Resumen

Procedimiento económico-administrativo. Competencia en la ejecución de las resoluciones. Incidente de ejecución de sentencia judicial totalmente desestimatoria.

Descripción

      

                                                                                        

                                  

       

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada, el Tribunal Económico-Administrativo Central, reunido en Sala, ha visto el incidente de ejecución interpuesto por la entidad VS SA., con CIF: ..., y en su nombre y representación D. Dx..., con DNI: ..., y D. Mx..., con DNI: ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el Acuerdo de ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 25-02-2010 dictado por la Delegación Especial de Baleares con fecha 28-07-2014 y relativo al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999.

 

ANTECEDENTES DE HECHO

 

PRIMERO.-

Con fecha 15-09-2003 dictó el Inspector Regional de Baleares Acuerdo de liquidación respecto del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999 derivado del acta de disconformidad número A02-..., incoada en el seno del procedimiento iniciado respecto a la entidad VS SA.

 

SEGUNDO.-

Notificado el Acuerdo de liquidación al obligado tributario, fue promovido contra el mismo recurso de reposición, que fue desestimado por Acuerdo de fecha 09-12-2003.

 

TERCERO.-

Antes de que tuviera lugar tal resolución expresa del recurso de reposición, VS SA había ya interpuesto reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Baleares contra la desestimación presunta del mismo. Con fecha 29-10-2004 el TEAR desestimó la reclamación, lo que fue notificado al contribuyente el 17-11-2004.

 

CUARTO.-

Disconforme el interesado con la anterior resolución del TEAR interpuso ante este TEAC, con fecha 13-12-2004, recurso de alzada nº 762/2005, dictando este Tribunal, con fecha 15-03-2007, notificada al interesado el 28-03-2007, resolución disponiendo lo siguiente:

?SEGUNDO:  

(...)

Y si tal es la finalidad de la escisión parcial (transmisión de una rama de actividad), el hecho de que en el caso que nos ocupa la rama de actividad transmitida pase inmediatamente a ser ejercida por la  sociedad escindida en virtud del contrato de arrendamiento suscrito con la adquirente, sin disponer ésta siquiera de un local y un empleado para gestionar el arrendamiento, implica una sustancial desvirtuación de la figura beneficiada fiscalmente, por lo que debe denegarse la aplicación del régimen especial de diferimiento del Cap. VIII, Tít. VIII de la LIS.

 ...TERCERO:

Se ataca por la recurrente el valor de mercado tomado por la Inspección a efectos de determinar la plusvalía generada por la transmisión de la rama de actividad con motivo de la escisión parcial. Dicho valor (...) es el valor del inmueble, sin tomar en consideración que lo transmitido es un negocio en funcionamiento; así se desprende de la ?Valoración de conjunto de apartamentos turísticos ... y ...? que consta en el expediente (pgs. 57 y ss.).

 Dicho valor tenía sentido en el momento en que se acordó la liquidación impugnada, ya que ésta se basaba en la idea de que lo transmitido en la escisión era tan sólo el edificio, negándole la consideración de rama de actividad, consideración ésta razonablemente aceptada por el TEAR de Baleares.

 Sin embargo, el TEAR ratifica el valor tomado en cuenta por la Inspección en clara incongruencia con su aceptación de que lo transmitido en la escisión es un negocio en funcionamiento.

 ...De otra parte, la valoración de edificio tenida en cuenta como valor de mercado del patrimonio escindido, (...), adolece del defecto de motivación señalado por las alegaciones presentadas: en absoluto indica el origen de los módulos aplicados como repercusión del suelo, coste de construcción y coeficiente de depreciación y mucho menos justifica la utilización de tales módulos.

 Limitada la valoración de la que parte la liquidación impugnada al edificio transmitido sin tener en cuenta que lo escindido es un negocio en funcionamiento, y adoleciendo tal valoración de los defectos señalados, deben acogerse la alegaciones de la recurrente en este punto y procederse a una nueva valoración que, determinando el valor de mercado del negocio escindido, subsane los defectos apreciados en la existente a fin de cuantificar la renta generada en VS por la escisión parcial del caso, debiéndose respetar en todo caso el principio de interdicción de la reformatio in peius.

  Por lo expuesto,

 EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en el recurso de alzada interpuesto por VS S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Baleares, de 29 de octubre de 2004, en el expediente 1839/03 relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1999, con deuda tributaria por importe de 943.747,22 ?, en SALA  ACUERDA:  Estimar el recurso parcialmente en los términos de los fundamentos de derecho segundo y tercero.?

 

QUINTO.-

Disconforme el interesado con la anterior resolución, interpuso ante la Audiencia Nacional, con fecha 03-07-2007, recurso contencioso administrativo nº 235/2007, que fue desestimado mediante sentencia de fecha 25-02-2010.

 

SEXTO.-

Disconforme el interesado con la anterior sentencia, interpuso ante el Tribunal Supremo, con fecha 04-05-2010, recurso de casación nº .../2010, que fue inadmitido mediante sentencia de fecha 24-05-2012.

 

SÉPTIMO.-

Con fecha 28-07-2014, notificado al interesado el 14-08-2014, dictó la Delegación Especial de Baleares Acuerdo de ejecución de resolución contencioso administrativa, disponiendo lo siguiente:

?Cuarto.- En cumplimiento del fallo contenido en la Resolución del TEAC de 15 de marzo de 2007 y de la Sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de febrero de 2010, esta Dependencia de Inspección solicita al Gabinete Técnico y de Valoraciones de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Illes Balears la valoración a precio de mercado del negocio escindido a la fecha de la escisión (18/03/1999).

 Esta valoración ha sido objeto de encargo a la entidad LM SA, en virtud del Contrato de Servicios suscrito entre la Agencia Estatal de Administración Tributaria y la citada empresa (Nº Expediente: ...).

 

El informe de valoración (con número de referencia ...), determina que el valor de mercado del referido negocio estimado a 18/03/1999 (fecha de la escisión) es de 5.374.255,93 euros.

Quinto.-A la vista de que la valoración del negocio escindido efectuada por el Gabinete Técnico y de Valoraciones de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Illes Balears es superior a la valoración contenida en acto recurrido (en la que, tal y como se ha detallado, se tomó como valor de mercado el contenido en la escritura pública de escisión), y teniendo en cuenta que tal y como expresamente señala tanto el TEAC en su Resolución como la Audiencia Nacional debe respetarse en todo caso el principio de interdicción de la reformatio in peius, el importe de la liquidación inicial ha de ser confirmado so pena de vulnerar el citado principio que la Constitución Española consagra en su artículo 24.

Sexto.-Luego, de acuerdo con lo expuesto, procede dictar una liquidación en los mismos términos que la liquidación impugnada, no tomando en consideración la nueva valoración efectuada del negocio escindido habida cuenta de que aunque la misma subsana los defectos apreciados en la valoración inicialmente efectuada, la nueva valoración aumenta el valor de esta última lo que conllevaría una agravación de la situación inicial, con la consiguiente vulneración del principio "prohibitio reformatio in peius" que supone que el resultado final no puede ser más perjudicial que el primitivamente impugnado: (...)

 Séptimo.- De acuerdo con lo dispuesto en la LGT y en su normativa reglamentaria de desarrollo, en la ejecución de la sentencia dictada por un Tribunal Contencioso-administrativo relativa a una liquidación cuya ejecución se encuentre suspendida resulta que si la sentencia es totalmente desestimatoria o parcialmente estimatoria pero su ejecución no exige practicar una nueva liquidación en sustitución de la anulada por el Tribunal, deberán girarse intereses de demora durante todo el tiempo que haya durado la suspensión: desde la finalización del plazo voluntario de pago del acto impugnado hasta que exista sentencia firme. En la liquidación de intereses de demora no se computarán los devengados desde el transcurso del plazo de dos meses, o bien el fijado para el cumplimiento de la sentencia, computado en ambos casos desde que la misma tuvo entrada en una oficina de Registro de la Administración tributaria (en el presente caso la entrada tuvo lugar el 22/07/2013).

 De este plazo habrá que eliminar el tiempo transcurrido desde la finalización del plazo máximo para resolver la reclamación económico-administrativa (conforme con lo señalado en el artículo 240.2 de la LGT según el cual: ?Transcurrido un año desde la iniciación de la instancia correspondiente sin haberse notificado resolución expresa y siempre que se haya acordado la suspensión del acto reclamado, dejará de devengarse el interés de demora en los términos previstos en el apartado 4 del artículo 26 de esta ley?) hasta la fecha de la resolución o de la interposición del oportuno recurso del interesado si es anterior.

 Luego, en el presente caso, no se exigirán intereses de demora desde el 14/12/2005 (un año desde la interposición por la entidad recurrente del recurso de alzada ante el TEAC) hasta el 15/03/2007 (fecha de la Resolución).

 En la liquidación de intereses de demora se tendrá en cuenta, en todo caso, lo establecido en el artículo 26.6 de la LGT.

 Las bases de cálculo sobre las que se aplican los tipos de interés de demora, así como las fechas de comienzo y finalización de los períodos de devengo son los siguientes:

 -Desde el 25/07/2000 (fecha de la finalización del plazo voluntario de pago del acto impugnado) hasta el 14/12/2005 (plazo máximo de resolución del TEAC desde la interposición del recurso): ....

 -Desde el 15/03/2007 (fecha de la Resolución del TEAC) hasta el 22/09/2013 (dos meses desde la entrada de la Sentencia del Tribunal Supremo el 22/07/2013 en el Registro de la Administración tributaria): ....

 ACUERDO

 Por todo ello, SE ACUERDA, atendiendo a los razonamientos anteriores:

 - Anular la liquidación derivada del acta objeto de impugnación en la cantidad de 943.747,22 euros.

 - Dictar nuevo acto de liquidación, del que resulta una deuda tributaria de 1.326.745,21 euros[1].?

 

OCTAVO.-

Disconforme el interesado con el anterior Acuerdo de ejecución, interpuso ante este Tribunal, con fecha 02-09-2014, el incidente de ejecución nº 6199/14 que nos ocupa, solicitando la anulación del mismo formulando las alegaciones siguientes:

Primera.- Competencia de este Tribunal para tramitar y resolver el presente incidente de ejecución.

Segunda.- Prescripción del ejercicio 1999 por incumplimiento del plazo previsto en el artículo 150.5 de la LGT.

Tercera.- Subsidiariamente, incorrecto cálculo de los intereses de demora, debiéndose tomar como "dies ad quem" la fecha de la primitiva liquidación anulada.

Cuarta.- Subsidiariamente, la nueva valoración que efectúa el perito de la Administración incumple el mandato de este TEAC de valorar un negocio en funcionamiento al tiempo que adolece de falta de motivación.

 

FUNDAMENTOS DE DERECHO

 

PRIMERO.-

Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo hábil, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente incidente de ejecución por el que el interesado solicita la nulidad del Acuerdo dictado por la Delegación Especial de Baleares en ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 25-02-2010, siendo las cuestiones sobre las que debemos pronunciarnos las recogidas en el apartado OCTAVO del expositivo de los antecedentes de hecho.

 

SEGUNDO.-

Se refiere la primera alegación planteada por el interesado a la competencia de este Tribunal para tramitar y resolver el presente incidente de ejecución, manifestando al respecto lo siguiente:

?Que como se dijo en el escrito de interposición el Tribunal Económico Administrativo Central es competente para tramitar el incidente de ejecución planteado ya que fue dicho Tribunal Central quien estimó en parte la reclamación presentada, siendo por tanto su Resolución la que es objeto de ejecución mediante el acto administrativo notificado pues dicha resolución fue simplemente confirmada por la Audiencia Nacional mediante la desestimación del recurso presentado. Este es el criterio seguido por toda nuestra jurisprudencia, así véanse entre otras las Sentencias de la Audiencia Nacional de 11 de Noviembre de 2.013 (Recurso 191/2012), de 14 de Marzo de 2.012 (Recurso 31/2011) y 28 de Mayo de 2.014 (Recurso 688/2011).

 Por otra parte hay que señalar que el propio acto de ejecución contra el que se dirige el presente incidente señala que de acuerdo con el artículo 68 del R.D 520/2005 contra el acto de ejecución se podrá presentar incidente de ejecución que deberá ser resuelto por el Tribunal que hubiese dictado la Resolución que se ejecuta?.

 En consecuencia al remitirse al artículo 68 del R.D 520/2005 y no a los preceptos de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa que regulan la ejecución, es evidente que fija la competencia del recurso en los Tribunales Económico Administrativos y dentro de ellos del Tribunal Económico Administrativo Central que es quien estimó en parte las alegaciones del recurrente siendo su Resolución la que se ejecuta con el acto notificado.?

 

En efecto, tal y como señala el interesado, la resolución que se ejecuta por la Delegación Especial de Baleares es la dictada por este Tribunal con fecha 15-03-2007 (RG 762/2005), en virtud de la cual se acordó estimar parcialmente el recurso de alzada interpuesto por la entidad VS SA., resolución que fue posteriormente confirmada por la Audiencia Nacional mediante sentencia de fecha 25-02-2010 (recurso contencioso administrativo nº 235/2007), inadmitiendo asimismo el Tribunal Supremo con fecha 04-05-2010 el recurso de casación nº .../2010 interpuesto por el obligado tributario contra la referida sentencia.

Este es el criterio al respecto de este Tribunal Central expuesto, entre otras, las de 15-03-2007 (RG 926/05) y la de 13-05-2009 (RG 2250/01-51-IE).

 

TERCERO.-

Alega a continuación el interesado la prescripción del ejercicio 1999 por incumplimiento del plazo previsto en el artículo 150.5 de la LGT, manifestando al respecto, y por lo que aquí ahora interesa, lo siguiente:

?Después de los sucesivos recursos presentados contra la Resolución del TEAC en vía contenciosa administrativa, una vez firmes sus Sentencias desestimatorias, se notifica por la Dependencia Regional de Inspección de Baleares el acto de ejecución objeto del presente incidente.

 

Pues bien la compareciente entiende que el tiempo empleado en la ejecución de la Resolución del TEAC por la Dependencia Regional de Baleares ha superado el periodo máximo de 6 meses previsto en el artículo 150.5 de la Ley General Tributaria por lo que la Liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999 ha ganado la prescripción.

 

...Llegados a este punto hay que señalar que, a juicio de esta parte, la aplicación del artículo 150.5 al caso enjuiciado es incuestionable por las siguientes razones que pasamos a exponer.

 

1º.  Porque aunque la  liquidación ejecutada se refiere al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999 y el acta de inspección, de la que trae causa, fue incoada antes de la entrada en vigor de la nueva Ley General Tributaria de 17 de Diciembre de 2003, sus postulados y, en consecuencia, las previsiones de su artículo 150.5 son perfectamente aplicables al caso debatido y así lo reconoce abrumadoramente, y de forma pacífica, nuestra jurisprudencia que atiende al momento en el que el Órgano de Inspección tiene conocimiento de la Resolución a ejecutar para determinar la normativa aplicable, y es evidente que en el presente supuesto la Dependencia Regional de Inspección de Baleares conoció la firmeza de los recursos Contencioso Administrativos presentados, y por tanto la obligación de ejecutar la Resolución del TEAC, en el año 2.013, como consta en el expediente y luego veremos, año en el obviamente ya estaba en vigor la LGT de 2003.

 

Véanse en este sentido las Sentencias del Tribunal Supremo de 24 de Junio de 2011 (Recurso 1908/2008), de 4 de Abril de 2013 (Recurso 3369/2012), de 19 de Diciembre de 2011 (Recurso 2376/2010) y de 11 de Mayo de 2015 (Recurso 2745/2013), entre otras muchas.

 

2º. Porque la resolución del TEAC que se ejecuta acoge las pretensiones del recurrente declarando que la valoración en la que se sustenta la liquidación adolece del defecto de motivación ya que no indica el origen de los módulos aplicados y mucho menos justifica su aplicación, ordenando la práctica de una nueva valoración lo que supone la existencia de un defecto de  forma generador de indefensión. 

 

A juicio de la recurrente, aunque la resolución del Tribunal no ordene específicamente la retroacción de actuaciones prevista en el artículo 239.3 de la misma Ley General Tributaria, ésta se ha producido de hecho y de derecho al darse los postulados requeridos en este último precepto, ya que según la redacción del fallo, como consecuencia de la falta de motivación que mayoritariamente se considera como un defecto formal que además en este caso provoca una clara indefensión, debe procederse a una nueva valoración y es evidente que la misma debe realizarse en el ámbito del procedimiento de inspección que ha dado lugar a la liquidación anulada mediante la retroacción de actuaciones, supuesto específicamente mencionado en el artículo 150.5..

 

Al hilo de lo anterior hay que insistir en el hecho de que aunque el Tribunal no ordene explícitamente la retroacción empleando estas palabras, la misma procede si del fallo se constata de forma evidente que existe un vicio de forma que hace improcedente entrar en el fondo del asunto, tal como exige el artículo 66.4 del Real Decreto 520/2005 por el que se aprueba el Reglamento de Revisión.

 

...

3º.  Porque aunque se considere que la Resolución del TEAC no implica la existencia de un simple defecto de forma por entender que no solo provoca la indefensión sino que además, en este caso, la liquidación que se impugnó contiene un defecto material al afectar a la validez de fondo o intrínseca de dicha liquidación ya que lo que ordena el Tribunal, y de lo que se trata, no es de motivar solamente una valoración de un inmueble sino de realizarla de nuevo sobre un elemento distinto al valorado por la Inspección cual es un negocio en funcionamiento, también sería de aplicación el artículo 150.5 de la LGT.

 

En efecto si bien es verdad que el precepto prima facie solo se refiere a los supuestos en los que una Resolución Judicial o Económico Administrativa ordene la retracción de las actuaciones, lo cual ocurrirá de acuerdo con el artículo 239.3 de la LGT si se aprecia que la liquidación contiene defectos formales que produzcan una disminución de los derechos de defensa del reclamante, no es menos cierto que la jurisprudencia reiterada y abrumadora del Tribunal Supremo extiende la aplicación del artículo 150.5 no solo a aquellos casos en los que exista un defecto de forma sino también a aquellos otros en los que se aprecie un defecto material o de fondo.

 ...

4º. Porque cualquier actuación de la inspección de los Tributos que ejecute, mediante la práctica de una liquidación, una resolución o Sentencia puede considerarse como una actuación inspectora y por tanto encuadrable en el ámbito del Artículo. 150.5 incluido en el capítulo de ?Actuaciones Inspectoras?.

 

La Administración había venido entendiendo que en los casos en los que no había una declaración de retroacción de actuaciones, la simple ejecución de las resoluciones administrativas o judiciales no formaba parte del procedimiento inspector sino de un procedimiento distinto de ejecución al que no era aplicable, por tanto, el Artículo. 150 que solo se refiere a las actuaciones inspectoras.

 

Para ello se apoyaba en el Artículo. 66.2 del Reglamento de revisión, aprobado por R.D. 520/2005, según el cual ?los actos de ejecución no formaran parte del procedimiento en el que tuviese su origen el acto objeto de impugnación?.

 

Sin embargo después de la publicación de la Ley General Tributaria del 2003, a efectos de aplicar o no el plazo máximo de seis meses establecido de forma perentoria en el Artículo. 150.5, no cabe distinguir entre actos de inspección y actos de ejecución cuando los órganos de inspección dictan una liquidación, aun cuando sea en ejecución de una resolución o Sentencia.

 

En consecuencia todos aquellos supuestos en los que la inspección practique una nueva liquidación, aunque sea simplemente ejecutando la Resolución o Sentencia,  están sujetos a un plazo máximo de seis meses transcurrido el cual no se considerara interrumpida la prescripción por ninguna actuación administrativa o incluso del sujeto pasivo al presentar las reclamaciones o recursos.

 

Y este es el criterio manifestando contundentemente por la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

 

...Queda pues fuera de toda duda que en el caso que se debate en este expediente es aplicable el plazo de seis meses para que la Dependencia de Inspección ejecute la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central.

 

Sentada la inexcusable aplicación del plazo del precepto es necesario examinar si en este caso la Dependencia Regional de Inspección de Baleares ha cumplido con el mismo, o si por el contrario sus actuaciones han excedido de este periodo con las consecuencias que ello lleva implícito sobre la interrupción de la prescripción.

 

Pues bien, según consta en el expediente electrónico la orden de ejecutar la Resolución del TEAC  tuvo entrada como mínimo el día 22 de Julio de 2013.

(...)

La solicitud de nombramiento de perito para efectuar la valoración ordenada por el Tribunal se produce el 24 de Enero de 2.014, (véase archivo ?Solitud de nombramiento de perito?).

 

Dicho perito efectúa su informe valorativo el 11 de Julio de 2014, el cual es recibido por la Dependencia Regional de Inspección el día 15 de Julio 2014 (véase archivo ?Oficio remisión val 20 2014?).

 

Y finalmente el acuerdo de ejecución, con su liquidación, es notificado el día 14 de Agosto de 2014 (ver la recepción de la notificación en el archivo de expediente ?AR-ACUERDO DE EJECUCION).

 

Como puede apreciarse el periodo o lapso temporal transcurrido entre la recepción del expediente a ejecutar (22 de Julio de 2013) y la notificación del acto de ejecución (14 de Agosto de 2014) es de 1 año y 23 días, muy superior al plazo legal máximo de 6 meses fijado en la norma.

(...)

Obsérvese que desde la recepción de la resolución (22 de Julio de 2013) a la fecha de encargo de la valoración (24 de Enero de 2014) ya ha transcurrido un periodo de seis meses y dos días.

(...)

Como consecuencia de ello se producen los efectos previstos en el número 2 de dicho precepto, sin que se considere interrumpida la prescripción tanto por las actuaciones de inspección desarrolladas en su día como por las reclamaciones y recursos interpuestos contra la primitiva liquidación.

 

Si esto así habrá que convenir que el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 1999 y su liquidación ha ganado la prescripción por el transcurso en exceso de los cuatro años, señalados en el artículo 68 de la LGT, desde la finalización del plazo de ingreso voluntario, es decir desde el 25 de Julio de 2004.

 

Por último y como corolario de todo lo expuesto a juicio de esta parte es obligado anular la liquidación ejecutada al haber ganado la liquidación del Impuesto sobre Sociedades la prescripción.?

 

Dispone el artículo 150.5 de la LGT alegado por el contribuyente que: ?Cuando una resolución judicial o económico-administrativa ordene la retroacción de las actuaciones inspectoras, éstas deberán finalizar en el período que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusión del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo o en seis meses, si aquel período fuera inferior. El citado plazo se computará desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución?.

Las consecuencias del incumplimiento de dicho plazo serán las previstas en el artículo 150.2 de la misma Ley para el caso de superación del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras a tenor del cual, y por lo que aquí interesa, dispone que: ?...el incumplimiento del plazo de duración del procedimiento al que se refiere el apartado 1 de este artículo no determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su terminación, pero producirá los siguientes efectos respecto a las obligaciones tributarias pendientes de liquidar: a) No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas (...) durante el plazo señalado en el apartado 1 de este artículo?.

Lo primero que debemos plantearnos es la aplicabilidad o no al presente caso del referido artículo 150.5 ?ratione temporis? ya que el mismo entró en vigor (junto con el resto de la Ley 58/2003) el 01-07-2004 y en el supuesto que nos ocupa nos encontramos ante hitos anteriores y posteriores a dicha entrada en vigor. Así, es anterior a dicha entrada en vigor el propio ejercicio 1999, la fecha en que el Inspector Regional de Baleares dictó el Acuerdo de liquidación (15-09-2003) y la fecha de resolución por la Administración del recurso de reposición (09-12-2003), siendo posteriores los hitos restantes, disponiendo al respecto el Tribunal Supremo en sentencia de 19-12-2011 (rec. nº 2376/2010) lo siguiente:

?Es precisamente la determinación de cuál es el régimen jurídico vigente el eje central del presente recurso y en torno al que debe fraguarse su resolución.

 

Al margen, como hemos dicho, de la naturaleza del acuerdo dictado por la Oficina Nacional de Inspección el 4 de enero de 2005 en ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de noviembre de 2001, lo cierto es que la Administración tributaria tuvo conocimiento de la firmeza de este acuerdo del órgano de revisión en fecha 17 de marzo de 2004. Este momento, en el que el órgano de inspección supo del resultado de la reclamación que el sujeto pasivo en su día dedujo, es el que debemos tener presente para determinar el régimen jurídico aplicable.

 

En ese momento, la Ley General Tributaria en vigor era la de 1963 no la de 2003, que no fue de aplicación hasta el 1 de julio de 2004, como establece su disposición final undécima.

 (...)

Todo ello confirma que no era aplicable al supuesto de autos la vigente Ley General Tributaria de 2003, ni su artículo 150.5, sino el régimen de 1963, criterio de aplicación temporal de la Ley General Tributaria ratificado, entre otras, en sentencias de 14 de marzo de 2008 (casación para la unificación de doctrina 314/04, FJ 4º), 11 de julio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 329/04, FJ 4º) y 18 de septiembre de 2008 (casación para la unificación de doctrina 410/04, FJ 5º).?

Y a idéntica solución, si bien para el caso de ejecución de una sentencia judicial, llega la sentencia del Tribunal Supremo de 24-06-2011 (rec. nº 1908/08) cuando predica la aplicabilidad del artículo 150.5 respecto de la retroacción de actuaciones decretada por una STS de 22-06-2004 (cuando aún no había entrado en vigor la Ley 58/2003) con entrada en la ONI para su ejecución el 18-10-2004 (ya en vigor la Ley 58/2003):

 ?Pues bien, en el presente caso, la sentencia declara probado que la ONI, en 18 de octubre de 2004, recibió para su ejecución la Sentencia de esta Sala de 22 de junio anterior, por la que se resolvía el recurso de casación número 7927/1999 y que hasta el 31 de mayo de 2005, no procedió a dar de baja la liquidación anulada y a practicar una nueva por retenciones a cuenta del IRPF sobre rendimientos de trabajo personal, correspondiente a los periodos 1998 y 1999, por cuantía de 2.268.858,80 euros, notificándose el correspondiente acuerdo a I..... S.A. el día 17 de junio de 2005, es decir transcurrido un plazo superior al de seis meses desde la recepción de la Sentencia para ejecutarla, debiendo precisarse que sobre la aplicación de este último plazo no se ha planteado oposición por la Administración ni en la instancia ni en el presente recurso de casación.

 Así las cosas, debe confirmarse la tesis de la sentencia, pues al carácter de actuaciones inspectoras de las de ejecución cuando se decreta la retroacción, debe añadirse que la remisión del apartado 5 del artículo 150 de la Ley General Tributaria al apartado 1 del mismo supone la necesidad de que ello se haga en el plazo que reste o en el de seis meses si aquél fuera inferior, lo que arrastra la necesidad de aplicación del apartado 2 del citado precepto, en cuanto a las consecuencias del transcurso del plazo o de interrupción de actuaciones por más de seis meses. No tendría sentido considerar las actuaciones que estudiamos como integrantes del procedimiento inspector y no establecer para ellas todas las consecuencias vinculadas al transcurso del plazo máximo de duración.?

 

Observamos por tanto que el momento temporal en que se fija el Alto Tribunal a los efectos de determinar si en el mismo estaba o no en vigor el artículo 150.5 de la Ley 58/2003, a efectos de entender o no aplicable el mismo ?ratione temporis?, es aquél en que ?...la Administración tributaria tuvo conocimiento de la firmeza de este acuerdo del órgano de revisión? (en el primero de los casos en que el acto a ejecutar era una resolución económico administrativa) y aquél en que ?...la ONI (...) recibió para su ejecución la Sentencia? (en el segundo de los casos en que el acto a ejecutar era una sentencia judicial). En definitiva, y según la redacción contenida en el referido artículo 150.5 LGT, habrá de estar a la fecha en que ?el órgano competente para ejecutar la resolución? tiene ?conocimiento de la firmeza?, si de lo que se trata es de ejecutar una resolución administrativa, o recibe ?para su ejecución la Sentencia?, si de lo que se trata es de ejecutar una sentencia.

Tal criterio ha sido también el seguido por este Tribunal Central en resoluciones tales como las del 04-02-2016 y  05-07-2016, por citar algunas de las más recientes. 

En el caso que nos ocupa, siendo la resolución de este Tribunal Central (RG 762/05), cuya ejecución aquí se impugna, de fecha posterior (15-03-2007) a la entrada en vigor de la Ley 58/2003 (01-07-2004) no cabe duda de que, en aplicación del referido criterio jurisprudencial, resulta aplicable el referido artículo 150.5 de la Ley 58/2003.

 

CUARTO.-

No obstante lo anterior hay que tener en cuenta que en la referida STS de 19-12-2011 se decía también:

 ?La decisión de este recurso de casación requiere una primera indagación, consistente en desentrañar la naturaleza y el alcance del acuerdo dictado por la Oficina Nacional de Inspección el 4 de enero de 2005, en ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central el 30 de noviembre de 2001.

 Nuestra sentencia de 30 de junio de 2004 (casación en interés de ley 39/03, FJ 3º) precisa al respecto que (i) cuando, tras la anulación parcial acordada por una resolución, la tarea a realizar consiste en adoptar sin más un nuevo acuerdo de liquidación, se estaría ante un supuesto de mera ejecución, al que en consecuencia serían aplicables las normas específicas sobre el particular, mientras que, (ii) si el cumplimiento de la resolución que ordena la reposición de unas actuaciones requiere desarrollar nuevas diligencias de comprobación e investigación, operarían las normas de inspección. En el mismo sentido pueden consultarse las sentencias de 3 de marzo de 2011 (casación 6393/09, FJ 2º) y 20 de octubre de 2011 (casación 5892/07, FJ 3º).

 «V....» sostiene que en el actual asunto nos encontramos ante un supuesto de retroacción de actuaciones, de modo que el acuerdo de 4 de enero de 2005 constituye un acto independiente que no puede integrarse o considerarse continuación de la reclamación económico-administrativa, por lo que debe aplicarse el régimen del artículo 150.5 de la Ley 58/2003. Como hemos dicho en nuestra sentencia 24 de junio de 2011 (casación 1908/08, FJ 1º), este precepto tiene un ámbito de aplicación claramente delimitado, pues se refiere a procedimientos inspectores en los que una resolución judicial o económico- administrativa decreta la retroacción de actuaciones, que de esta forma quedan sin completar. Por ello, la Ley prevé que dichas actuaciones se finalicen en el tiempo que reste del previsto como máximo para las actuaciones inspectoras, o en el de seis meses si aquél fuera inferior, computándose el plazo desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución.?

 

Esto es, por un lado diferenciaba entre si la resolución o sentencia a ejecutar ordenaba una ?mera ejecución? o bien ordenaba una verdadera retroacción y, delimitando lo que se entiende por una y otra situación, concluía en que el artículo 150.5 de la Ley 58/2003 sólo resultaba aplicable en los supuestos de auténtica retroacción.

No obstante lo anterior, si bien éste ha sido el criterio inicialmente seguido por este Tribunal, en reciente resolución de 10-09-2015 se modificó tal criterio en los términos siguientes: tras transcribir algunos párrafos de las sentencias del Tribunal Supremo, de 30 de enero y 18-06-2015, hemos concluido lo siguiente:

?Así, en la Sentencia de 30 de enero de 2015 (recurso de casación 1198/2013) ya se precisa que la retroacción únicamente se refiere a causas formales, si bien el plazo del artículo 150.5 LGT debe aplicarse también para casos de anulación por motivos de fondo: ?esta doctrina, además, no implica desconocer la sentada en las sentencias de 15 de septiembre de 2014 (casación 3948/12, FJ 4º) y 29 de septiembre de 2014 (casación para la unificación de doctrina 1014/13, FJ 3º), en las que, siguiendo el criterio expuesto en las de 7 de abril de 2011 (casación 872/06, FJ 3º), 26 de marzo de 2012 (casación 5827/09, FJ 3º) y 25 de octubre de 2012 (casación 2116/09, FJ 3º), reiteran que la retroacción de actuaciones es en nuestro sistema jurídico un instrumento previsto para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario reclamante, de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión, al tratarse de subsanar defectos o vicios formales [el propio artículo 239.3 de la Ley General Tributaria de 2003, en su segundo párrafo, así lo expresa con meridiana claridad), o, a lo sumo, para integrar los expedientes de comprobación e inspección cuando la instrucción no haya sido completa y, por causas no exclusivamente imputables a la Administración, no cuente con los elementos de juicio indispensables para practicar la liquidación, toda vez que no cabe mantener una interpretación basada en la vinculación absoluta entre el artículo 239 y el artículo 150.5 de la Ley General Tributaria.

 

Aunque el plazo máximo que señala el artículo 150.5 sólo ha sido previsto para los casos de anulación por razones formales que determinen la retroacción de las actuaciones hay que reconocer que el legislador ha guardado el más absoluto silencio sobre el plazo que se ha de respetar cuando la anulación lo sea por razones sustantivas o de fondo. En estos casos, ninguna disposición de la Ley General Tributaria obliga a la Inspección de los Tributos a practicar la liquidación en un plazo máximo, por lo que nos encontramos con una laguna legal que este Tribunal está llamado a integrar mediante una interpretación analógica del artículo 150.5 de la Ley General Tributaria, tarea que no viene impedida por el artículo 14 de la misma, donde la prohibición de la analogía sólo impide extender más allá de sus estrictos términos el hecho imponible, las exenciones y los demás incentivos  o beneficios fiscales.

 

Los supuestos de anulación por razones de fondo o sustantivas no son técnicamente de retroacción de actuaciones, pero no existen motivos suficientes para no tratarlos como si lo fueran a los efectos que nos ocupan. Resultaría ilógico que, cuando se produce una estimación por razones de fondo, supuesto en el que la Inspección de los Tributos debe limitarse a liquidar de nuevo sin practicar ninguna diligencia, se entienda que está habilitada para hacerlo en el plazo de prescripción, mientras que cuando el éxito de la impugnación lo es por razones de forma generadoras de indefensión, caso en el que debe practicar nuevas actuaciones, está legalmente obligada a completarlas y aprobar la nueva liquidación en un plazo netamente inferior.

 

Por ello, y sentado el criterio de que sólo estamos ante una efectiva retroacción de actuaciones cuando la anulación ha tenido lugar por motivos de forma, se ha de entender que en las sentencias de 4 de abril de 2013, 12 de junio de 2013 y 18 de octubre de 2013, antes referidas, al hablar de "retroacción" o de "retroacción material" lo hacíamos a los únicos efectos de aplicar también el límite temporal y las consecuencias del artículo 150.5 a los  casos de anulación de las liquidaciones por razones de fondo.

 

Finalmente, frente a lo anterior, no cabe invocar tampoco el apartado 2 del art. 66 del Reglamento General de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, que establece que los actos de ejecución de las resoluciones dictadas en vía de revisión administrativa no forman parte del procedimiento en el que haya tenido su origen el acto objeto de impugnación, pues aunque se considerara que consagra el principio de autonomía procedimental de los actos de ejecución, en toda clase de procedimientos, siguiendo de este modo la doctrina sentada por el Tribunal Supremo, con carácter general, en la sentencia de 30 de junio de 2004, tomando como base normativa la anterior Ley General Tributaria y el anterior Reglamento General de Inspección, tras la entrada en vigor de la nueva Ley Tributaria hay que estar al plazo especial máximo de ejecución que contempla el artículo 150.5 cuando se anula una liquidación tributaria resolutoria de un procedimiento de inspección.?. (El subrayado es del Tribunal).

 

Asimismo, la STS de 18 de junio de 2015, recurso de casación 3531/2014, insiste en esta última cuestión, en relación con lo contenido en el artículo 66.2 del Real Decreto 520/2005, en tanto a considerar ambos procedimientos como independientes, enlazando de nuevo con lo alegado por la parte recurrente, lo siguiente:

 

?Resulta obvio que lo previsto en el citado 150.5 de la LGT no puede quedar diluido por lo previsto en el artículo 66.2 del Real Decreto 520/2005 , como pretende el Abogado del Estado, pues ha de prevalecer este primero por su mayor rango y especialidad, pues el artículo 150.5 de la LGT establece la norma especial relativa al plazo máximo en que deben concluirse los procedimientos de inspección.

 

La Audiencia Nacional resolvió, conforme a lo expuesto en el análisis sobre la concurrencia de causa de inadmisión, que la interpretación que de forma constante y reiterada ha realizado el Tribunal Supremo en relación con la aplicación de este precepto, no admite lugar a dudas acerca de la generalización del concepto de retroacción de actuaciones inspectoras, lo sean o no en un sentido estricto o riguroso, que no sólo abarca los casos en que se ordena formalmente la retroacción y ésta procede por razones formales o de procedimiento?.

 

No existen dudas sobre la interpretación que de forma constante y reiterada ha realizado ese Tribunal Supremo en relación con la aplicación de este precepto. El concepto de retroacción de actuaciones inspectoras no sólo abarca los casos en que se ordena formalmente la retroacción y ésta procede por razones formales o de procedimiento, sino al contrario, el Tribunal Supremo señala que, a efectos de declarar la prescripción extintiva sobrevenida por superación del plazo establecido en el artículo 150.5 LGT, es indiferente que la retroacción aparezca explícitamente declarada en la resolución de que se trate y que se adopte para la subsanación de defectos formales, por lo que cabe aplicarlo también a aquellas resoluciones que se dicten en ejecución de una resolución firme, administrativa o judicial, pues la sentencia no distingue entre unos y otros casos (sentencia del 4 de abril de 2013, dictada en el rec. casa. unif. doctr. nº 3369/2012).

 

Asumida dicha doctrina la consecuencia es obvia: la no conclusión del procedimiento de ejecución por parte de la Inspección de los tributos en el plazo establecido, de acuerdo con lo previsto en el artículo 150.5 LGT, conlleva que se produzca la prescripción sobrevenida del derecho de la Administración a liquidar.".

 Así pues, la citada jurisprudencia impone concluir que el plazo máximo de que dispone la Inspección para la ejecución de fallo será de 6 meses, conforme a lo establecido en el artículo 150.5 LGT.?

 

Por tanto, aún en el caso en que no nos hallemos ante una retroacción formal sino ante una retroacción material o ante una mera ejecución, esto es ante la anulación de la liquidación original y el dictado de una nueva conforme a lo señalado por el Tribunal en su resolución, este Tribunal Central, en acatamiento de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, ha admitido la aplicación del referido artículo 150.5 de la LGT.

Así las cosas, partiendo de lo anterior pasaremos a continuación a determinar si la Inspección excedió el plazo de 6 meses[2] de que disponía para finalizar sus actuaciones, siendo las fechas que se pueden citar al respecto de la documentación obrante en el expediente las siguientes:

1.    Entrada de la resolución a ejecutar en el Registro del órgano encargado de su ejecución: 22-07-2013: Correo electrónico remitido por la Oficina de relación con los Tribunales de Baleares como envío a cumplimiento con el contenido siguiente:

?Ejecución AN 235/07 Y TS .../10 - VS SA -... 

 He capturado la recepción y el envío a cumplimiento del recurso correspondiente a las sentencias que te adjunto por PDF. Son desestimación AN e inadmisión T. Supremo, sobre la estimación parcial del TEAC nº 762105. El fallo TEAC lo puedes consultar en TAREA.?

 

2.    Documento de fecha 23-01-2014, remitido el 24-01-2014 por el Inspector Regional de la Dependencia de Inspección de Baleares al Delegado Especial de la AEAT de Baleares a efectos de la ?SOLICITUD DE NOMBRAMIENTO DE PERITO PARA DAR CUMPLIMIENTO A RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL?, en el que se dispuso:

?A la vista de lo expuesto y a efectos de que esta Oficina Técnica pueda proceder a

ejecutar la referenciada Resolución del TEAC, se SOLICITA que se designe un perito que cumpla con los requisitos de idoneidad preceptivos para la valoración que aquí interesa.?

 

3.    Redacción del Informe de valoración: 11-07-2014, remitido a la Delegación Especial de Illes Balears por el Jefe del Gabinete Técnico de Valoraciones el 15-07-2015.

4.    El Acuerdo de ejecución fue dictado por la Delegación Especial de Baleares con fecha 28-07-2014, notificado al interesado el 14-08-2014.

 

Partiendo de lo anterior hemos de continuar señalando que el plazo de 6 meses, a contar desde el 22-07-2013 (?El citado plazo se computará desde la recepción del expediente por el órgano competente para ejecutar la resolución?), concluía el 21-01-2014 toda vez que, en cuanto al cómputo de plazos, es criterio de este Tribunal expuesto en resoluciones tales como la de 09-04-2015, relativo precisamente al cómputo de plazo del art. 150.5 LGT, que los plazos contemplados en la LGT que comienzan en la misma fecha de producción de un acto o su notificación y que se computan por meses, finalizan en el día correspondiente al ordinal anterior al inicial del cómputo, en el mes correspondiente. Criterio coincidente con el expuesto por el Tribunal Supremo en, por ejemplo, su sentencia de 25/04/2014 (Recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 182/2013).

Así las cosas observamos que el plazo se incumple ya en la primera actuación realizada por la Administración, esto es, la solicitud de perito para realizar la valoración ordenada por la resolución a ejecutar, por lo que traen las consecuencias del artículo 150.2 LGT anteriormente trascrito, por lo que debe declararse prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999, toda vez que, como señala el Alto Tribunal (STS de 24-06-2011, rec. nº 1908/2008), no cabe dejar sin efecto la consecuencia de cesación de efectos interruptivos de la prescripción establecida en el artículo 150.5 LGT argumentando la virtualidad interruptiva de las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en vía económico-administrativa, debiéndose estimar por tanto las pretensiones actoras al respecto, habiéndose pronunciado en este mismo sentido este Tribunal en resoluciones tales como las de 08-10-2015 y de 09-04-2015, por citar algunas de las más recientes.

           

Por cuanto antecede:

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, reunido en Sala en el día de la fecha, en el incidente de ejecución nº 6199/14 interpuesto por la entidad VS SA., ACUERDA: ESTIMARLO, anulando el Acuerdo de ejecución impugnado, declarando prescrito el derecho de la Administración Tributaria a regularizar el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1999.

 

 

 

[1] La liquidación originaria se desglosa en: Cuota (801.441,88 ?) + intereses de demora (142.305,34 ?) en tanto que la liquidación dictada en ejecución se desglosa en Cuota (801.441,88 ?) + intereses de demora (525.303,33 ?), por lo que se respeta la cuota originaria para no incurrir en ?reformatio in peius? debiéndose la diferencia de importe entre ambas liquidaciones, exclusivamente, al cómputo de plazo de intereses de demora.

[2] Resulta claro de los datos obrante en el expediente que ?el período que reste desde el momento al que se retrotraigan las actuaciones hasta la conclusión del plazo al que se refiere el apartado 1 de este artículo?, plazo al que también se refiere el artículo 150.5 LGT, era inferior a los seis meses, puesto que tiene su lógica el que a la Inspección le lleva la práctica totalidad del plazo el concluir que no es aplicable el REAF y, solo a partir de dicho momento, encuentra sentido buscar un valor de mercado.

Contestación

Criterio:

La competencia para resolver un incidente de ejecución es del Tribunal económico admnistrativo cuando lo que hace el órgano jurisdiccional es confirmar la resolución parcialmente estimatoria de dicho Tribunal económico administrativo ya que, en realidad, lo que se está ejecutando es la resolución de este último.