpa a la jurisdicción competente y se abstendrá de seguir el procedimiento administrativo mientras la autoridad judicial no dicte sentencia firme, tenga lugar el sobreseimiento o archivo de las actuaciones o se produzca la devolución del expediente por el Ministerio Fiscal.

2. A tal efecto, los Jefes de las Unidades Administrativas competentes remitirán a los Delegados especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria o a los Directores de Departamento correspondientes todas las actuaciones practicadas y diligencias incoadas con el informe del funcionario competente sobre la presunta concurrencia en los hechos de los elementos constitutivos de delito contra la Hacienda Pública.

Los Delegados especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y los Directores de Departamento pasarán las actuaciones a la jurisdicción competente o acordarán de forma motivada la continuación de las actuaciones administrativas.

3. La remisión del expediente a la jurisdicción competente interrumpirá los plazos de prescripción para la práctica de las liquidaciones administrativas y la imposición de sanciones tributarias.

Asimismo, esta circunstancia se considerará causa justificada de interrupción del cómputo del plazo de duración del respectivo procedimiento.

4. Si la autoridad judicial no apreciara la existencia de delito, la Administración tributaria continuará el expediente, practicando las liquidaciones y, en su caso, tramitando los correspondientes expedientes sancionadores, que procedan, con base en los hechos que los tribunales hayan considerado probados”.

En consecuencia, de acuerdo con la normativa expuesta, la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, comunicada al contribuyente el 26-07-1995 interrumpió el plazo de duración de actuaciones inspectoras.

            Por otra parte, en cuanto al momento del cese de la interrupción justificada como consecuencia de la remisión del expediente al Ministerio Fiscal, este Tribunal se ha pronunciado en otras resoluciones (entre otras, las de 31-01-2013, RG 1009/10, por citar alguna de las más recientes), estableciendo que la interrupción justificada cesa desde la fecha en que la resolución judicial que pone fin a ese proceso se notifica a la Abogacía del Estado, o desde que tal pronunciamiento adquiere firmeza, si el mismo es susceptible de impugnación. En el presente caso, ese es el momento tenido en cuenta en el acuerdo de liquidación, que manifiesta que el cese de la interrupción se produce en la fecha en que la resolución judicial se notifica a la Abogacía del Estado. Y añade que la sentencia de 24/02/2012 fue comunicada en la misma fecha a la Abogacía del Estado; se comunicó a la Administración del Estado el 27/03/2012, ordenándose el 17 de abril de 2012 la reanudación del procedimiento.

Se desestima por ende esta alegación.

CUARTO.-

  Alega en segundo lugar la reclamante  prescripción por aplicación del plazo de cuatro años.

Manifiesta que la aplicación del período de cuatro años implicaría que el IS de 1990 prescribiría el 26 de julio de 1995, salvo que se hubiera interrumpido de forma válida el procedimiento.

Señala asimismo que consta en el acto de liquidación que se han extendido diligencias en las fechas  que se indican a continuación: 03/03/1994; 27/05/1994; 27/06/1994; 15/11/1994; 13/12/1994; 25/01/1995; 17/02/1995; 30/03/1995; 11/04/1995; 11/04/1995; 04/05/1995; y 25/10/1995, previa a la remisión al Ministerio Fiscal.

A continuación concluye la reclamante que desde la última diligencia el 25 de octubre de 1995 hasta el 8 de julio de 1996 han transcurrido mas de 6 meses (art. 31.1 del RGI) y, por tanto, el día 8 de julio de 1996 habrían pasado mas de cuatro años (que se aplica de manera retroactiva) y el IS de 1990 habría prescrito.

 A este respecto, ha de observarse que en el recurso de reposición se da contestación a esta alegación de la reclamante, con fundamento en las siguientes razones:

En primer término, en síntesis, que el plazo de prescripción aplicable en este primera etapa de la comprobación, anterior a la remisión al Ministerio Fiscal, es el de cinco años y no el de cuatro como la entidad pretende. Tiene en cuenta que las actuaciones se iniciaron el 10/02/1994, dentro del plazo de 5 años a la sazón previsto en el artículo 64 de la LGT 230/63, plazo que concluiría el 25 de julio de 1996. Destaca que el plazo de  prescripción de 4 años  regulado en el artículo 24 de la Ley 1/98, a tenor de la Disposición Final 4ª de la Ley 136/2000, se aplicaría a partir de 1 de enero de 1999, con independencia de la fecha  en que se hubiesen realizado los correspondientes hechos imponibles, sin perjuicio de que la interrupción producida con anterioridad a dicha fecha produjese los efectos previstos en la normativa vigente. Por ello, a la fecha de remisión del expediente al Ministerio Fiscal el 08/07/1996, el plazo de prescripción era al de cinco años, sin que se pueda pretender aplicar un plazo, de cuatro años, que entró en vigor tres años mas tarde.  El nuevo plazo de prescripción  de cuatro años sí ha de tenerse en cuenta tras la reanulación de las actuaciones, con la devolución del expediente.

            En segundo lugar, se considera en el recurso de reposición en cuanto a la aducida interrupción superior a seis meses, que, aun cuando no es citada en el acuerdo de liquidación, sí obra en el expediente diligencia nº 14 de 25/01/1996, en la que se notifica a la obligada tributaria el cambio de actuario y un escrito, de 22/03/1996, del Sr. A... G..., en respuesta a un requerimiento de información efectuado. Manifiesta el órgano resolutorio que, aun cuando tales actos carecieran de eficacia interruptiva, sin embargo al haberse producido la remisión al Ministerio Fiscal  el 08/07/1996, se produce una nueva interrupción del plazo de prescripción dentro del plazo de cinco años, por lo que aun en el caso de haberse excedido el plazo de seis meses no ha prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria.

 

Este órgano revisor considera que efectivamente la diligencia de notificación de cambio de actuario tiene eficacia interruptiva; así se desprende de la sentencia del Tribunal Supremo de 13 de junio de 2014 (recurso 848/12), en el que se manifiesta que la falta de comunicación de dicho cambio constituye un defecto formal que no puede dar lugar a la nulidad si no se aprecia indefensión. Ahora bien, aun no siendo causante de la nulidad, es evidente que un trámite cuya omisión es determinante de un defecto, aunque no sea determinante de la nulidad, tiene la entidad suficiente para ser considerado como diligencia con virtualidad interruptiva.

No puede decirse lo mismo del escrito del Sr. A.... G.... remitiendo a la Inspección su contestación a un requerimiento.

            Por otra parte este Tribunal Central no comparte la fecha tomada en la resolución del recurso de reposición como determinante de interrupción y subsiguiente suspensión del procedimiento por remisión al Ministerio Fiscal, a saber, el 08/07/1996, que es cuando se adopta el acuerdo de remisión.

            En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en sentencia de 19 de junio de 2014 (recurso 1937/2012), en la que cita su jurisprudencia anterior.

 Cabe extractar de la misma a efectos ilustrativos lo siguiente:

           

“La sentencia recurrida declara la prescripción del impuesto al apreciar la existencia de una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses, que determina que el inicio del procedimiento inspector no tenga eficacia interruptiva de la prescripción a virtud de lo dispuesto en el artículo 31.4 del RGIT , aplicable en el momento de los hechos.

 

La Audiencia Nacional considera que la remisión por la Inspección del expediente al Ministerio Fiscal debe ser comunicada formalmente al contribuyente para que pueda tener eficacia frente a éste, a efectos del cómputo del plazo de prescripción.

(...)

la falta de notificación del acto de remisión priva a éste de cualquier efecto perjudicial para el sujeto pasivo en cuanto al cómputo de la prescripción, sin que sea de recibo la tesis de que los artículos 10.3 del Real Decreto 2631/1985 y 66 del Real Decreto 939/1986 no imponen tal notificación, que solo sería exigible desde el Real Decreto 1930/1998.

La tesis no es de recibo --dice la sentencia recurrida-- porque no es necesario y ni siquiera frecuente que a cualquier previsión de actuaciones administrativas se le agregue explícitamente por el legislador el requisito de que sea debidamente notificada a los gravados por su contenido: es ésta, por el contrario, una exigencia de carácter no solamente general, sino también esencial, ligada a conceptos tan sustanciales en Derecho como los de seguridad jurídica y responsabilidad de los administrados y que no tiene razón alguna, ni legal ni constitucional, para ser excepcionada en el caso de los procedimientos de liquidación tributaria que son derivados en su examen al ámbito de la jurisdicción penal, que aunque supone un cambio cualitativo en la visión y valoración jurídica del comportamiento fiscal sometido a escrutinio de los poderes públicos, no por eso deja de tener por base un acto de la Administración, como tal sometido a las reglas ordinarias de exigencia de notificación para que despliegue sus efectos negativos sobre la situación del administrado afectado.

El Tribunal Supremo confirma la sentencia de la Audiencia Nacional apelando a su anterior jurisprudencia:

Pues bien, dicha cuestión ha sido resuelta por este Alto Tribunal, pudiendo citar las sentencias de 10 de marzo de 2011 ( casa. nº 2372/2006 ) y de 20 de abril de 2011 ( casa nº 371/2006 ), cuyo criterio debe trasladarse al presente supuesto, al resultar aplicable la misma normativa que la que fue analizada por este Tribunal Supremo en las referidas sentencias.

Así pues, la fecha que debe servir de referencia para que dicha remisión surta efecto interruptivo en relación con la duración del procedimiento que afecta a determinado contribuyente es la de notificación al mismo de la referida remisión; es decir, en el presente caso, el 26/07/1996.

Así se manifestaba también por este TEAC en resolución de 6 de noviembre de 2014 (R.G. 3348/13).

En síntesis, discrepamos de la reclamante y compartimos el criterio de la Inspección en lo que se refiere a considerar aplicable en el presente caso el periodo de cinco años y no de cuatro de prescripción.

            No compartimos, sin embargo, el criterio de considerar como fecha determinante del cese de la interrupción por remisión al Ministerio Fiscal la del acuerdo de dicha remisión, sino la de notificación al contribuyente de dicha remisión.

En consecuencia, entre la actuación de la Inspección de comunicación del cambio de actuario en diligencia nº 14, de 25/01/1996 y la notificación a la entidad de la remisión al Ministerio Fiscal, el 26/07/1996, se ha excedido del plazo de seis meses; el efecto anudado, en virtud del artículo 31 RGIT en la redacción vigente “ratione temporis”, análoga a la actual en este extremo, era el de considerar no interrumpida la prescripción por las actuaciones inspectoras desarrolladas con anterioridad. Teniendo en cuenta que el derecho de la Administración a liquidar el IS  del ejercicio 1990 prescribía el 25/07/1996 –y no de 1995, como la reclamante pretende- aún así, el 26/07/1996 se había consumado la prescripción.

Debe por tanto, estimarse la pretensión  actora al respecto.

Atendida la prescripción, resulta innecesario analizar las demás cuestiones aducidas y procede anular la liquidación.

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en la presente reclamación económico-administrativa, ACUERDA: ESTIMARLA y anular la liquidación  impugnada.

 

Contestación

Criterio:

La fecha que debe servir de referencia para que la remisión del expediente al Ministerio Fiscal surta efecto interruptivo en relación con la duración del procedimiento, o de su paralización injustificada por tiempo superior a seis meses, es la fecha de notificación al obligado tributario de dicha remisión, y no la fecha del acuerdo. Esto es, la remisión al Ministerio Fiscal es causa de interrupción justificada de actuaciones pero no puede considerarse interrumpido el procedimiento o, en su caso, el plazo de prescripción, hasta que la Inspección comunica formalmente al obligado tributario la remisión de lo actuado a la Fiscalía.

- Criterio reiterado -

Procedimiento inspector
Delitos contra la Hacienda Pública
Obligado tributario
Culpa
Plazo de prescripción
Inspección tributaria
Procedimientos Tributarios
Dilaciones imputables al obligado tributario
Liquidación Impuesto sobre Sociedades
Impuesto sobre sociedades
Sentencia firme
Interrupción de la prescripción
Archivo de actuaciones
Imputación de rentas
Expediente sancionador
Investigado o encausado
Prescripción del delito
Sanciones tributarias
Domicilio fiscal
Administración Tributaria del Estado
Acta de disconformidad
Fecha de notificación
Actuación administrativa
Sanciones administrativas
Sentencia de condena
Procedimiento sancionador
Deuda tributaria
Omisión
Indefensión
Falta de notificación
Cómputo de plazo de prescripción
Seguridad jurídica
Responsabilidad del administrado
Liquidaciones tributarias
Poderes públicos
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