Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Álava de 14 de Marzo de 2008

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  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Álava
  • Fecha: 14 de Marzo de 2008
  • Núm. Resolución: R080029

Resumen

IRPF 2006. Conforme a la doctrina establecida por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en tres sentencias recientes, el artículo del Reglamento referido a la amortización de los inmuebles arrendados debe interpretarse en concordancia con la Norma Foral del impuesto, por lo que, con independencia de que fueran adquiridos a título oneroso o lucrativo, es deducible el gasto de amortización por la depreciación debida al uso y al transcurso del tiempo.

Descripción

En Vitoria-Gasteiz, a catorce de marzo de dos mil ocho. Vista ante este Organismo Jurídico Administrativo de Álava la reclamación económico-administrativa núm. 21/08 interpuesta por contra ra la Resolución del Jefe de Sección de Renta y Patrimonio, de 12 de noviembre de 2007, que aprueba la liquidación provisional núm. 2007/311.724, girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2006.

ANTECEDENTES DE HECHO

Primero.-La Oficina Gestora del Impuesto practica la liquidación citada en la que no admite la deducción, como gasto de capital inmobiliario por amortización (deterioro por el uso y paso del tiempo), del 3% del valor de la construcción del inmueble arrendado sito en la calle . El motivo de no admitir dicho gasto se fundamenta en que dicho inmueble fue adquirido por la reclamante a título gratuito, por herencia de su padre.

Segundo.-Contra dicha liquidación la interesada interpone la presente reclamación económico-admistrativa, en la que solicita su anulación y que se admita la deducción del gasto referido.

Tercero.-En la sustanciación de las presentes actuaciones se han observado todos los trámites y prescripciones del Reglamento regulador del Procedimiento de las reclamaciones y recursos en vía económico-administrativa, aprobado mediante Decreto Foral 2/2007 del Consejo de Diputados, de 30 de enero.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero.-La única cuestión que plantea la presente reclamación es la de si para el cálculo del rendimiento neto del capital inmobiliario procedente de la citada vivienda arrendada, que fue adquirida a título gratuito, cabe admitir o no como gasto deducible la amortización por depreciación efectiva, y, en caso afirmativo, determinar su importe.

Segundo.-La Norma Foral 35/1998, de 16 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 32.1, establece que, en los supuestos contemplados en el artículo 29 (inmuebles arrendados), son gastos deducibles de los ingresos íntegros:

'b) El importe del deterioro sufrido por el uso o por el transcurso del tiempo en los bienes de los que procedan los rendimientos, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.'

Dicho precepto es desarrollado por el artículo 39 del texto refundido del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Decreto Foral 111/2001, del Consejo de Diputados de 18 de diciembre, que, en la redacción dada al mismo por el Decreto Foral 60/2003, dispone:

1.En los supuestos contemplados en el artículo 29 de la Norma Foral del Impuesto, para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva.

2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:

Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3% sobre el coste de adquisición satisfecho, sin incluir en el cómputo el del suelo.

Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año.

…'

Tercero.-Este Tribunal, en resoluciones anteriores, ha venido entendiendo que el precepto transcrito, y en concreto la referencia que se hace en el mismo al'coste de adquisición satisfecho',excluye la posibilidad de aplicar en los supuestos de inmuebles arrendados adquiridos a título gratuito la amortización como gasto deducible, por no existir en esos supuestos coste de adquisición.

Sin embargo, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior del País Vasco, en Sentencias de 12 de junio de 2006, 2 de octubre de 2007 y 6 de noviembre de 2007, al resolver recursos interpuestos contra actos dictados por la Diputación Foral de Gipuzkoa, admite la deducibilidad del gasto controvertido, fijándolo en la segunda de ellas en el 2% del valor catastral de la construcción, con base en la siguiente fundamentación:

'SEGUNDO.- El desarrollo ordenado y pormenorizado de los puntos litigiosos supone examinar, en primer lugar, si cuenta con fundamento la tesis de la parte recurrente, según la cual proceden las amortizaciones llevadas a cabo respecto de las viviendas arrendadas en el ejercicio de 1999, sin que pueda oponerse válidamente para eliminarlas que dichas viviendas se adquirieron por herencia y sin pagar precio por su adquisición. Ninguna razón sólida se derivaría de que los inmuebles se hubiesen adquirido a título oneroso o lucrativo cuando la norma de rango superior hace depender del deterioro derivado de su uso y no de un efectivo desembolso inicial para comprarlos, siendo equivalente para los adquiridos mortis causa, en términos contables y, en general, fiscales, el valor venal, de mercado o precio a pagar entre partes independientes.

La facultad indiscutida de amortizar dentro de los límites reglamentarios, (2 por 100 sobre el coste de adquisición, con el límite para la suma de amortizaciones de no exceder de dicho valor, según artículo 10 del Decreto Foral 59/1.999, de 22 de Junio), se asienta en el artículo 32.Dos de la Norma Foral del Tributo como plasmación presuntiva del efectivo gasto consistente en el importe del deterioro sufrido en los bienes inmuebles por el uso o por el transcurso del tiempo.

La Administración foral reitera en cambio en el proceso, y con argumentos esencialmente coincidentes con los empleados en vía económico-administrativa, que aun siendo bienes susceptibles de amortización, carecen de cuantificación en cuanto a la cuota de amortización por haberse adquirido gratuitamente, y siendo cero el valor de adquisición también es igual a cero la amortización que sobre él deba recaer o el límite global de amortización del artículo 10.4.

El punto de vista de la parte recurrente es esencialmente asumible. Observa la Sala que las consecuencias de generalizar el argumento que la Administración demandada sitúa en la redacción de dicho Decreto Foral de desarrollo darían al traste con buena parte, si no todos, los rendimientos y gravámenes que se imputan en un sistema fiscal a los bienes adquiridos a título gratuito. Basta para ello con comprobar que tales bienes son legalmente susceptibles de computarse y tributar por su valor en el patrimonio del sujeto pasivo, o de generar ganancias o pérdidas patrimoniales por variaciones de valor, -artículo 42 N.F 8/98-, lo que también sería imposible de determinar si no se les atribuye un valor de adquisición, como hace el precepto citado en relación con el artículo 44. Y si ello es así es porque esos bienes pueden depreciarse al igual que los adquiridos a título oneroso, tal y como contempla el artículo 32.Dos, con lo que queda en manos del legislador atribuirles ese valor inicial a tener en cuenta para el momento de su patrimonialización por el titular si no quiere sentarse la máxima general de la inevaluabilidad y extrafiscalidad de los inmuebles obtenidos por herencia o donación.

El empleo de la locución 'coste de adquisición satisfecho' por parte del artículo 10.2 del Decreto Foral 59/1.999, aunque difícilmente puede negarse que imprima una orientación marcadamente onerosa al título de adquisición del bien inmueble, no puede interpretarse por ello, so riesgo de invalidez en la enunciación reglamentaria, como excluyente de la amortización respecto de aquellos activos inmobiliarios que han sido adquiridos a título lucrativo, pero que no por ello dejan de tener un valor de adquisición, igualmente depreciable bajo las mismas premisas que el artículo 32.1 de la Norma Foral tiene en cuenta, de deterioro por el uso o el transcurso de tiempo, y a diferencia de aquellas conceptuaciones tributarias que tienen por objeto definir de la manera más precisa posible el valor real o de mercado, por aproximación al precio efectivo de una adquisición onerosa, (así, SSTS de 5 de Octubre de 1.995, (Ar. 9.691), ó 17 de Diciembre de 1.997, (Ar. 508/98), es de pleno rigor que la norma tributaria maneje el concepto de valor de adquisición como alusivo al que ostenta un bien cuando accede a título gratuito a un determinado patrimonio, y así demuestran otros pasajes de la misma Norma Foral ya aludidos.'

Cuarto.-En vista de los pronunciamientos judiciales citados, este Organismo Jurídico Administrativo de Álava cambia el criterio que venía manteniendo y, en consecuencia, declara que para el cálculo del rendimiento neto procedente del arrendamiento de inmuebles que fueron adquiridos a título gratuito debe admitirse la deducción por el concepto de amortización por deterioro por el uso y por el transcurso del tiempo.

Quinto.- En el caso que nos ocupa y conforme a la pretensión concretada por la reclamante ante la Oficina Gestora del Impuesto, el importe a deducir como gasto por la referida amortización es de 478,61 €, que resulta de aplicar el 3%, previsto reglamentariamente, sobre el valor catastral de la construcción correspondiente a la vivienda arrendada (15.953,60).

Sexto.- Por lo anteriormente expuesto y razonado, procede estimar la presente reclamación, anular los actos administrativos impugnados, por no ser conformes a derecho, y disponer que la Oficina Gestora del Impuesto practique nueva liquidación incrementando en 478,61 €, sobre el admitido en la que se anula (206,10 €), el importe del gasto deducible en concepto de amortización de inmuebles arrendados.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general y pertinente aplicación.

El Organismo Jurídico Administrativo de Álava, conociendo de la reclamación económico-administrativa núm. 21/08, interpuesta por contra la Resolución del Jefe de Sección de Renta y Patrimonio, de 12 de noviembre de 2007, que aprueba la liquidación provisional núm. 2007/311.724, girada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2006,RESUELVEESTIMAR la misma, y en su virtud:

Primero.- Anular la resolución y la liquidación impugnadas, por no ser conformes a derecho, y

Segundo.- Disponer que la Oficina Gestora del Impuesto practique nueva liquidación en los términos expresados en el Fundamento de Derecho Sexto.

Gastos deducibles
A título gratuito
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
A título oneroso
Herencia
Rendimientos netos del capital inmobiliario
Valor catastral
Liquidación provisional del impuesto
Valor de adquisición
Capital inmobiliario
Bienes inmuebles
Valor venal
Cuotas de amortización
Pérdidas patrimoniales
Donación
Activos inmobiliarios
Valor real
Rendimientos netos
Arrendamiento de bienes inmuebles
Amortización de bienes inmuebles
Acto administrativo impugnado
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