Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Álava de 25 de Septiembre de 2009

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  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Álava
  • Fecha: 25 de Septiembre de 2009
  • Núm. Resolución: R090065

Resumen

IRPF 2007. El ámbito objetivo del recurso está determinado por las pretensiones, ya que los aspectos del acto cuya impugnación no se formula expresamente quedan consentidos. Cuando, en la fecha de transmisión de la vivienda habitual, se cancela el préstamo invertido en su adquisición, utilizando fondos no procedentes de la venta, la amortización efectuada resulta deducible en cuota, pero no minora el importe a reinvertir para que la ganancia patrimonial quede exenta de gravamen.

Descripción

En Vitoria-Gasteiz, a veinticinco de septiembre de dos mil nueve. Vista ante este Organismo Jurídico Administrativo de Álava la reclamación económico-administrativa núm. 163/09, interpuesta por , contra la resolución del Jefe de Sección del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de 15 de junio de 2009, que aprueba la liquidación núm. 2009/307.436, girada por dicho tributo, ejercicio 2007.

ANTECEDENTES DE HECHO

Primero. El 3 de abril de 2007 el reclamante transmitió la que había sido su vivienda habitual, sita en la calle Juntas Generales, , de esta ciudad, por un precio de 273.000 €, satisfaciendo 2.866,56 € por gastos y tributos accesorios a la venta.

Asimismo, durante dicho año abonó 19.000 €, en concepto de amortización, y 250,80 €, por intereses, de un crédito, invertido en adquisición del inmueble enajenado, que fue cancelado en la fecha de su transmisión.

El día 2 de agosto siguiente adquirió otra vivienda, ubicada en Noja (Cantabria), así como una plaza de aparcamiento, por un precio global de 213.000 €, correspondiendo 196.000 € a la vivienda y el resto al garaje. Los gastos inherentes a esta operación ascendieron a 874,36 €, en concepto de Notaría y Registro, y 14.910 €, por el gravamen sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Obran en el expediente administrativo: a) Datos del Padrón municipal, de Vitoria-Gasteiz, según los cuales el reclamante se trasladó a otro Municipio, el 29 de agosto de 2007, y volvió a empadronarse en esta ciudad -en concreto, en el domicilio señalado en el encabezamiento- el 28 de octubre de 2008; y b) Fotocopia del Libro de Familia en el que consta que el Sr. contrajo matrimonio, con Dña. , el 18 de octubre de 2008.

Segundo. En su declaración-liquidación del impuesto y ejercicio mencionados, el reclamante determinó una ganancia patrimonial, derivada de la transmisión del inmueble de la calle Juntas Generales, de 144.924,06 € de los que consideró gravados 13.007,81 €, acogiendo el resto a la exención por reinversión en vivienda habitual.

A estos efectos, computó, como importe obtenido en la transmisión, 251.344,10 € -resultado de restar del precio de venta (273.000 €) los gastos accesorios (2.866,56 €) y 18.789,36 € en concepto de amortización del préstamo cancelado- y, como importe reinvertido en el inmueble de Noja, 228.784,36 € (213.000 + 874,36 + 14.910).

Por otra parte, practicó una deducción en cuota íntegra de 82,92 € derivada de las cantidades satisfechas por el citado préstamo, excluida la amortización descontada del importe obtenido en la transmisión.

Tercero. La Oficina Gestora del impuesto giró la liquidación núm. 2008/315.747 en la que, entre otras modificaciones, elevó la parte gravada de la mencionada ganancia a 31.407,83 €, al considerar como importe reinvertido únicamente 196.873 €, determinando una cuota diferencial a devolver de 942,96 €.

Cuarto. Contra la misma, el Sr. interpuso recurso de reposición en el que, entre otras cuestiones, solicitaba que se incrementaran las cantidades consideradas reinvertidas en el importe del gravamen sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas satisfecho por la compra de la vivienda de Noja, aportando la correspondiente autoliquidación.

La resolución de dicho recurso señala que esta última vivienda no ha constituido la residencia habitual del reclamante, al no cumplirse el plazo de tres años de permanencia en la misma, ya que el matrimonio no es, en este caso, un hecho excepcional que exija necesariamente el cambio de vivienda.

Añade, para justificar esta última afirmación, que el sujeto pasivo había convivido con su actual esposa y un hijo común, en una vivienda propiedad de ella sita en el Paseo , de Vitoria-Gasteiz, con anterioridad a la compra del inmueble de Cantabria y a la celebración del matrimonio.

En consecuencia, anula la liquidación recurrida y aprueba otra en la que somete a tributación la totalidad de la ganancia patrimonial derivada de la vivienda enajenada (144.924,06 €) e imputa una deducción en cuota íntegra, por la adquisición de la misma, de 2.160 €, al entender deducible la totalidad de la amortización del préstamo. Esta nueva liquidación arroja una cuota diferencial a ingresar de 16.193,11 €.

Quinto.Frente a dicha resolución y la liquidación que aprueba, el interesado promueve la presente reclamación, en la que solicita su anulación, alegando que la vivienda de Noja sí constituyó su residencia habitual, pese a no cumplirse el período mínimo de permanencia de tres años, ya que el hecho de contraer matrimonio le exigió el cambio de domicilio, independientemente de sus circunstancias personales anteriores.

En consecuencia, solicita que las cantidades satisfechas por la compra de la misma se consideren reinvertidas en vivienda habitual a efectos de la exención de la ganancia patrimonial obtenida en la enajenación del piso de Vitoria-Gasteiz.

Sexto. En la sustanciación de las presentes actuaciones se han observado todos los trámites y prescripciones del Reglamento del Procedimiento de las reclamaciones y recursos en vía económico-administrativa, aprobado por el Decreto Foral 2/2007, del Consejo de Diputados, de 30 de enero.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

Primero. La cuestiones planteadas son las siguientes: a) Si el inmueble de Noja ha constituido o no la vivienda habitual del reclamante; y b) En caso de respuesta afirmativa, determinar el importe de la ganancia patrimonial, obtenida en la transmisión del piso de la calle Juntas Generales, que debe considerarse exento por reinversión en aquel inmueble.

Segundo. Antes de entrar al análisis de las cuestiones de fondo, es necesario señalar que la liquidación aquí impugnada, que sustituye a la anteriormente girada, es consecuencia de un recurso de reposición interpuesto contra esta última, a resultas del cual la situación del sujeto pasivo se ha visto empeorada.

Efectivamente, en la primera liquidación girada por la Oficina Gestora del impuesto, se incrementó el importe de la ganancia patrimonial gravada, respecto al declarado por el contribuyente, e, impugnado en reposición tal elemento del acto liquidatorio, la resolución que resuelve el recurso, al desestimar la pretensión formulada sobre este extremo, no confirma aquel importe sino que lo eleva nuevamente gravando la totalidad de la ganancia obtenida.

En consecuencia, se ha vulnerado lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 230.4 de la Norma Foral 6/05, de 28 de febrero, según el cual:'La reposición somete a conocimiento del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho o de derecho que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas en el recurso, sin que en ningún caso se pueda empeorar la situación inicial del recurrente', por lo que la liquidación aprobada por la resolución de referencia debe ser, en todo caso, anulada.

Tercero. En cuanto a la primera cuestión planteada por el reclamante, el apartado 1 del artículo 67 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -aprobado por el Decreto Foral 76/07, del Consejo de Diputados, de 11 de diciembre- establece que:

'Con carácter general, se considera vivienda habitual aquella edificación en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como... celebración del matrimonio,... u otras circunstancias análogas justificadas'.

Por su parte, el apartado 2 del mismo artículo añade que: 'Para que una vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras'.

En el supuesto que nos ocupa, hay que partir de que, del tenor literal de la resolución impugnada, se desprende que no es objeto de controversia el hecho de que la vivienda adquirida en Noja fuera habitada por el Sr. antes del transcurso de 12 meses desde su compra.

Efectivamente, dicha resolución no cuestiona el cumplimiento del plazo máximo de ocupación de 12 meses desde la adquisición, sino el de permanencia -estadio posterior a la ocupación y cuyo análisis no tiene sentido si no se ha producido ésta en plazo- y, en concreto, la concurrencia de una excepción a su duración mínima de 3 años, cual es el matrimonio, como circunstancia que exige el cambio de domicilio.

A este respecto, este Tribunal ha señalado, en resoluciones anteriores, que no basta la concurrencia de cualquiera de las circunstancias enumeradas en el segundo párrafo del artículo 67.1 para que una vivienda sea considerada habitual, pese al incumplimiento del período mínimo de permanencia en ella. Al contrario, es necesario que tal circunstancia obligue al contribuyente al traslado de residencia, existiendo una relación directa causa-efecto entre su concurrenciaydicho traslado.

En otras palabras, contraer matrimonio, si no exige un cambio de vivienda, como ocurre cuando los cónyuges conviven ya en un determinado inmueble con anterioridad a la boda, no supone una circunstancia de excepción al mencionado período mínimo.

Sin embargo, esta doctrina no se puede extender a un supuesto como el presente en el que, de conformidad con los datos del Padrón, tal convivencia, aunque había existido en el pasado, quedó extinguida antes de la celebración del matrimonio, como consecuencia del traslado del Sr. fuera de Vitoria-Gasteiz -en concreto a Noja, según admite implícitamente la resolución impugnada-, por lo que resultaba necesario reanudarla tras la boda.

Por lo tanto, hay que concluir que, una vez habitado el inmueble de Noja por su adquirente, alcanzó la calificación fiscal de vivienda habitual, a pesar de no completarse el plazo mínimo de permanencia de 3 años, por haberse producido una circunstancia que le obligó a cambiar de domicilio.

Cuarto. Sentado lo anterior, resulta necesario entrar en la cuantificación de la parte de la ganancia patrimonial que debe quedar exenta por reinversión.

A este respecto, el artículo 51 del Reglamento del impuesto dispone:

'1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido en la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el solicitante hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido, el resultado de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentra pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

...

3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo'.

De conformidad con esta normativa, la mencionada cuantificación vendrá determinada por dos parámetros: el importe obtenido en la transmisión y el de la reinversión realizada.

Quinto. En cuanto al primero de dichos parámetros, tanto en la autoliquidación como en la primera liquidación girada por la Oficina Gestora, se cifró en 251.344,10 €, resultado de deducir del precio de venta, minorado en los gastos accesorios a la misma, la cantidad de 18.789,36 € en concepto de amortización del préstamo cancelado en el momento de la transmisión.

Ahora bien, como ha quedado expuesto en el Antecedente de Hecho cuarto, la segunda liquidación practicada imputó la totalidad de la amortización del mencionado crédito, realizada durante el año 2007, como base de la deducción por adquisición de vivienda habitual.

Este aspecto del acto aquí impugnado no ha sido cuestionado por el reclamante, por lo que -de acuerdo con el principio de congruencia que preside el procedimiento económico-administrativo y el resto de recursos en vía administrativa- no puede ser modificado por este Tribunal.

Efectivamente, los efectos de dicho principio, en el ámbito de los recursos administrativos, ya fueron aclarados por la sentencia del Tribunal Supremo, de 16 de abril de 1975 (Ar. 1975/2554), que destacó los siguientes aspectos:

'a) El recurso administrativo ha de entenderse como un proceso impugnatorio normal al que es consustancial el principio de congruencia, según el cual la Administración puede revisar en vía de recurso en la medida en que venga autorizada por las peticiones del recurrente, pero sólo en esta medida.

b) El ámbito objetivo del recurso administrativo está determinado por las pretensiones deducidas, ya que los aspectos del acto impugnado, cuya impugnación no se formula expresamente, quedan consentidos, y sin recurso no hay posibilidad de revisión.

...

d) No se opone a ello que el órgano administrativo haya de resolver todas las cuestiones que plantee el expediente, pues éstas no pueden tener otro significado que las dudas que se le planteen al órgano administrativo sobre la legitimidad del acto recurrido en los aspectos en los que incide la pretensión actora, pero no en todo el acto.

...'.

Por otra parte, existe doctrina reiterada de este Organismo Jurídico Administrativo según la cual, cuando un contribuyente enajena la que hasta entonces ha sido su residencia habitual cancelando el préstamo pendiente con el importe obtenido en la venta, no puede aplicar la deducción por adquisición puesto que, a partir de la transmisión, no está invirtiendo en su vivienda habitual.

Por el contrario, si la cancelación se realiza antes de la enajenación, se puede aplicar la deducción sobre el importe amortizado pero, en este caso, tal importe no puede descontarse del valor de transmisión, a efectos de la exención por reinversión, porque no procede del precio de la venta.

En consecuencia, en coherencia con tal doctrina y al haber consentido el reclamante la mencionada modificación de la deducción en cuota íntegra, el importe total obtenido en la transmisión debe cuantificarse en 270.133,44 €, es decir, el precio de venta minorado en los gastos accesorios (273.000 - 2.866,56).

Sexto.En lo que se refiere a la reinversión efectuada en la vivienda de Noja, el tercer párrafo del artículo 67.1 del Reglamento del impuesto, antes citado, dispone que: 'No formarán parte del concepto de vivienda habitual... los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en que los mismos formen con la vivienda una finca registral única'.

Obra en el expediente administrativo copia de la escritura pública de compraventa, de 2 de agosto de 2007, en cuyo exponendo I se describen los bienes transmitidos con indicación de que la vivienda constituye la finca registral núm. 16.384 y el garaje la núm. 16.348, por lo que no forman una única finca a efectos registrales.

En consecuencia, el importe reinvertido debe cuantificarse en la suma del precio de la vivienda (196.000 €) y la parte de los gastos y tributos inherentes a la operación proporcional a la relación existente entre el precio total y el de aquélla [92% s/ (874,36 + 14.910)], es decir, en 210.521,61 €.

Séptimo.Fijados los dos parámetros mencionados, resulta que del importe total obtenido en la transmisión de la finca de la calle Juntas Generales se reinvirtió en vivienda habitual un 77,93% (proporción existente entre 270.133,44 y 210.521,61 €).

Por lo tanto, de la ganancia patrimonial derivada de esta enajenación, ascendente a 144.924,06 €, debe quedar exento de tributación el mismo porcentaje, es decir, 112.939,31 €, y gravados los 31.984,75 € restantes.

Octavo.Por lo anteriormente expuesto y razonado, procede estimar la presente reclamación y anular la resolución y la liquidación impugnadas por no ser conformes a derecho.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general y pertinente aplicación.

El Organismo Jurídico Administrativo de Álava, conociendo de la reclamación económico-administrativa núm. 163/09, interpuesta por , contra la resolución del Jefe de Sección del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de 15 de junio de 2009, que aprueba la liquidación núm. 2009/307.436, girada por dicho tributo, ejercicio 2007,RESUELVE ESTIMARla misma y, en su virtud,

Primero:Anular la resolución y la liquidación impugnadas por no ser conformes a derecho.

Segundo:Disponer que se gire nueva liquidación en la que, con mantenimiento del resto de elementos de la que se anula, la ganancia patrimonial gravada, derivada de la transmisión de la vivienda de la calle Juntas Generales, se cuantifique en 31.984,75 €.

Ganancia patrimonial
Vivienda habitual
Cuota íntegra
Tipos gravamen transmisiones patrimoniales onerosas
Residencia habitual
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Cuota diferencial IRPF
Venta de la vivienda habitual
Precio de venta
Garaje
Cancelación de préstamo
Traslado de domicilio
Plaza de garaje
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Declaraciones-autoliquidaciones
Exención por reinversión en vivienda habitual
Liquidación girada
Residencia habitual del sujeto pasivo
Hijo común
Cuestiones de fondo
Fallecimiento del contribuyente
Fin de la obra
Valor de transmisión
Cambio de residencia
Fincas registrales
Base de deducción
Recursos administrativos
Exención por reinversión
Escritura pública
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