Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Álava de 12 de Diciembre de 2016

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Álava
  • Fecha: 12 de Diciembre de 2016

Normativa

Norma Foral 33/2013, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y Decreto Foral 40/2014, del Consejo de Diputados de 1 de agosto, que aprueba el Reglamento del mismo impuesto.

Resumen

Impuesto: IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS. Tributación de una indemnización, por incapacidad permanente total, derivada de un contrato de seguro colectivo temporal de riesgo puro

Cuestión

Tributación en IRPF de las prestaciones por incapacidad percibidas durante el ejercicio 2016 y de la indemnización derivada del contrato de seguro de vida e invalidez.

Descripción

Contribuyente que el 7 de julio de 2016 ha pasado a la situación de incapacidad permanente total, habiendo percibido en el mencionado ejercicio, hasta esa fecha, prestaciones por incapacidad temporal de la Seguridad Social y de X (organismo en el que presta sus servicios). Por otra parte, tiene derecho a percibir un capital de 33.000 ? derivado de un contrato de seguro colectivo anual prorrogable, cuyo tomador es X, que cubre los riesgos de fallecimiento e incapacidad permanente, por enfermedad o accidente.

Contestación

En lo que se refiere a las prestaciones por incapacidad, el artículo 15 de la Norma Foral 33/2013, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, califica como rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones derivadas, directa o indirectamente, de la relación laboral o estatutaria del contribuyente. Asimismo, el 18.a).1º otorga igual calificación a: 'Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y Clases Pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad?'.
Por su parte, el artículo 9.3 de la misma Norma Foral declara exentas:
'Las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social, o por las entidades que la sustituyan, como consecuencia de lesiones permanentes no invalidantes, incapacidad permanente parcial, total, absoluta o gran invalidez.
En caso de incapacidad permanente parcial o total, la exención no será de aplicación a aquellos contribuyentes que perciban rendimientos del trabajo, diferentes a los previstos en la letra a) del artículo 18 de esta Norma Foral, o de actividades económicas.
No obstante, cuando se perciban las prestaciones en forma periódica, la incompatibilidad a que se refiere el párrafo anterior no será de aplicación en el período impositivo en que se perciba por primera vez la prestación'.
Por lo tanto, las prestaciones por incapacidad temporal, abonadas tanto por X como por la Seguridad Social, tendrán, en todo caso, la consideración de rendimientos del trabajo gravados por el IRPF. Sin embargo, la prestación de la Seguridad Social por incapacidad permanente total, cobrada en el ejercicio 2016, quedará exenta, en aplicación del tercer párrafo del artículo 9.3 transcrito, por tratarse del primer período impositivo en el que el consultante percibe tal prestación.
En lo que afecta a la indemnización del contrato de seguro colectivo de vida e invalidez, hay que empezar señalando que, de los términos de la consulta, no se desprende si la situación de incapacidad permanente total deriva de un accidente o de una enfermedad, aspecto que, como va a quedar expuesto, determina la tributación de dicha indemnización.
Efectivamente, el artículo 9.7 de la citada Norma Foral 33/2013 declara exentas las percepciones derivadas de contratos de seguro por daños físicos, psíquicos o morales a personas, con un límite de 150.000 ? (en el caso de que las lesiones no inhabiliten para la realización de cualquier ocupación o actividad).
Ahora bien, respecto a la interpretación de este precepto, hay que tener en cuenta que la Instrucción 1/2016, de 2 de marzo, de la Dirección de Hacienda de la Diputación Foral de Álava, por la que se establecen determinados criterios para la aplicación de la Norma Foral 33/2013, señala, en su apartado 2.2.3, que: 'Por daños físicos o psíquicos hay que entender toda lesión que de igual tipo que derive de causa violenta, súbita, externa, ajena a la intencionalidad del contribuyente y que produzca la invalidez, temporal o permanente.
Por lo tanto, tal y como ha señalado la Diputación Foral de Bizkaia, en relación con dicha exención, en su contestación a consulta de 17 de noviembre de 2011: '? resulta de aplicación cuando el daño que se indemniza proviene de un evento que reúna las características señaladas en el párrafo anterior (causa violenta, súbita, externa y ajena a la intencionalidad del contribuyente), es decir, de un accidente. Por el contrario, cuando el citado daño deriva del diagnóstico de una enfermedad, no resulta de aplicación la exención señalada, y la indemnización percibida se encuentra plenamente sujeta el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y a su sistema de retenciones'.
Es decir, en el supuesto objeto de la presente consulta, hay que diferenciar dos posibilidades:
a) Si la situación de incapacidad permanente total de la consultante es consecuencia directa de un accidente (causa violenta, súbita, externa y ajena a la intencionalidad del consultante), resultaría aplicable la exención prevista en el artículo 9.7 de la Norma Foral del impuesto.
b) En otro caso (enfermedad u otra causa que no reúna las características señaladas en el apartado a) anterior de esta contestación), resultaría aplicable el artículo 18.a).6ª de la Norma Foral 33/2013 que califica como rendimientos del trabajo: 'Las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la Disposición Adicional Primera del texto refundido de la Ley de Regulación de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador'.
Es decir, la prestación por incapacidad permanente total, percibida por la consultante del seguro colectivo de vida e invalidez contratado por la entidad pública en la que prestaba sus servicios, tendrá la consideración del rendimiento del trabajo en la parte en la que exceda de las primas abonadas por dicha entidad que le hayan sido imputadas fiscalmente (imputación fiscal que, de acuerdo con el artículo 17.2.b) de la Norma Foral del impuesto, tiene carácter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo puro).
Ahora bien, en el presente caso, al tratarse de un contrato de seguro de riesgo puro anual prorrogable, las primas correspondientes al capital percibido por el trabajador, que deben deducirse del mismo para determinar el rendimiento del trabajo, son únicamente las abonadas por la entidad empleadora como consecuencia de la última renovación del contrato (es decir, las imputables al último período de cobertura en el que se ha producido la contingencia).
Sentado lo anterior, en cuanto a la integración de este rendimiento del trabajo en la base imponible del IRPF, el artículo 19.2.c) de la Norma Foral del impuesto establece que:
'En el caso de rendimientos derivados de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos a los que se refiere el número 6º de la letra a) del artículo 18 de esta Norma Foral cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones:
?
b') En el caso de prestaciones por invalidez:
- el 25 por ciento, cuando la invalidez tenga lugar en los términos y grados que se fijen reglamentariamente o las prestaciones deriven de contratos de seguros concertados con más de ocho años de antigüedad, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes en los términos que reglamentariamente se establezcan;
- el 60 por ciento, cuando no se cumplan los requisitos anteriores.
Asimismo, este tratamiento será aplicable a las prestaciones de invalidez, percibidas en forma de capital, derivadas de los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro?'.
Este último precepto se encuentra desarrollado por el artículo 15 del Reglamento del impuesto -aprobado por el Decreto Foral 40/2014, del Consejo de Diputados, de 1 de agosto- que, en sus apartados 4 y 5, dispone:
'4. En el supuesto de aportaciones a seguros colectivos que se hayan imputado a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, y a efectos de la aplicación del porcentaje del 25 por ciento previsto en las letras a') y b') de la letra c) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, se entenderá que las primas satisfechas a lo largo de la duración del contrato guardan una periodicidad y regularidad suficientes cuando, habiendo transcurrido más de ocho años desde el pago de la primera prima, el período medio de permanencia de las primas haya sido superior a cuatro años.
?
5. En el supuesto de aportaciones a seguros colectivos que se hayan imputado a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el porcentaje de integración del 25 por ciento establecido en la letra b') de la letra c) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, resultará aplicable a las indemnizaciones por invalidez absoluta y permanente para todo trabajo y por gran invalidez,?'.
De conformidad con lo anterior, en el supuesto que nos ocupa, no resulta aplicable el porcentaje de integración del 25%, previsto en el artículo 19.2.c).b´), ya que: a) Al tratarse de un seguro anual prorrogable de riesgo puro, el período de duración del contrato a computar es únicamente el de cobertura de cada una de las primas abonadas, es decir, el correspondiente a la última renovación de la póliza; y b) La indemnización no deriva de una situación de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez sino de incapacidad permanente total.
Por lo tanto, resulta aplicable el porcentaje de integración del 60% previsto, en el mismo precepto, para los supuestos que no reúnen los requisitos para la aplicación del porcentaje del 25%.
En conclusión, en el caso objeto de consulta, nos encontramos ante la percepción de un capital, derivado de un contrato de seguro colectivo, por el riesgo de incapacidad permanente total, cuya tributación dependerá de la causa determinante de la incapacidad: a) Si la incapacidad deriva directamente de un accidente (causa violente, externa, súbita y ajena a la intencionalidad del contribuyente), el capital percibido estará exento del IRPF, por aplicación del artículo 9.7 de la Norma Foral del impuesto al ser inferior a 150.000 ?; y b) En otro caso, la diferencia entre el capital percibido y la prima satisfecha por el tomador (correspondiente al período de cobertura en el que se produjo la contingencia) tendrá la consideración de rendimiento del trabajo para el perceptor. A efectos de la determinación del rendimiento íntegro del trabajo se aplicará un porcentaje de integración del 60%, de conformidad con lo previsto en el artículo 19.2.c).b´) de la misma Norma Foral.
Incapacidad permanente total
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Contrato de seguro
Rendimientos del trabajo
Incapacidad
Prestación de incapacidad temporal
Accidente
Incapacidad permanente parcial
Período impositivo
Daños físicos
Gran invalidez
Contrato de seguro de vida
Incapacidad permanente
Haberes pasivos
Contraprestación
Actividades económicas
Indemnización del contrato de seguro
Seguro de riesgos
Plazo de contrato
Planes de previsión social empresarial
Prestación por incapacidad permanente
Fondos de pensiones
Base imponible IRPF
Incapacidad permanente absoluta
Rendimientos íntegros del trabajo

RDLeg. 1/2002 de 29 de Nov (TR. Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 298 Fecha de Publicación: 13/12/2002 Fecha de entrada en vigor: 14/12/2002 Órgano Emisor: Ministerio De Economia

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