Resolución de Tribunal Económico Administrativo Regional, 8/03782/2015/00/00 de 23 de Enero de 2020

Resumen

Devolución de ingresos indebidos. Cuotas de IVA indebidamente soportadas. Requisitos para el reconocimiento del derecho a obtener la devolución.

Descripción

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña

IVA CEDIDOS

FECHA: 23 de enero de 2020

 

PROCEDIMIENTO: 08-03782-2015; 08-12636-2016; 08-12637-2016

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA

NATURALEZA: PRIMERA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: X ESTABLECIMIENTO PERMANENTE - NIF ...

REPRESENTANTE: ...

DOMICILIO: ... - España

RECLAMANTE: Y SA - NIF ...

REPRESENTANTE...

DOMICILIO: ... - España

 

En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en primera instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Las presentes reclamaciones se han interpuesto contra dos acuerdos dictados respectivamente por la Administración de Vilanova i la Geltrú y la Dependencia Regional de Gestión Tributaria de la AEAT. El primero de ellos consistente en una liquidación provisional correspondientes al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 2T, 3T, 4T 2012 incoada a X Establecimiento Permanente (anteriormente V International SA), entidad disuelta con efectos 25 de noviembre de 2017, siendo la entidad matriz X SAS, representada por Z S.A. (anteriormente denominada Y S.A.). El segundo de ellos consistente en un acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de la autoliquidación de IVA del 3T y 4T del ejercicio 2012 presentada por X Establecimiento Permanente, notificada por la AEAT a ésta como sujeto repercutido así como a Y S.A. (actualmente Z S.A.) como sujeto repercutidor.

Cuantía 429.768,44  euros

Liquidaciones: A08...01 A08...12 A08...3 Solicitudes de rectificación: 2016...J y 2016...K

 

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.-

 En fecha 28 de agosto de 2014 por la Oficina Gestora fue notificado acuerdo de declaración de caducidad de procedimiento en relación al concepto y períodos de referencia con el siguiente contenido:

En relación con su declaración de IVA, correspondiente al ejercicio 2012, períodos 1T, 2T, 3T y 4T, se inició un procedimiento de comprobación limitada sobre la misma, iniciado mediante requerimiento notificado el día 9 de abril de 2013. Habiendo transcurrido el plazo de seis meses desde la fecha de notificación de inicio del mismo sin que se haya notificado resolución expresa, se acuerda declarar la caducidad de dicho procedimiento, procediéndose al archivo de las actuaciones y sin perjuicio de que la Administración pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo de prescripción.

SEGUNDO.-

 En fecha 29/08/2014 se notificó propuesta de liquidación provisional y del trámite de alegaciones mediante la cual se iniciaba un nuevo procedimiento de comprobación limitada por el concepto y períodos arriba referidos. En la propuesta se señala que "Las actuaciones realizadas en el curso de dicho procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en el mismo, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en el procedimiento que ahora se inicia y al cual se incorporan".

TERCERO.-

 Efectuadas las correspondientes alegaciones, en fecha 15/10/2014 se notificó la liquidación provisional.

En cuanto al segundo trimestre:

Se modifican las bases imponibles y cuotas por operaciones realizadas en régimen general como consecuencia de operaciones no declaradas y sujetas a gravamen conforme a lo establecido en el artículo 4 de la Ley 37/1992.

El contribuyente manifiesta su discrepancia con la propuesta de la Administración entendiendo que, por un error totalmente involuntario la base imponible del iva correspondiente al mes de abril debería ser la calculada por él, al observar que la factura del día 1 de abril fue emitida en día no laborable y el nuevo anexo al contrato de arrendamiento se firma el primer hábil del mes en curso.

Subsidiariamente entiende que la base imponible debería contener solamente el precio del alquiler del contrato suscrito en 2011, un día, siéndole aplicable a los veintinueve restantes el anexo al contrato rubricado el 2 de abril.

- En cualesquiera de los dos casos no se da justificación alguna al aumento de la base imponible consignado en la propuesta de 10.054,26 euros.

- A la vista de las alegaciones presentadas esta Administración entiende que, el contribuyente, se ratifica en que la factura del mes de abril se emitió el día 1 y que el anexo al contrato de alquiler fue signado el 2. Pues bien, puestas así las cosas, esta parte entiende que el aumento de la base imponible de 6.054,26 euros es correcto pues la legislación guía perfectamente al contribuyente sobre la forma de proceder en estos casos y que consiste en anular la factura errónea y dar de alta la correcta, así lo prevé el Real decreto 1496/2003 por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su artículo 13.

- No constándole a la Administración que esta circunstancia se haya producido procede, como antes se ha citado, aumentar la base imponible en el importe de 6.054,26 euros. No procede el aumento de 10.054,26 euros que consta en la propuesta puesto que esta cifra, a la vista de lo expuesto, es un error aritmético, y que, como manifiesta el contribuyente, no ha quedado fundamentada en la propuesta.

En cuanto al tercer trimestre:

Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.

- La factura emitida por W S.A. a favor de V International S.A. el 26 de julio recoge los dos siguiente conceptos: (1) la revisión de la cuota de alquiler de los ejercicios 1997-2005 por error en la superficie alquilada, cuyo valor es de 182.495,00 euros y (2) el coste de mantenimiento de las instalaciones de su propiedad del ejercicio 2011, que se valoran en 70.702,00 euros.

- Respecto del primero de los conceptos esta Oficina Gestora no puede dar por correcto el documento aportado. De la descripción que se hace del concepto se desprende que, el procedimiento correcto sería el que la compañía V International S.A. emitiera una factura rectificativa en la cual constara la menor base imponible como consecuencia del error en los metros cuadrados, así viene determinado en el Real Decreto 1496/2003 por el que se regulan las obligaciones de facturación y en concreto en su artículo 13, según redacción dada al mismo por el real decreto 87/2005 de 31 de enero.

- Por lo que hace referencia al segundo de los apartados y a tenor del contrato de arrendamiento suscrito entre W S.A. y V International S.A. que obra en poder de esta Oficina Gestora el pacto número seis indica que el mantenimiento del local en el estado en que se encuentra en la actualidad corresponde al arrendatario, en este caso particular W S.A. Por tanto y por este concepto nada debería habérsele girado con cargo a V International S.A.

- En conclusión y por los motivos reseñados el iva soportado por V International S.A. en la factura comentada no puede admitirse como deducible.

- El contribuyente respecto de las dos discrepancias que motivan la propuesta de liquidación provisional manifiesta su conformidad por la primera, la que versa sobre la improcedencia del la cuota de iva soportada como consecuencia de la revisión del precio del alquiler entre 1997 y 2005.

- Por lo que hace referencia a la segunda, la no admisión del iva soportado derivado de la facturación por W S.A. a V International S. A. como consecuencia de la repercusión de los costes de mantenimiento del local arrendado, el contribuyente corrobora todos los hechos que la Oficina Gestora refleja en la motivación del trámite de alegaciones.

- Es más, el propio contribuyente asume en su escrito que, en estas circunstancias, el iva de esta factura está repercutido indebidamente, pero que a tenor de la jurisprudencia aportada, determinada la improcedencia de la repercusión y de la deducción, ha de reconocerse el derecho a la devolución de los ingresos indebidos.

- Sin embargo este último aspecto queda perfectamente regulado por la legislación actual; en efecto, el artículo 129 del Reglamento de Gestión e Inspección y de Procedimientos Comunes (Real Decreto 1065/2007 de 27 de julio) reconoce al contribuyente que soporta indebidamente una cuota de iva la posibilidad de solicitar y obtener su devolución, configurando este procedimiento tributario independiente de cualquier otro.

- Además y a tenor de lo dispuesto en el segundo párrafo del punto número dos del artículo 129 del Reglamento ya citado, deberá el contribuyente esperar para obtener el derecho a la devolución de las cuotas indebidas que el presente acto adquiera firmeza.

- Por tanto y no pudiendo incluirse este procedimiento en el de comprobación limitada que ahora se está terminando esta Oficina Gestora ratifica la propuesta de liquidación dictada el 28 de agosto de 2014.

En cuanto al cuarto trimestre:

(...) El abono de la factura 1211A01 es incorrecto puesto que a la fecha de emisión de la misma, 30 de noviembre, el pacto vigente en cuanto al precio del arrendamiento era el regulado en el anexo firmado el 2 de abril. (...)

Por el mismo razonamiento el precio del alquiler vigente a 1 de diciembre, fecha de emisión de la factura 1212F0001 es el de 52.578,42 euros y no el de 34.178,76 euros, que resulta ser conformado el 12 de diciembre.

- Se suprime el IVA soportado en la factura emitida por T S.L., concepto servicios de asesoría profesional en relación a la expropiación de la finca ..., por no apreciarse relación con la actividad llevada a cabo por la mercantil.

- En relación a la factura 1211F021 de fecha 30 de noviembre, se aprecia que W S.A. vende a V International S.A. inmovilizado material por valor de 1.948.325,67 euros se aprecian las siguientes contingencias.

- Ninguno de los activos transmitidos que se describen en la factura referida son, a priori, susceptibles de inscripción en ningún registro público.

- No ha habido al alza variación del precio del alquiler pese a tan importante inversión; el contribuyente manifiesta en la diligencia suscrita el 15 de octubre de 2013 que la última revisión del contrato a la fecha de la firma de la diligencia tuvo lugar el 12 de diciembre de 2012. En esa revisión del contrato, se modifica a la baja el numero de metros cuadrados de la nave que se va a arrendar (el motivo es que hay 7.300 metros cuadrados desocupados) y se disminuye el precio por metro cuadrado, que pasa de 1,35 euros a 1,08.

- El análisis individual de los valores por los que W S.A. adquiere y posteriormente transmite a V International S.A. los activos que se resumen en la factura citada -relación individual que fue expresamente solicitada por la Administración pues, pese a que en la factura se consigna como concepto el siguiente literal 'venta de inmovilizado material ( según detalle adjunto)' el contribuyente se limitó a aportar ésta sin anexo alguno- arroja resultados que no se corresponden con la lógica.

(...) - Como se puede apreciar por los ejemplos expuestos todos los activos, aplicando las reglas de la lógica, son depreciables por lo que no se entiende valores de venta aumentados en % altísimos.

- En virtud de lo expuesto esta Oficina Gestora no puede admitir como deducible el iva soportado de la factura citada, 409.148,42 euros. (...)

CUARTO.-

 En fecha 16/02/2016 el reclamante X ESTABLECIMIENTO PERMANENTE interpuso una solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos, en lo que concierne a los tercer y cuarto trimestres del período regularizado.

En fecha 22/06/2016 se notifica propuesta de resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos tanto al sujeto repercutido, X Establecimiento Permanente, como al sujeto repercutidor, en concepto de interesado, Y.

QUINTO.-

 En fecha 25/10/2016 se le notifica a la entidad reclamante y a la entidad interesada el acuerdo desestimatorio de resolución de la solicitud de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos.

(...) SEGUNDO. De acuerdo con:

Se puso de manifiesto el expediente, tanto a la entidad solicitante como a la entidad que presentó la autoliquidación, en los siguientes términos:

"Se propone DESESTIMAR la solicitud efectuada por los siguientes motivos:

La reclamante alude al hecho de haberse efectuado una regularización incorrecta por parte de la Administración, y la jurisprudencia que acompaña hace referencia a cómo debe efectuarse la misma, en el sentido de que debería haberse efectuado una regularización íntegra de la situación de la reclamante. Esa es una cuestión que debe dirimirse, si es que ha sido planteada por la entidad, en la resolución de la reclamación económico-administrativa correspondiente a dichos actos de liquidación. Esta Oficina únicamente es competente para comprobar la procedencia de la devolución de los ingresos indebidos.

Según se establece en el art.14.2.c) del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa se establece: "(...) No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

2.º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. Cuando la persona o entidad que repercute indebidamente el tributo tenga derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por la misma, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando dicha persona o entidad las hubiese consignado en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado de dicha autoliquidación.

No obstante lo anterior, en los casos de autoliquidaciones a ingresar sin ingreso efectivo del resultado de la autoliquidación, sólo procederá devolver la cuota indebidamente repercutida que exceda del resultado de la autoliquidación que esté pendiente de ingreso, el cual no resultará exigible a quien repercutió en el importe concurrente con la cuota indebidamente repercutida que no ha sido objeto de devolución.

La Administración tributaria condicionará la devolución al resultado de la comprobación que, en su caso, realice de la situación tributaria de la persona o entidad que repercuta indebidamente el tributo.

3.º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron, a quien las repercutió o a un tercero.

4.º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiese resultado deducible."

Por su parte, el art.129 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos determina: "A efectos del requisito previsto en el artículo 14.2.c).4.º del Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, se entenderá que el obligado tributario no tiene derecho a la deducción de las cuotas soportadas, cuando en un procedimiento de comprobación o inspección se declare que no procede la deducción de dichas cuotas por haber sido indebidamente repercutidas y el acto que hubiera puesto fin a dicho procedimiento hubiera adquirido firmeza."

Al no ser firme el acuerdo en el que se determina que no procede la deducción de las cuotas, no se cumplen los requisitos para llevar a cabo la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas. En consecuencia se propone DESESTIMAR la solicitud efectuada."

La entidad solicitante alega lo siguiente:

Toda vez que no existen argumentos nuevos que deban ser considerados por esta Unidad de Gestión de Grandes Empresas de Cataluña a la hora de resolver estas alegaciones, esta parte reitera los argumentos ofrecidos en su escrito de solicitud de rectificación de autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes al segundo y tercer trimestres del ejercicio 2012, y devolución de las cantidades indebidamente ingresadas, que obra debidamente en el expediente y al cual nos remitimos.

Por su parte, la entidad presentadora de la autoliquidación alega lo siguiente:

Que, ejerciendo el derecho que le ha sido conferido, manifiesta que de acuerdo con el razonamiento expuesto por la Oficina de Gestión Tributaria, las cuotas repercutidas en el tercer y cuarto trimestre del ejercicio 2012 a X ESTABLECIMIENTO PERMANENTE se repercutieron improcedentemente, por lo que deben serle devueltas.

Se desestiman las alegaciones efectuadas por los siguientes motivos:

Al no aportarse argumentos nuevos, sino que se reiteran en los ya expuestos en su solicitud, procede resolver la misma en base a la propuesta de resolución.

TERCERO. Se acuerda desestimar las solicitudes presentadas.

SEXTO.-

 Disconforme con los actos dictados por la Administración, han tenido entrada en este Tribunal las siguientes reclamaciones que se resuelven de forma acumulada:

ReclamaciónF. Inter.F. Entra.

08-03782-2015	12/11/2014	22/04/2015
08-12637-2016	14/11/2016	29/11/2016
08-12636-2016	14/11/2016	29/11/2016

La primera de las citadas contra el acuerdo de liquidación y las segunda y tercera contra el acuerdo de solicitud de rectificación de autoliquidación. Seguidas las reclamaciones por sus trámites reglamentarios, puesta de manifiesto la número 08-03782-2015, presentó escrito de alegaciones el siguiente 10 de mayo de 2016. Las reclamaciones números 08-12636-2016 y 08-12637-2016 fueron asimismo puestas de manifiesto presentando escrito de alegaciones el 9 de marzo de 2017. En cuanto a los acuerdos de liquidación X, tras referir los hechos en que se sustenta la regularización aduce:

Improcedencia  de la regularización relativa a la modificación de la base imponible y cuota de IVA repercutido en el 2T.2012 (factura 1204F001). La Oficina Gestora aumenta la base imponible en 6.054,26 euros al considerar que la modificación del precio de arrendamiento (por el que se reduce el mismo de 58.632,38 a 52.578,42 euros) tiene lugar el 2 de abril y la factura es de 1 de abril. Se aduce que el motivo de la fecha de factura es su expedición automatizada el primer día de mes (era domingo) que cubre la prestación del servicio. El anexo del contrato tiene efectos el mismo mes por lo que el importe aplicable es el que señaló la empresa. Subsidiariamente se solicita que se aplique como base imponible la proporción correspondiente (1 día al precio anterior y 29 días al posterior). Y finalmente se alude a un error de cálculo en la liquidación.Improcedencia  de la regularización relativa a la modificación de la base imponible y cuota de IVA repercutido en el 4T.2012 (facturas 1211A01 y 1212F0001). La Oficina Gestora considera que la factura de abono emitida el 30 de noviembre por 202.396,59 euros de base es incorrecta por cuanto en esa fecha el precio del arrendamiento era el vigente a 2 de abril de 2012 y no el resultante (rebajado) de la modificación de 12 de diciembre de 2012 (es decir 52.578,42 euros en lugar de los 34.178,76 euros declarados). Se argumenta que si bien es cierto que la modificación contractual es de 12 de diciembre, con anterioridad, en el mes de noviembre las partes habían alcanzado un acuerdo previo de reducción del precio del alquiler. En la cláusula tercera del contrato se reconoce la aplicación retroactiva de las modificaciones causada por una modificación en los metros cuadrados de uso. En el expediente constan mails acreditativos. Subsidiariamente se solicita la aplicación proporcional por el número de días.Improcedencia  de la regularización practicada en el 4T.2012 en relación con el IVA soportado de la factura recibida de T S.L. La Oficina Gestora no admite la deducción del IVA Soportado de la citada entidad por "servicios de asesoría profesional en relación a la expropiación de la finca ...", por importe de 11.550 euros por falta de relación con la actividad económica. T SL tiene por objeto la prestación de servicios de consultoría asesorando a la reclamante sobre la tramitación del expediente administrativo de expropiación con el fin de obtener el mejor resultado posible y beneficioso para la empresa.Improcedencia  de la regularización practicada en relación con el IVA soportado por la adquisición de inmovilizado material a la entidad W SA. A juicio de la reclamante el criterio del acuerdo que se impugna no se razones para denegar el derecho a la deducción. La normativa del impuesto no exige la obligación de inscripción de los bienes de inversión adquiridos; el análisis individual realizado en el acuerdo adolece de claros errores. Como ejemplo se cita que el valor del elemento 3377 tiene un valor de transmisión de 504.496,36 euros cuando el anexo de la factura lo fija en 7.381,44 euros. Asimismo en cuanto al elemento 3519 (mampara bipanel suelo técnico). En el expediente conta la factura emitida por W SA a V International S.A. que contiene el detalle del inmovilizado transmitido así como su precio de venta y el desglose del precio de compra previo.Improcedencia  de las regularizaciones correspondientes al IVA soportado de las facturas recibidas en el 3T y 4T.2012 de W SA y T SL por cuanto si son indebidamente repercutidas debe acordarse el derecho a la devolucion. En este punto se reiteran las alegaciones que se formulan en relación a la reclamación relativa al acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación de la autoliquidación.

Por lo que se refiere a las solicitudes de rectificación la entidad Y S.A. (en adelante W SA) alega que el hecho de haber impugnado las liquidaciones no debe alterar la validez y ejecutividad de las liquidaciones por lo que debe procederse a la devolución con fundamento en los principios de seguridad jurídica y actos propios, con cita en Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 17 de noviembre de 2015. Del mismo modo se argumenta que debió procederse a la devolución sobre la base del principio de regularización íntegra reconocido por el Tribunal Supremo como por el Tribunal Económico-Administrativo Central. Por su parte, X presenta las mismas alegaciones añadiendo el cumplimiento de todos los requisitos contenidos en el art. 14.2.c) RD 520/2005.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-

 Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.-

 Las reclamaciones arriba señaladas se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT.

TERCERO.-

 Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La procedencia del acuerdo de liquidación correspondiente al IVA-2012 y, en función de ello, la procedencia de la solictud de rectificación de la autoliquidación.

CUARTO.-

 En primer lugar debe tratarse la impugnación del acuerdo de liquidación mediante reclamación número 08-03782-2015.

Con carácter previo ha de señalarse que la interesada no plantea motivos de oposición en relación a la denegación de la deducción de las cuotas soportadas por refacturación de costes de mantenimiento del local arrendado por parte de W S.A. a la reclamante, por lo que no apreciándose errores de hecho o de derecho procede su confirmación, sin perjuicio de lo aducido en relación al principio de regularización íntegra y a la solicitud de rectificación de autoliquidación que posteriormente se abordará.

Tampoco se muestra discrepancia (en el acuerdo de liquidación además se indica que mostró su conformidad) en relación a la modificación del tercer trimestre de 2012 relativa a la improcedencia de la factura emitida por W S.A. a favor de V International S.A. el 26 de julio por el concepto de revisión de la cuota de alquiler de los ejercicios 1997-2005 por error en la superficie alquilada, cuyo valor es de 182.495,00 euros. De nuevo, mostrada su conformidad y no apreciándose error procede su confirmación.

QUINTO.-

 Expuesto lo anterior, los dos primeros motivos de oposición contienen un sustrato juridico similar. En ambos casos se discute los efectos temporales de sucesivas modificaciones contractuales y su incidencia en el impuesto. A efectos de aclarar esta cuestión, como recoge en sus alegaciones la interesada, resulta necesario sistematizar los hitos principales de dicho contrato:

En 2 de diciembre de 1998 W SA y V Interancional (en adelante SI) suscribieron un contrato de subarrendamiento de inmuebles por el que la segunda subarrendaba a la primera una nave sita en el municipio de ...  por una duración de casi 10 años (hasta el 25 de febrero de 2007) y por importe de 40.668,48 euros. En la cláusula sexta se establecía que la asunción de los costes asociados al mantenimiento del local correspondia al subarrendatario (W SA).En fecha 14 de enero de 2009, habiéndose convertido SI en propietaria de la nave, suscriben un nuevo contrato de arrendamiento por renta anual de 57.123,00 euros. La cláusula sexta no se modifica.El 1 de octubre de 2011 ambas partes firman un Anexo al contrato de arrendamiento por el que se modifica la renta a pagar (cláusula novena) que se fija en 58.632,68 euros.En fecha 2 de abril de 2012 se pacta una nueva modificación de la clausula novena del contrato minorando la renta a pagar, ascendiendo a 52.578,42 euros.En fecha 12 de diciembre de 2012 se firma una última modificación de contrato de arrendamiento  en las que se modifican la cláusula primera, relativa al objeto del contrato (se excluyen 7.300  metros del alquiler debido a su desocupación) y la cláusula novena, el precio, que se fija en 34.178,76 euros.

El primer ajuste se refiere a la modificación de 2 de abril de 2012. En el anexo modificativo al anexo al contrato de arrendamiento, fechado como decimos el 2 de abril, en lo que aquí interesa (clausula novena) se hace constar.

PRIMERO. Modificación de la cláusula novena correspondiente a la renta.

Las partes contratantes convienen que a partir de la fecha de la firma del presente documento, la renta que debe pagar W SA al arrendador asciende a la cantidad de 52.578,42 euros, más el IVA correspondiente o el impuesto que en un futuro pudiera sustituirlo. Así el precio por m2 es de 1,35 euros/m2. 

Asimismo al objeto de adecuar los plazos de pago de la renta a la Ley 15/2010 de modificación de la Ley 3/2004 contra la morosidad en operaciones comerciales, las partes están de acuerdo en establecer los siguientes plazos para el abono de la renta: - Hasta el 31 de diciembre de 2012... 75 días fecha factura. - Hasta el 31 de diciembre de 2013...60 días fecha factura.

Por su parte consta la factura nº 1204F001 de fecha 01/04/2012 por el concepto "Alquiler naves mes de abril 12 sitas en ...según contrato vigente" e importe 52.578,42 euros.

La Oficina Gestora argumenta en este punto que "esta Administración entiende que, el contribuyente, se ratifica en que la factura del mes de abril se emitió el día 1 y que el anexo al contrato de alquiler fue signado el 2. Pues bien, puestas así las cosas, esta parte entiende que el aumento de la base imponible de 6.054,26 euros es correcto pues la legislación guía perfectamente al contribuyente sobre la forma de proceder en estos casos y que consiste en anular la factura errónea y dar de alta la correcta, así lo prevé el Real decreto 1496/2003 por el que se regulan las obligaciones de facturación, en su artículo 13". En la propuesta de liquidación se argumentaba: "La factura número 1204F001 está expedida el uno de abril, por tanto el precio del arrendamiento debe de ser de 58.632,38 euros y no de 52.578,42 puesto que la modificación de la clausula correspondiente a la renta tiene vigencia desde la fecha de la firma del documento anexo al contrato de arrendamiento suscrito entre W S.A. y V International S.A. , en este caso el dos de abril".

A juicio de este Tribunal la posición mantenida por la Oficina Gestora resulta insostenible. El artículo 75.7º de la Ley 37/1992, en relación al devengo de las operaciones de tracto sucesivo dispone: "7.º En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción". El contrato de arrendamiento de fecha 14 de enero de 2009, establece en su cláusula novena la exigibilidad mensual del precio, por lo que la modificación practicada en el anexo de 2 de abril de 2012 vigente "a partir de la fecha de la firma del contrato", solo puede referirse al mes en curso y siguientes. El hecho de que la factura tenga fecha de 1 de abril, que además era domingo como se aduce, resulta anecdótico a estos efectos, sin que deba procederse, como parece argumentarse en el acuerdo impugnado, a un supuesto de rectificación de factura (art. 97 LIVA).

Procede, en consecuencia la estimación de este primer motivo de oposición.

SEXTO.-

 El segundo ajuste, de la misma naturaleza como decíamos, se refiere a la modificación contractual de fecha 12 de diciembre de 2012. De nuevo debe acudirse al anexo del contrato que señala:

SEGUNDO. Modificación de la cláusula novena correspondiente a la renta.

Las partes contratantes convienen que a partir de la fecha de la firma del presente documento, la renta que debe pagar W SA al arrendador asciende a la cantidad de 34.178,76 euros, más el IVA correspondiente o el impuesto que en un futuro pudiera sustituirlo. Así el precio por m2 es de 1,08 euros/m2. 

Asimismo al objeto de adecuar los plazos de pago de la renta a la Ley 15/2010 de modificación de la Ley 3/2004 contra la morosidad en operaciones comerciales, las partes están de acuerdo en establecer los siguientes plazos para el abono de la renta: - Hasta el 31 de diciembre de 2012... 75 días fecha factura. - Hasta el 31 de diciembre de 2013...60 días fecha factura.

TERCERO. ENTRADA EN VIGOR DE LA MODIFICACIÓN

Ambas partes acuerdan la aplicación retroactiva de la modificación contenida en el presente acuerdo desde fecha 1 de enero de 2012.

Como consecuencia de ello se emite una factura rectificativa por los once primeros meses del año y la factura de diciembre, de fecha 1 de diciembre, con el nuevo importe.

En este caso la Oficina Gestora utiliza un argumento similar al anterior al señalar: "a la fecha de emisión de la misma, 30 de noviembre, el pacto vigente en cuanto al precio del arrendamiento era el regulado en el anexo firmado el 2 de abril. (...) Por el mismo razonamiento el precio del alquiler vigente a 1 de diciembre, fecha de emisión de la factura 1212F0001 es el de 52.578,42 euros y no el de 34.178,76 euros, que resulta ser conformado el 12 de diciembre". Por otra parte, se rechazan las alegaciones por falta de prueba respecto a los mails aportados ("esta Administración no puede tener en cuenta estos documentos de carácter eminentemente privado y que siempre son susceptibles de invalidarse con un hecho tan sencillo como el de no rubricar el documento del 14 de diciembre") y por su falta de traducción (circunstancia subsanada en esta sede).

Por lo que se refiere al mes de diciembre, deben reiterarse los argumentos vertidos en el anterior fundamento de derecho. Siendo el devengo de carácter mensual, la modificación del precio afecta al mes de diciembre en su totalidad, aún cuando la firma del contrato pueda realizarse el 12 de diciembre y la fecha de factura sea anterior cuya única implicación es el conocimiento previo de los pactos alcanzados no materializados contractualmente y que, a juicio de este Tribunal, resultan suficientemente acreditados con la documentación aportada.

En cuanto a la factura rectificativa del resto del año, lo cierto es que las partes convienen que la misma, como consecuencia de lo dispuesto en la cláusula primera (revisión de la superficie objeto de arrendamiento al existir 7.300 m2 desocupados), tenga carácter retroactivo lo que conduce a la admisión de dicha factura. El artículo 80.Dos de la Ley 37/1992 del Impuesto prevé como causa de modificación de la base imponible cuando "(...) con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente". Ninguna traba cabe oponer al cambio de precio practicado justificado en el cambio de objeto del contrato derivado del uso real del inmueble. En última instancia ha de recordarse que el impuesto persigue la neutralidad y que la modificación de base imponible afecta a ambas partes en sentido inverso, por lo que la reducción de base imponible y minoración de la cuota repercutida ha de suponer, necesariamente, en la entidad arrendatario una minoración del IVA soportado en su día declarado. 

De lo expuesto resulta la estimación de la pretensión aducida en segundo lugar.

SÉPTIMO.-

 Se alza la reclamante en tercer lugar frente a la supresión del IVA soportado de la factura recibida de T S.L. por "servicios de asesoría profesional en relación a la expropiación de la finca ...", por importe de 11.550 euros. La denegación se sustenta "por no apreciarse relación con la actividad llevada a cabo por la mercantil".

Del examen del expediente no consta que por parte de la Administración se requiriera información alguna sobre dicha factura. La única constancia aparece en la propuesta y en la liquidación con el mismo escueto argumento que, a juicio de este Tribunal, resulta insuficiente. Tanto la entidad emisora, T S.L. como la entidad receptora son sociedades mercantiles que ejercen una actividad económica a efectos de IVA, salvo acreditación en contrario. Corresponde por tanto a la Administración aportar los indicios necesarios que permitan dudar de la afectación de dichos servicios a la actividad económica requiriendo la información necesaria sobre la finca en cuestión, su titularidad, el uso de la misma, y, desde otra perspectiva los pagos reflejados en factura, etc. A partir de ello corresponderá al contribuyente acreditar la realidad de la operación y la afectación de la misma a su actividad económica. La ausencia de la debida instrucción en este punto y su constancia en el expediente conlleva a la anulación de lo actuado y la admisión de la referida cuota soportada

OCTAVO.-

La última cuestión que se plantea se refiere a la no deducibilidad del IVA soportado por la adquisición de inmovilizado material a la entidad W SA. En el presente caso el acuerdo contiene la siguiente motivación:

En relación a la factura 1211F021 de fecha 30 de noviembre, se aprecia que W S.A. vende a V International S.A. inmovilizado material por valor de 1.948.325,67 euros se aprecian las siguientes contingencias.

- Ninguno de los activos transmitidos que se describen en la factura referida son, a priori, susceptibles de inscripción en ningún registro público.

- No ha habido al alza variación del precio del alquiler pese a tan importante inversión; el contribuyente manifiesta en la diligencia suscrita el 15 de octubre de 2013 que la última revisión del contrato a la fecha de la firma de la diligencia tuvo lugar el 12 de diciembre de 2012. En esa revisión del contrato, se modifica a la baja el numero de metros cuadrados de la nave que se va a arrendar (el motivo es que hay 7.300 metros cuadrados desocupados) y se disminuye el precio por metro cuadrado, que pasa de 1,35 euros a 1,08.

- El análisis individual de los valores por los que W S.A. adquiere y posteriormente transmite a V International S.A. los activos que se resumen en la factura citada -relación individual que fue expresamente solicitada por la Administración pues, pese a que en la factura se consigna como concepto el siguiente literal 'venta de inmovilizado material (según detalle adjunto)' el contribuyente se limitó a aportar ésta sin anexo alguno- arroja resultados que no se corresponden con la lógica.

- Por ejemplo existen múltiples activos en los que se da la circunstancia de que W S.A. vende a V International S.A. por un precio muy superior respecto del precio de coste para aquella, por citar alguno el elemento número 3377 "puertas metálicas rápidas ... a  SW.A. le cuesta 17.046, 60 y lo transmite por un precio, no se incluye el IVA, de 504.496,36 euros, el elemento número 3519 "mamparas bipanel suelo técnico" adquirido por W S.A. por un valor de 12.035,50 euros y vendido por 101.756,07 euros iva excluido, ele elemento 3995 "centralita" adquirido por W S.A. por 150.337,76 euros y vendido por 204.654,48 euros, como las otras dos ventas no se incluye el iva en la cantidad citada o el elemento 3998 "remodelación compras" cuyo coste para W S.A. resulta ser de 17.350 euros y que sin embargo se desprende de él por un valor de 54.962,91.

Se aprecia también que los elementos números 4111, 4112, 4113 y 4114 todos ellos denominados exactamente igual "cámara sam" y cuyo coste es el mismo para los cuatro, 127,05 euros, son vendidos por W S.A. por 21.399,54, 20.001,32, 548,93 y 2.237,50 euros respectivamente.

- Como se puede apreciar por los ejemplos expuestos todos los activos, aplicando las reglas de la lógica, son depreciables por lo que no se entiende valores de venta aumentados en % altísimos.

- En virtud de lo expuesto esta Oficina Gestora no puede admitir como deducible el iva soportado de la factura citada, 409.148,42 euros.

Tampoco, en este caso, este Tribunal puede admitir las conclusiones vertidas en el referido acuerdo. Como se observa de los argumentos transcritos el rechazo del IVA Soportado proviene, en esencia, de la discordancia con el precio de transmisión, inopinadamente elevado a juicio de la Administración, poniendo de manifiesto diversos ejemplos sobre la falta de lógica de los precios fijados. A ello responde la reclamante poniendo el acento en el error incurrido por la citada Gestora en la apreciación de tales precios (se indica que "el valor del elemento 3377 tiene un valor de transmisión de 504.496,36 euros cuando el anexo de la factura lo fija en 7.381,44 euros"). Resulta intrascendente. No deja de sorprender que el acuerdo en todo su argumentario (también en los otros supuestos examinados) omita toda referencia normativa a la Ley 37/1992 reguladora del Impuesto. Al margen de las referencias genéricas iniciales y de una cita, también genérica, al artículo 94 LIVA, el acuerdo impugnado basa su regularización, sobretodo en este punto, en valoraciones más o menos acertadas. Es cierto que la prueba de presunciones es admisible en derecho. A estos efectos, el artículo 108.2 LGT dispone que: "Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano".

Conforme a la doctrina de nuestro Tribunal Central consagrada en numerosas resoluciones (vid. por ejemplo RTEAC de 17.10.2013, RG 454/12), tal enlace se da cuando concurren los tres requisitos siguientes:

Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída que permita considerar ésta en un orden lógico, como extremadamente posible.Precisión o, lo que es lo mismo, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse.Concordancia entre todos los hechos conocidos, que deben conducir a la misma conclusión.

A ello debe unirse, como requisitos de este tipo de prueba que la jurisprudencia perfila, la pluralidad de indicios, salvo que la existencia de un solo indicio sea de una entidad tal que conduzca a la prueba por sí sola, la necesidad de valoración conjunta de los mismos y el de la inexistencia de contraindicios relevantes que puedan rebatir el resultado probatorio perseguido.

Ahora bien, en el presente supuesto no cabe la utilización de dicha prueba por mor del artículo 78 de la Ley 37/1992, que dispone: "Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas". Como ya señalara el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la Sentencia de 20 de enero de 2005 (Asunto C-412/03, Hotel Scandic Gåsabäck AB) en relación a la fijación de la base imponible (el subrayado es nuestro):

21 A este respecto, debe recordarse que, de conformidad con la regla general establecida en el artículo 11, parte A, apartado 1, letra¿a), de la Sexta Directiva, la base imponible en la entrega de un bien o la prestación de un servicio, realizadas a título oneroso, consiste en la contraprestación realmente recibida por el sujeto pasivo. Por lo tanto, dicha contraprestación constituye el valor subjetivo, a saber, realmente percibido, y no un valor estimado según criterios objetivos (véanse las sentencias de 5 de febrero de 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, 154/80, Rec. p.¿445, apartado 13; de 23 de noviembre de 1988, Naturally Yours Cosmetics, 230/87, Rec. p.¿6365, apartado 16; de 27 de marzo de 1990, Boots Company, C-126/88, Rec. p.¿I-1235, apartado 19; de 16 de octubre de 1997, Fillibeck, C-258/95, Rec. p.¿I-5577, apartado 13, y de 29 de marzo de 2001, Comisión/Francia, C-404/99, Rec. p.¿I-2667, apartado 38). Además, dicha contrapartida debe poder expresarse en dinero (sentencias citadas, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, apartado 13; Naturally Yours Cosmetics, apartado 16, y Fillibeck, apartado¿14).

22 Como señala acertadamente el Abogado General en el punto 35 de sus conclusiones, la circunstancia de que una actividad económica se lleve a cabo a un precio superior o inferior al de coste es irrelevante para calificarla de onerosa. En efecto, este concepto supone únicamente la existencia de una relación directa entre la entrega de bienes o la prestación de servicios y una contraprestación realmente recibida por el sujeto pasivo (véase, en este sentido, la sentencia de 8 de marzo de 1988, Apple and Pear Development Council, 102/86, Rec. p.¿1443, apartado¿12).

(...)

28 Al respecto, debe recordarse que, con arreglo a la regla general contenida en el artículo 11, parte A, apartado 1, letra¿a), de la Sexta Directiva, la base imponible en la entrega de un bien o la prestación de un servicio está constituida por la contraprestación que realmente recibe el sujeto pasivo «del comprador de los bienes, del destinatario de la prestación o de un tercero, incluidas las subvenciones directamente vinculadas al precio de estas operaciones».

De hecho los únicos supuestos en que dicha regla se excepciona son los contenidos en el artículo 79 LIVA (Reglas especiales). Dentro de ellos se contiene el relativo a las operaciones vinculadas (artículo 79.Cinco LIVA y 80 Directiva 2006/112/CE) que establece en lo que aquí interesa:

Esta regla de valoración únicamente será aplicable cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a) Que el destinatario de la operación no tenga derecho a deducir totalmente el impuesto correspondiente a la misma y la contraprestación pactada sea inferior a la que correspondería en condiciones de libre competencia.

b) Cuando el empresario profesional que realice la entrega de bienes o prestación de servicios determine sus deducciones aplicando la regla de prorrata y, tratándose de una operación que no genere el derecho a la deducción, la contraprestación pactada sea inferior al valor normal de mercado.

c) Cuando el empresario o profesional que realice la entrega de bienes o prestación de servicios determine sus deducciones aplicando la regla de prorrata y, tratándose de una operación que genere el derecho a la deducción, la contraprestación pactada sea superior al valor normal de mercado.

A los efectos de esta Ley, se entenderá por valor normal de mercado aquel que, para adquirir los bienes o servicios en cuestión en ese mismo momento, un destinatario, en la misma fase de comercialización en la que se efectúe la entrega de bienes o prestación de servicios, debería pagar en el territorio de aplicación del Impuesto en condiciones de libre competencia a un proveedor independiente.

Incluso en los supuestos de operaciones vinculadas, como sería el caso, únicamente es susceptible de modificación el importe de la contraprestación fijado por las partes, en aquellos supuestos en el que la neutralidad del impuesto se vea menoscabada. En el resto de supuestos, la base imponible es el importe de la contraprestación, es decir, "el valor subjetivo, a saber, realmente percibido, y no un valor estimado según criterios objetivos".

En definitiva procede estimar la pretensión aducida en este extremo anulando el acuerdo dictado.

NOVENO.-

 Todo lo anteriormente referido conduce a la estimación parcial de la liquidación, anulando el acuerdo impugnado que deberá ser sustituido por otro en el que únicamente se regularicen aquellos puntos en los que la interesada no ha planteado motivos de oposición, referidos en el fundamento de derecho cuarto.

DÉCIMO.-

 Por lo que se refiere a las reclamaciones números 08-12636-2016 y 08-12637-2016, se cuestiona el acuerdo desestimatorio de la solicitud de rectificación formulada por la aquí reclamante X Establecimiento Permanente. En particular la solicitud se centra en las siguientes operaciones:

Factura recibida de la entidad W SA por el concepto de "costes asociados al mantenimiento de las instalaciones que son de su propiedad en el ejercicio 2011" por importe de 12.726,36 euros de fecha 23 de julio de 2012.Factura recibida de la entidad W SA por el concepto de adquisición de bienes de inversión por importe de 409.148,39 euros y fecha 30 de noviembre de 2012.Factura recibida de la entidad T SL por el concepto de "servicios de asesoría profesional en relación con la expropiación de la finca..." por importe de 11.550 euros de fecha 14 de noviembre de 2012.

Con carácter previo significar que en relación al tercer punto, sin perjuicio de las conclusiones alcanzadas por este Tribunal en relación a la regularización practicada, ningún pronunciamiento puede hacerse por cuanto dicha cuestión ha sido impugnada por la reclamante X Establecimiento Permanente en la reclamación 25/00139/2017 y por la entidad T SL mediante reclamación 25/00144/2017.

Por otra parte, en relación al segundo punto, carece de objeto la solicitud de rectificación al haberse estimado sus pretensiones.

Por consiguiente la única pretensión que debe ser abordada es la designada en el primer punto, esto es, la factura recibida de la entidad W SA por el concepto de "costes asociados al mantenimiento de las instalaciones que son de su propiedad en el ejercicio 2011" por importe de 12.726,36 euros de fecha 23 de julio de 2012.

DÉCIMO PRIMERO.-  Como se ha indicado en los antecedentes la única causa del rechazo de la solicitud formulada es la falta de firmeza de la liquidación ("Al no ser firme el acuerdo en el que se determina que no procede la deducción de las cuotas, no se cumplen los requisitos para llevar a cabo la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas. En consecuencia se propone DESESTIMAR la solicitud efectuada").

Pues bien, sobre esta cuestión se ha pronunciado el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 19 de febrero de 2015, RG. 00/06938/2012 (el subrayado es nuestro):

SEXTO:

La entidad solicitó el 15 de abril de 2009 devolución de ingresos indebidos respecto de la cuota deducida que había sido minorada en la regularización, basando su procedencia en la coherencia que debía mostrar la Agencia Tributaria respecto de sus actos. Señala que, dado que la propia Administración considera que la interesada no tiene derecho a la total deducción de las cuotas del impuesto, la renuncia a la exención no debió admitirse y, por tanto, la operación de compraventa estaba exenta. De tal modo, que la repercusión efectuada fue incorrecta.

Sin embargo, no fue aceptada por el órgano gestor, que el 26 de marzo de 2010 comunicó la denegación de la solicitud por no cumplir con los requisitos establecidos, ya que aún no había adquirido firmeza la improcedencia de la cuota repercutida, pues no había sido dictada resolución en la reclamación interpuesta.

La regulación del procedimiento de devolución de ingresos indebidos, cuando se trata de solicitudes formuladas por la persona o entidad que hubiera soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, reconoce legitimidad a éstas para instar el procedimiento, aunque el ingreso en el Tesoro Público se haya efectuado por el repercutidor, y la solicitud de rectificación se refiera a la autoliquidación por éste presentada (Artículo 14 del Real Decreto 520/2005, por el que se aprueba el  Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa).

Sin embargo, en estos casos, la procedencia de la devolución queda supeditada a la concurrencia de los requisitos enumerados en el apartado 2, c) del citado artículo 14.

Este Tribunal ya se ha pronunciado en otras ocasiones acerca de la naturaleza de dichos requisitos y su carga probatoria, que se distribuye entre la Administración y el obligado tributario. Entre otras, en las resoluciones de fecha 9/6/2009 (RG 1432/2007) y 25/05/2010 (RG 6090/08), en las que, además, se indica lo siguiente: "Es decir, que si la calificación de un ingreso como indebido tiene su origen en un acto administrativo, la fecha de ingreso como dies a quo para iniciar el cómputo del plazo de prescripción para solicitar su devolución debe ser la de la firmeza de dicho acto, pues se produce en este caso una laguna que debe integrarse acudiendo a las normas civiles en su carácter de Derecho supletorio, y, en particular, a las conclusiones que, como más adelante veremos, se desprenden de la doctrina de la "actio nata", y que predica que el plazo de prescripción deberá comenzar a computarse desde el día en que la acción pudo ejercitarse".  

Y ello por dos motivos fundamentales:

a) En primer lugar, porque uno de los requisitos exigidos por el citado artículo 14,2,c) del RD 520/2005, es que "el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas", requisito éste que no puede constatarse hasta que exista un pronunciamiento firme sobre esta cuestión, pues, recordemos, las cuotas han sido deducidas por el interesado en sus autoliquidaciones.

b) En segundo lugar porque afirmar lo contrario privaría de virtualidad al principio proclamado en la resoluciones citadas, según el cual la acción para solicitar la devolución sitúa el dies a quo en el día en el que el acto administrativo en cuya virtud las cuotas se consideran no deducibles por haber sido indebidamente repercutidas, adquiere firmeza.

Lo contrario supondría exigir del contribuyente una actuación incongruente ante su convicción y defensa del derecho a deducir las cuotas controvertidas en su día ejercitado, por considerar que dichas cuotas fueron debidamente soportadas.

Es decir, la entidad reclamante ha sostenido en todo momento que las cuotas repercutidas lo fueron debidamente y, por tanto, fueron debidamente soportadas por ella, y actuó en consecuencia, es decir, no combatiendo la repercusión y consignando las cuotas como deducibles en sus autoliquidaciones. Quien discute la procedencia de la repercusión es la Inspección, y lo hace en sede del repercutido, por lo que ello deriva en un acuerdo de liquidación que tiene su causa en el carácter no deducible que la Inspección atribuye a la cuotas controvertidas. En congruencia con su posición, la entidad sí combate este acuerdo de liquidación tanto en vía económico-administrativa como en vía contencioso-administrativa.

Constituye, por tanto, un contrasentido la iniciación a su instancia de un procedimiento en el que solicita la devolución de dichas cuotas por haber sido indebidamente soportadas y deducidas, en una fecha anterior a aquélla en la que adquiera firmeza el acuerdo de liquidación en el que se deniega el derecho a deducir las cuotas por haber sido indebidamente soportadas.

El criterio expuesto en la presente resolución y en las que en ella se citan, se ha sentado en defensa de los intereses de los obligados tributarios, evitando confundir congruencia en la defensa del ejercicio del derecho a deducir las cuotas controvertidas con inactividad determinante de la prescripción del derecho a solicitar la devolución de las citadas cuotas, ante la prolongación en el tiempo de la controversia acerca de la procedencia o no de la repercusión del impuesto. Este criterio ya ha sido recogido en la resolución de este TEAC de 22 de junio de 2010, RG 6017/2008.

En conclusión, la Administración actuó correctamente al desestimar la pretensión de devolución formulada por la reclamante en relación con los ingresos indebidos, al no ser firme el acuerdo de liquidación en el que se declara improcedente la deducción de las cuotas controvertidas por haber sido indebidamente repercutidas.

Lo anterior no obsta para que la entidad reclamante solicite la devolución de ingresos indebidos cuando la liquidación haya adquirido firmeza.

Complementando la doctrina anterior el TEAC en resolución de 21 de mayo de 2015, RG. 00/06938/2012, indica que no cabe la invocación de la firmeza cuando la liquidación es practicada al sujeto repercutidor, no se modifican las cuotas devengadas y la solicitud la efectúa quien soportó el impuesto:

Es claro que el motivo para denegar la rectificación de autoliquidación deriva de una actuación de la Administración tributaria, que practica liquidación definitiva en el marco de un procedimiento de comprobación e investigación en el que la reclamante en ningún momento tuvo parte y en el que no se modificaron las cuotas devengadas cuya rectificación ahora pretende la interesada. Por tanto, no puede admitirse que los efectos que resultan de tales actuaciones deban extenderse a un tercero ajeno a las mismas, en las que no tuvo derecho a participar, es más, cuya existencia ni siquiera tenía derecho a conocer.

(...)

De acuerdo con lo expuesto, este Tribunal considera que la aplicación del apartado 2 del artículo 126 del Real Decreto 1065/2007 debe limitarse a los supuestos en los que la solicitud de rectificación de autoliquidación es instada por el propio obligado tributario que presentó la autoliquidación, puesto que del citado precepto derivan limitaciones a la posibilidad de solicitar la rectificación de autoliquidaciones que sólo pueden afectar al propio obligado. De lo contrario, como en el caso que nos ocupa, se produciría una situación claramente antijurídica para la persona o entidad a la que la norma reconoce el derecho a instar la rectificación de la autoliquidación de un tercero, al limitar el ejercicio de tal derecho como consecuencia de hechos en los que no ha tenido parte. Se trata, además, de una pérdida definitiva de tal derecho para la interesada, lo que no encuentra refrendo legal alguno.

Por otra parte, la aplicación del artículo 126.2 al presente caso podría dar lugar a una doble tributación por las mismas operaciones, al impedir la Administración la deducción de las cuotas a quien las soportó y exigirle el ingreso de su importe junto con los correspondientes intereses de demora, y declarando a la vez conformes a derecho las mismas cuotas devengadas en sede del sujeto pasivo repercutidor.

Por todo lo anterior, este Tribunal debe desestimar el motivo esgrimido por la Administración tributaria para denegar a la entidad reclamante su derecho a instar la rectificación de autoliquidación.

En el presente caso nos encontramos en el primero de los supuestos de hecho, quien solicita la devolución ha impugnado la liquidación a él practicada por lo que, en principio, cabría desestimar la solicitud. Sin embargo, a juicio de este Tribunal, ha de tenerse en consideración que la reclamante tanto en el procedimiento de aplicación de los Tributos como ante esta sede no ha mostrado motivos de oposición a dicho motivo de regularización sino que, por el contrario, ha mostrado su conformidad a la misma. Siendo así no cabe alegar la falta de firmeza de la liquidación toda vez que, en este extremo, no existe controversia, lo que conduce a estimar las reclamaciones formuladas en este extremo.

DÉCIMO SEGUNDO.-  En consecuencia con todo lo señalado procede:

Estimar en parte la reclamación número 08-03782-2015 anulando el acuerdo impugnado de conformidad con lo expuesto en el fundamento de derecho noveno y anteriores.Estimar en parte las reclamaciones 08-12636-2016 y 08-12637-2016 reconociendo el derecho a la devolución de los ingresos indebidamente realizados en relación exclusivamente a la factura recibida de la entidad W SA por el concepto de "costes asociados al mantenimiento de las instalaciones que son de su propiedad en el ejercicio 2011" por importe de 12.726,36 euros, de fecha 23 de julio de 2012, desestimándolo en cuanto al resto.

 

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación en los términos señalados en la presente resolución.

 

Contestación

Criterio:

Si bien el TEAC en resolución de 19/02/2015 RG. 00/02694/2012 establece que no procede la solicitud de devolución, en los supuestos de falta de firmeza del acto administrativo en que se declara que las cuotas controvertidas no son deducibles por haber sido indebidamente repercutidas, en el presente caso la impugnación de la liquidación es por motivos distintos de aquellos por los que se solicita la devolución habiendo dado expresamente su conformidad a la regularización en este punto tanto en el procedimiento de aplicación de los tributos como en esta sede.