Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 014041 de 09 de Junio de 2017

Normativa

Arts. 18, 19, 70 y 71 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre.

Resumen

IRPF. Desempleo de larga duración. Rescate de EPSV.

Cuestión

El consultante se encuentra en situación de desempleo, por lo que ha estado percibiendo la prestación pública correspondiente desde enero de 2015 hasta enero de 2017. Según afirma, es socio de varias Entidades de Previsión Social Voluntaria (EPSV) de las que pretende cobrar en distintos ejercicios por contingencias diferentes: en 2016 por baja voluntaria (o ejercicio del derecho de rescate), en 2017 por desempleo de larga duración, y más tarde, por jubilación.

Desea conocer:

1) Si podrá aplicar el porcentaje de integración del 60 por 100 sobre los importes que reciba por cada uno de los motivos señalados en distintos ejericicios (por baja voluntaria, por desempleo de larga duración y por jubilación).

2) Si la contingencia de jubilación se entenderá producida en el momento en el que acceda a la jubilación anticipada, o no.

3) Si podrá reducir de su base imponible la cuantía de las aportaciones que efectúe a las EPSV de las que es socio una vez percibido algún tipo de cobro, o producida alguna de las contingencias cubiertas, y si habría alguna diferencia de trato en caso de que realizara esas mismas aportaciones a la EPSV de su cónyuge.

Descripción

En lo que respecta a las cuestiones planteadas en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 18 de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), donde se prevé que: "También se considerarán rendimientos del trabajo: a) Las siguientes prestaciones: (...) 3.ª Las percepciones que a continuación se relacionan: a) Las cantidades percibidas por los socios de número y los beneficiarios de las entidades de previsión social voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. No obstante, no se incluirán en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolución y liquidación de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten íntegramente a otra entidad de previsión social voluntaria en un plazo no superior a dos meses. (...)".

 

Por su parte, el artículo 19 de la misma NFIRPF regula que: "1. El rendimiento íntegro del trabajo estará constituido, con carácter general, por la totalidad de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo. 2. No obstante, en los supuestos que se relacionan en este apartado, el rendimiento íntegro del trabajo se obtendrá por la aplicación de los siguientes porcentajes al importe total de los rendimientos definidos en los artículos anteriores de este Capítulo: (...) b) En el caso de las prestaciones contempladas en la letra a) del artículo 18 de esta Norma Foral, excluidas las previstas en el número 6.º, que se perciban en forma de capital, la integración de la cantidad percibida se realizará al 100 por 100.No obstante lo previsto en el párrafo anterior, la cantidad percibida en forma de capital se integrará al 60 por 100 en el supuesto de primera prestación que se perciba por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia. El tratamiento establecido en este apartado será también de aplicación a las cantidades percibidas en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración. El porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en esta letra resultará aplicable igualmente a la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artículo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre. A los efectos previstos en este apartado se entenderá por primera cantidad percibida el conjunto de las cuantías percibidas en forma de capital en el mismo período impositivo. c) (...) La cuantía de los rendimientos a que se refieren las letras b) y c) de este apartado sobre los que se aplicarán los porcentajes de integración inferiores al 100 por 100 no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. El exceso sobre el citado importe se integrará al 100 por 100".

 

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF), aprobado mediante Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 47/2014, de 8 de abril, en el que se indica que: "1. El porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en la letra b) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, resultará aplicable únicamente a la primera prestación, contemplada en la letra a) del artículo 18, excluidas las previstas en el número 6º de dicha Norma Foral, percibida en forma de capital, por cada una de las diferentes contingencias, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia. De no percibirse en un único año, el porcentaje de integración del 60 por 100 se aplicará a la primera prestación percibida por cada una de la de las diferentes contingencias, en la medida que se cumplan los requisitos para ello. A estos efectos se entenderá por primera prestación el conjunto de cantidades percibidas en forma de capital en un mismo período impositivo por el acaecimiento de cada contingencia. No obstante todo lo anterior, el contribuyente no vendrá obligado a integrar necesariamente el 60 por 100 las cantidades percibidas en forma de capital en el primer ejercicio de cobro, pudiendo optar por aplicar este porcentaje sobre los importes que obtenga, igualmente en forma de capital, en el segundo o sucesivos ejercicios, siempre y cuando no lo haya hecho con anterioridad. En aquellos supuestos en los que las primeras cantidades que se perciban por el acaecimiento de cada una de las diferentes contingencias, combinen la obtención de un capital único y, además, una renta periódica, la integración de las cantidades percibidas se efectuará aplicando los siguientes porcentajes: a) En relación con la prestación en forma de renta, el 100 por 100 de lo percibido en cada ejercicio. A estos efectos, por prestación en forma de renta se entiende aquélla que consista en la percepción de dos o más pagos con periodicidad regular, incluyendo al menos un pago en cada anualidad. b) En relación con el cobro en forma de capital, el 60 por 100 siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia.2. A los efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, tendrá la consideración de contingencia diferente cada una de las siguientes: a) La jubilación, en cualquiera de los supuestos en los que se contempla en la normativa laboral. b) La invalidez. c) El fallecimiento de cada causante. d) El desempleo de larga duración. e) La enfermedad grave. f) Las cantidades percibidas por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artículo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre. 3. En el caso de las prestaciones contempladas en la letra a) del artículo 18 de la Norma Foral del Impuesto que se perciban de forma mixta combinando rentas de cualquier tipo con cobros en forma de capital, los porcentajes previstos en las letras b) y c) del apartado 2 del artículo 19 sólo resultarán aplicables a los cobros efectuados en forma de capital. En particular, cuando una vez comenzado el cobro de las prestaciones en forma de renta se recupere la renta anticipadamente, el rendimiento obtenido será objeto de aplicación de los porcentajes de integración que correspondan en función de la antigüedad que tuviera cada prima o aportación en el momento de la constitución de la renta. (...)".

 

Adicionalmente, el artículo 16 del mismo RIRPF especifica que: "La cuantía máxima de 300.000 euros sobre la que se aplicarán los porcentajes de integración inferiores al 100 por 100, a los que se refiere el artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto, se computará de manera independiente a cada uno de los siguientes tipos de rendimientos: a) El conjunto de los rendimientos a los que se alude en la letra a) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto. b) El conjunto de los rendimientos a los que se alude en las letras b) y c) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral del Impuesto".

 

A los efectos de la aplicación del porcentaje de integración del 60 por 100 previsto en el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorga un tratamiento unitario al conjunto de las cantidades que se perciban de los distintos sistemas de previsión social señalados en el artículo 18.a) 3ª, 4ª, 5ª, 7ª y 8ª de la NFIRPF, con independencia de que las mismas provengan de un único o de distintos pagadores. Es decir, que otorga un tratamiento unitario a las cantidades que se cobren de las EPSV, planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial, planes de previsión asegurados y seguros de dependencia a que se refiere el citado artículo 18 a) de la NFIRPF.

 

En lo que se refiere a las contingencias cubiertas por las EPSV, la Ley 5/2012, de 23 de febrero, de Entidades de Previsión Social Voluntarias señala en su artículo 24 que: "1.- La acción protectora del régimen de previsión social establecido en la presente Ley para las entidades de previsión social voluntaria puede extenderse a alguna o todas de las siguientes contingencias personales: a) Jubilación. La contingencia de jubilación se entenderá producida cuando el socio o socia ordinario acceda efectivamente a la jubilación en el régimen correspondiente de la Seguridad Social y similares o en función de órgano competente. A estos efectos, la jubilación anticipada, la flexible, la parcial y otras fórmulas equivalentes que en su caso se reconozcan por la Seguridad Social tendrán la consideración de jubilación. Cuando no sea posible el acceso a la jubilación citada en el apartado anterior, la contingencia se entenderá producida a la edad fijada en los estatutos de la entidad, que no podrá ser inferior a los sesenta años, siempre y cuando no se ejerza la actividad laboral o profesional o se cese en ella y no se encuentre cotizando para la contingencia de jubilación en ningún régimen de la Seguridad Social. Asimismo, las entidades de previsión social voluntaria de empleo que agrupen a autónomos o a socios trabajadores y de trabajo de sociedades cooperativas y laborales podrán regular el acceso a la prestación de jubilación a partir de los sesenta años, siempre y cuando no se ejerza la actividad laboral o profesional o se cese en ella. (...) e) Desempleo de larga duración. Entendido este como la pérdida de empleo, o cese de actividad en el caso de los trabajadores autónomos, que reúnan las condiciones que se desarrollarán reglamentariamente según los siguientes criterios: -Estar en situación legal de desempleo cobrando la prestación contributiva durante un año, salvo que con anterioridad haya finalizado esa prestación. -En el caso de no percibir prestaciones por desempleo en su nivel contributivo, la prestación correspondiente podrá percibirse sin transcurso de plazo alguno si se acredita estar en situación legal de desempleo como demandante de empleo. -La prestación será abonada en forma de renta mensual equivalente a las retribuciones de la prestación en su nivel contributivo, salvo que el socio solicite el pago único con fines concretos de fomento de empleo. (...)".

 

En este punto, ha de tenerse en cuenta que la disposición transitoria primera de la citada Ley 5/2012, de 23 de febrero, estableció un período transitorio para la adaptación de los estatutos de las EPSV constituidas con anterioridad a la entrada en vigor de la misma, el 7 de marzo de 2012, al regular que: "Las entidades de previsión social voluntaria constituidas con anterioridad a la fecha de publicación de la presente Ley deberán adaptar, en su caso, sus estatutos en el plazo de seis meses a contar desde la entrada en vigor del reglamento de la misma. El acuerdo o acuerdos correspondientes para esta adaptación se adoptarán por el voto válido favorable de la mitad más uno de los derechos de voto presentes o representados, no exigiéndose, por tanto, la mayoría cualificada prevista en el artículo 51.2 para la modificación de estatutos".

 

Así, concretamente, el 1 de enero de 2016 entró en vigor el Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, aprobado mediante Decreto 203/2015, de 27 de octubre, cuya disposición transitoria primera prevé que: "Las entidades de previsión social voluntaria adaptarán, en su caso, sus estatutos, reglamentos, así como el resto de documentación legal y otros requisitos operativos al contenido de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria y a su Reglamento, en el plazo de seis meses desde la entrada en vigor del presente Decreto. El acuerdo o acuerdos correspondientes se adoptarán de acuerdo con lo establecido en la disposición transitoria primera de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria. En el mismo plazo, las entidades de previsión social voluntaria que integren planes de previsión de distinta clase y naturaleza a la de su clasificación deberán adoptar los acuerdos correspondientes para escindir estos e integrarlos en entidad que reúna características idénticas".

 

No obstante, anteriormente, la Instrucción de la Viceconsejera de Hacienda y Finanzas, de 26 de julio de 2012, por la que se aprueban criterios interpretativos sobre diversos artículos de la Ley 5/2012 sobre Entidades de Previsión Voluntaria, como consecuencia de consulta formulada por la Federación de Entidades de Previsión Voluntaria de Euskadi, aclaró que lo indicado en la disposición transitoria primera de la repetida Ley 5/2012, de 23 de febrero, debía ser entendido sin perjuicio de que los preceptos de los Estatutos y de los Reglamentos de las EPSV que se opusieran a lo previsto en dicha Ley 5/2012, de 23 de febrero, tenían que considerarse automáticamente sin efecto desde su entrada en vigor, el 7 de marzo de 2012. Con lo que lo regulado en la Ley 5/2012, de 23 de febrero, de forma clara resultaba de aplicación automática a las EPSV (incluso en los períodos en los que aún no estuvieran obligadas a modificar o adaptar sus Estatutos o Reglamentos).

 

Desde el 1 de enero de 2016, es de aplicación lo previsto en el artículo 33 del Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, aprobado mediante Decreto 203/2015 de 27 de octubre, relativo al cobro de la prestación por desempleo de larga duración, según el cual: "Cuando la acción protectora de la entidad de previsión social voluntaria cubra la contingencia de desempleo de larga duración, se entenderá éste como la pérdida de empleo, o cese de actividad en el caso de los trabajadores autónomos, bajo las siguientes condiciones: a) Hallarse en situación legal de desempleo. A estos efectos tendrá tal consideración los supuestos de extinción de la relación laboral o administrativa y suspensión del contrato de trabajo contemplados como tales en la legislación de la Seguridad Social. b) No tener derecho a las prestaciones por desempleo en su nivel contributivo, o, en su caso, haberlas cobrado durante un año o haber agotado dichas prestaciones. El cómputo del año se podrá acreditar aunque los doce meses de desempleo no se produzcan de forma consecutiva. c) Estar inscrito en el momento de la solicitud como demandante de empleo en el servicio público de empleo correspondiente. d) En el caso de los trabajadores por cuenta propia que hubieran estado previamente integrados en un régimen de la Seguridad Social como tales y hayan cesado en su actividad, también podrán hacerse efectiva la prestación si concurren los requisitos establecidos en las letras b) y c) anteriores".

 

A lo que el artículo 36 del mismo Reglamento, referido a la forma de pago de la prestación por desempleo de larga duración, añade que: "1. Salvo que el socio solicite el pago único de la prestación con el fin concreto de fomento de empleo, de acuerdo con la normativa en vigor, la prestación será abonada en la modalidad de renta mensual. 2. Para la determinación de la renta mensual equivalente prevista en el último párrafo de la letra e) del párrafo 1 del artículo 24 de la Ley 5/2012, se aplicarán los siguientes criterios: a) En el caso de que se reciba prestación contributiva pública por desempleo la renta equivalente máxima será igual a la prestación contributiva percibida y por el mismo importe inicial bruto. b) En caso de que se reduzca el importe percibido de la prestación contributiva, esa reducción podrá compensarse con un incremento de la prestación complementaria de la misma cuantía máxima que la reducción que se haya efectuado. c) Si no se tiene derecho a prestación contributiva, la prestación máxima equivalente será la calculada considerando las cotizaciones realizadas al sistema público y que se hubieran cumplido los requisitos para tener derecho a la prestación contributiva, o en su caso la prestación de desempleo regulada por las EPSV que agrupen a autónomos o a socios trabajadores y de trabajo de sociedades cooperativas y laborales".

 

De lo indicado en el artículo 24.1 e) de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, y en el artículo 36 de su Reglamento, aprobado mediante Decreto 203/2015 de 27 de octubre, se deduce que la prestación por desempleo de larga duración debe ser abonada en forma de renta mensual equivalente a las retribuciones de la prestación en su nivel contributivo, salvo que el socio solicite el pago único de la misma con fines concretos de fomento de empleo.

 

Tras la entrada en vigor de este Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, las EPSV han debido adaptar sus estatutos y reglamentos al contenido de lo dispuesto en él y en la propia Ley 5/2012, de 23 de febrero.

 

De otro lado, el artículo 31 del Decreto Foral 87/1984, de 20 de febrero, vigente incluso tras la entrada en vigor del repetido Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria (según lo previsto en la disposición derogatoria de este último), estipula, con respecto a las EPSV, que: "Cuando se produzca la baja voluntaria de un socio antes del hecho causante de aquellas prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas al efecto, la Entidad regulará en sus Estatutos, para el socio que reúna al menos 10 años de carencia, alguna de las fórmulas siguientes: a) Posibilidad de seguir siendo socio, a los efectos de cotizar y percibir las prestaciones en su momento. b) Derecho a prestaciones reducidas, en relación a las cotizaciones efectuadas. c) Devolución de las reservas acumuladas. A estos efectos los socios de las EPSV de la modalidad individual o asociada podrán disponer anticipadamente del importe total o parcial de los derechos económicos, correspondientes a las aportaciones realizadas a planes de previsión social de la modalidad individual o asociado, que tengan una antigüedad superior a diez años".

 

De conformidad con todo lo anterior, los importes obtenidos de las EPSV generan rendimientos del trabajo para sus perceptores, los cuales pueden aplicar sobre ellos el porcentaje de integración del 60 por 100 a que se refiere el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, arriba transcrito, en la medida en que: a) sean cobrados en forma de capital; b) hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación, salvo en el caso de prestaciones por invalidez o dependencia; y c) se trate de la primera cantidad que perciban por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de las referidas EPSV, en el sentido de lo previsto en el artículo 15.2 del RIRPF (esto es, en lo que pueda resultar de aplicación a un supuesto como el planteado, siempre que se trate de la primera cantidad percibida en forma de capital por jubilación, desempleo de larga duración, o por baja voluntaria, una vez acreditados, al menos, 10 años de antigüedad).

 

Por primera cantidad percibida por cada uno de los referidos conceptos se entiende el conjunto de las cuantías que se obtengan en forma de capital en un único ejercicio. A estos efectos, como ya se ha indicado, debe tenerse en cuenta que la normativa reguladora del IRPF otorga un tratamiento unitario, entre otros, a todos los importes que se puedan obtener de las distintas EPSV de las que sea socio un mismo contribuyente.

 

Tradicionalmente, esta Dirección General ha venido entendiendo que sólo cabe considerar que el importe percibido de una EPSV deriva de la baja voluntaria (o rescate) cuando se dan las circunstancias previstas para ello en el artículo 31 del Decreto 87/1984, de 20 de febrero, ya citado. En particular, cuando la baja se produzca con anterioridad al acaecimiento del hecho causante de las prestaciones financiadas, en todo o en parte, con cargo a las reservas acumuladas. Lo que conlleva que las cantidades cobradas una vez producido el hecho causante de las prestaciones financiadas con cargo a las reservas acumuladas no puedan considerarse obtenidas como consecuencia de la baja voluntaria del contribuyente en la EPSV, sino por el acaecimiento de la contingencia de que se trate.

 

En este mismo sentido se ha manifestado el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, mediante Sentencia de 6 de noviembre de 2014 (entre otras muchas), relativa a un supuesto de cobro de EPSV tras el acaecimiento de la contingencia de jubilación, en la que concluyó que: "QUINTO.- Rescate parcial por antigüedad, de Entidad de Previsión Social Voluntaria, una vez producida la jubilación; vinculación a la contingencia de jubilación a efectos de la integración en la base imponible en IRPF. (...) Ello lleva a asumir la conclusión de que el rescate voluntario, en lo que interesa en relación con las pautas que plasmó la Circular de 22 de diciembre de 1998 (-por la que se trasladaron las normas a seguir por las EPSV de las modalidades individual, empleo y asociadas a la limitación de aportaciones en el reconocimiento de prestaciones y en la devolución o traslado de las reservas acumuladas-) aprobada por Resolución 9/1999, de 26 de febrero, del Director de Trabajo y Seguridad Social del Gobierno Vasco, publicada en el Boletín Oficial del País Vasco número 48 de 10 de marzo de 1999 (-ante la ausencia de concreto marco normativo estando al contenido de la Ley 25/1983, de 27 de octubre, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, y el Reglamento de dicha Ley aprobado por Decreto 87/1984-) que recogía en el apartado 4.1.2 referencia a los rescates parciales partiendo del período mínimo de carencia de 10 años de antigüedad, lo que no latera la conclusión que venimos a ratificar, en el sentido de que producida la contingencia, en nuestro caso la jubilación, que en el supuesto del demandante se había producido en el ejercicio 2001, las prestaciones percibidas tienen la naturaleza de tales por jubilación, sin que pueda tener autonomía a tales efectos la solicitud y reconocimiento como rescate por antigüedad. (...)".

 

Asimismo, el artículo 29 del, ya citado, Reglamento de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, aprobado mediante Decreto 203/2015, de 27 de octubre, especifica que: "2. Las limitaciones establecidas en el artículo 17 de la Ley se aplicarán de acuerdo con los siguientes criterios: (...) e) Un jubilado no puede ejercer el derecho a la baja voluntaria. (...)".

 

Según la normativa vigente hasta 31 de diciembre de 2013 (la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas), para poder aplicar de nuevo el referido porcentaje de integración del 60 por 100 por la misma contingencia, o por el mismo motivo, debían transcurrir, al menos, 5 años desde la anterior percepción recibida por igual causa (e integrada al 60 por 100) y, además, las aportaciones satisfechas tenían que haber guardado la periodicidad y regularidad exigidas en el artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente hasta esa fecha.

 

Sin embargo, el pasado 1 de enero de 2014, entró en vigor la ya mencionada NFIRPF, aplicable actualmente, en la que se indica que el porcentaje de integración del 60 por 100 por el que se pregunta sólo resulta aplicable sobre las primeras prestaciones o percepciones que se obtengan por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de los distintos sistemas de previsión social tratados en esta consulta, con un máximo de 300.000 euros anuales, entendiéndose, a estos efectos, por primera prestación o percepción por cada uno de dichos conceptos, la primera que se cobre a partir del citado 1 de enero de 2014 (con independencia de las cuantías que se hayan obtenido en ejercicios anteriores).

 

Así, la disposición adicional única del Decreto Foral 175/2013, de 10 de diciembre, por el que se modifican los porcentajes de retención aplicables a los rendimientos de trabajo, prevé que: "A los efectos de lo dispuesto en la letra b) del apartado 2 del artículo 19 de la Norma Foral 13/2013, de 5 diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se entenderá por primera cantidad percibida aquélla que se obtenga a partir del 1 de enero de 2014, con independencia de que se hayan recibido prestaciones o percepciones con anterioridad a dicha fecha y del tratamiento tributario que se haya aplicado a las mismas, al amparo de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas".

 

Consecuentemente, de cara a la aplicación del porcentaje de integración del 60 por 100 regulado en el artículo 19.2 b) de la NFIRPF, se entiende por primera cantidad percibida por cada uno de los conceptos por los que se puede cobrar de los sistemas de previsión social a que se refiere dicho precepto, el conjunto de las cuantías que se obtengan en forma de capital en un único ejercicio por primera vez a partir del 1 de enero de 2014, con independencia de que se hayan recibido prestaciones o percepciones con anterioridad a esa fecha, y del tratamiento tributario que se les haya aplicado, al amparo de lo previsto en la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, vigente hasta el pasado 31 de diciembre de 2013.

 

Atendiendo a los datos aportados, el consultante se encuentra en situación de desempleo desde enero del 2015 (según parece, no derivada de ningún Expediente de Regulación de Empleo), por la cual ha venido percibiendo la correspondiente prestación pública hasta enero de 2017. En este contexto, pretendía cobrar en 2016 parte de los derechos consolidados que ostentaba en una EPSV de la que es socio desde hace más de 10 años, en forma de capital, integrando el importe así obtenido al 60 por 100 en su base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Además, en 2017 y en otro ejercicio posterior, desea cobrar de nuevo, de la misma o de otra EPSV, por el acaecimiento de las contingencias de desempleo de larga duración y de jubilación, respectivamente, aplicando también el porcentaje de integración del 60 por 100 del artículo 19.2 b) de la NFIRPF sobre las cantidades que obtenga en forma de capital por estos motivos (una vez acaecidas las citadas contingencias de desempleo de larga duración y de jubilación, respectivamente).

 

A estos efectos, procede señalar que, si en el momento en el que cobró la primera percepción por la que pregunta (la que recibió en 2016) ya se encontraba perfeccionada la contingencia de desempleo de larga duración, o la de jubilación (incluida la jubilación anticipada), y la forma de cobro elegida se ajusta a lo exigido en la normativa reguladora de las EPSV para obtener las prestaciones correspondientes a las mismas, no cabrá considerar que la citada percepción deriva de su baja voluntaria en la entidad (no, al menos, a efectos fiscales), sino que deberá entenderse obtenida por el acaecimiento de la contingencia de desempleo de larga duración, o de jubilación, según el caso.

 

De conformidad con los datos aportados, en 2016, todavía no se encontraba perfeccionada la contingencia de jubilación del consultante, tal y como la misma se encuentra delimitada en el artículo 24 de la Ley 5/2012, de 23 de febrero. No obstante, sí estaba perfeccionada la contingencia de desempleo de larga duración (al llevar más de un año en situación legal de desempleo, cobrando la prestación contributiva correspondiente).

 

Tal y como se ha indicado más arriba, actualmente, la prestación por desempleo de larga duración de las EPSV debe ser abonada en forma de renta mensual, salvo que se solicite el cobro de la misma en forma de capital con fines concretos de fomento del empleo.

 

Por ello, en el supuesto de que el contribuyente cumpliera los requisitos exigidos para ejercitar el derecho de rescate (o de baja voluntaria), así como para percibir la prestación correspondiente al acaecimiento de la contingencia de desempleo de larga duración (pero no para obtener la prestación de jubilación), y cobrara sus derechos económicos en forma de capital sin ningún fin de fomento del empleo, deberá entenderse que el importe recibido deriva del citado ejercicio del derecho de rescate, y no del acaecimiento de la referida contingencia de desempleo de larga duración, ya que, en este segundo caso, la entidad debería haberle abonado dicho importe en forma de renta, y no de capital (de modo que no se cumplirían las condiciones legalmente establecidas para cobrar por este motivo).

 

Según los datos aportados, en 2016, cuando el consultante cobró la primera prestación por la que pregunta, ya se encontraba perfeccionada la contingencia de desempleo de larga duración y, además, también tenía derecho a solicitar la baja voluntaria en la entidad. De modo que la citada prestación tendrá que entenderse recibida como consecuencia de dicha baja voluntaria (del ejercicio del derecho de rescate), en la medida en que fuera cobrada en forma de capital sin ningún fin concreto de fomento del empleo.

 

A esta misma conclusión se llegará, igualmente, en el caso de que el consultante cobrara de la EPSV por la que pregunta antes de que se perfeccionaran tanto la contingencia de jubilación, como la de desempleo de larga duración. En cuyo caso, deberá entenderse que el importe recibido deriva de su baja voluntaria en la entidad (del ejercicio del derecho de rescate).

 

En cualquier caso, sobre esta primera percepción puede aplicarse el porcentaje de integración del 60 por 100 regulado en el artículo 19.2 b) de la NFIRPF (sobre un máximo de 300.000 euros anuales), en la medida en que se trate de la primera cantidad obtenida en forma de capital desde el 1 de enero de 2014 por el motivo que resulte aplicable (rescate, o baja voluntaria).

 

En cuanto al segundo cobro que desea recibir en 2017, o en ejercicios posteriores, el consultante podrá aplicar de nuevo el porcentaje de integración del 60 por 100 sobre el mismo (hasta un máximo de 300.000 euros), siempre que pueda considerarse obtenido por un motivo distinto del que dio lugar a la percepción de 2016 (atendiendo a todo lo anterior, por un motivo distinto del rescate), particularmente, teniendo en cuenta las consideraciones efectuadas más arriba sobre la forma de cobro de la prestación por desempleo de larga duración. Además, el consultante también podría aplicar el citado porcentaje de integración, del 60%, sobre el segundo cobro, si decidiera integrar la cantidad obtenida en 2016 (por el mismo motivo) al 100 por 100.

 

A todos estos efectos, procede reiterar que, de acuerdo con la legislación sustantiva por la que se rigen las EPSV, la prestación por desempleo de larga duración ha de ser abonada en forma de renta (salvo que el socio solicite su cobro en forma de pago único con algún fin concreto de fomento del empleo). Además, también se ha aclarado más arriba, que el compareciente ya se encontraba en situación de desempleo de larga duración desde 2016.

 

De modo que, en estas condiciones, el importe que pueda recibir en 2017, antes de acceder a la jubilación, de alguna de las EPSV de las que es socio, deberá entenderse obtenido como consecuencia del ejercicio del derecho de rescate, o baja voluntaria (salvo, en el caso de que lo perciba para algún fin concreto de fomento del empleo, cosa que no parece que vaya a ocurrir). Con lo que, si aplica el porcentaje de integración del 60% sobre la cantidad cobrada en 2016, por el ejercicio del derecho de rescate o baja voluntaria, no podrá volver a hacerlo sobre el importe que obtenga en 2017 (al tratarse de una segunda percepción obtenida por el mismo motivo).

 

En cuanto a la contingencia de jubilación, tras la entrada en vigor de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, la misma se encuentra regulada de manera más extensa que con la legislación anterior, en la que no se incluía ningún precepto relativo a esta cuestión. Así, particularmente, a este respecto, el artículo 24 de la citada Ley 5/2012, de 23 de febrero, prevé que, con carácter general, la contingencia de jubilación se entenderá producida cuando el socio acceda efectivamente a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social que le corresponda, y concreta que la jubilación anticipada, la flexible, la parcial y otras fórmulas equivalentes que, en su caso, reconozca la Seguridad Social, tendrán la consideración de jubilación, a los efectos que nos ocupan. En este mismo sentido se manifiesta el artículo 15 del RIRPF.

 

De modo que si la percepción posterior a 2017 que desea obtener el consultante constituye la primera prestación que perciba en forma de capital por el acaecimiento de la contingencia de jubilación (una vez perfeccionada esta contingencia) podrá aplicar sobre ella el porcentaje de integración del 60 por 100 regulado en el artículo 19.2 de la NFIRPF (sobre un máximo de 300.000 euros anuales).

 

Por último, tal y como expresamente se indica en el artículo 19 de la NFIRPF y en el artículo 16 del RIRPF, arriba transcritos, en lo que al supuesto planteado se refiere, el límite máximo de 300.000 euros anuales sobre los que puede aplicarse el porcentaje de integración del 60 por 100 afecta al conjunto de los rendimientos previstos en las letras b) y c) del apartado 2 del citado artículo 19 de la NFIRPF. Es decir, al conjunto de los sistemas de previsión social de los que pueda ser socio, partícipe o beneficiario el contribuyente, y de los seguros colectivos que instrumenten compromisos por pensiones de los empleadores, de los que pueda resultar beneficiario.

 

De otro lado, en lo que en lo que se refiere a las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, procede recordar que el artículo 70 de la NFIRPF introdujo dos nuevos límites a las mismas, en sus apartados 5 y 6, adicionales a los establecidos, con carácter general, en dicho precepto y en los artículos 67 y 71 de la repetida NFIRPF.

 

Así, el citado artículo 70 de la NFIRPF prevé que: "1. Podrán reducirse de la base imponible general las siguientes aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social: 1. Podrán reducirse de la base imponible general las siguientes aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social: 1) Las aportaciones realizadas por los socios de las entidades de previsión social voluntaria que tengan por objeto la cobertura de las contingencias a que hace referencia el artículo 3 de la Norma Foral 6/1988, de 30 de junio, sobre régimen fiscal de las entidades de previsión social voluntaria, y el desempleo para los socios trabajadores, incluyendo las contribuciones del socio protector que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimiento del trabajo. (...) 3. Con independencia de las reducciones realizadas de acuerdo con los límites a que se refiere el artículo siguiente de esta Norma Foral, los contribuyentes cuyo cónyuge o pareja de hecho, no obtenga rentas a integrar en la base imponible general, o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, podrán reducir en la base imponible general las aportaciones realizadas a los sistemas de previsión social previstos en este artículo de los que sea socio, partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge o pareja de hecho, con el límite máximo de 2.400 euros anuales. Estas aportaciones no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. (...) 5. No se podrán reducir de la base imponible las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social a los que se refieren los apartados 1 y 3 anteriores, que se realicen a partir del inicio del periodo impositivo siguiente a aquél en que los socios, partícipes, mutualistas o asegurados se encuentren en situación de jubilación. 6. Asimismo, respecto de las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, a los que se refiere el apartado 1 anterior, que se realicen en el mismo ejercicio en que se cobre una prestación en forma de capital por la contingencia de jubilación o por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el apartado 8 del artículo 8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, la reducción se verá limitada al importe de las aportaciones realizadas en el ejercicio que se corresponda con las percepciones que se integren efectivamente en la base imponible del mismo. Lo establecido en este apartado no se aplicará cuando se trate de aportaciones y contribuciones realizadas a planes de pensiones de empleo, a planes de previsión social empresarial, a planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y a la supervisión de fondos de pensiones de empleo, a mutualidades de previsión social o a entidades de previsión social de empleo, ni a las aportaciones a que se refieren el apartado 3 de este artículo y el artículo 72 de esta Norma Foral".

 

Los límites cuantitativos de reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social se encuentran recogidos, con carácter general, en el artículo 71 de la NFIRPF, según el que: "1. Sin perjuicio de los límites financieros establecidos en su normativa específica, los límites de las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social serán los siguientes: a) 5.000 euros anuales para la suma de las aportaciones realizadas a sistemas de previsión social a que se refiere el artículo anterior, realizadas por los socios, partícipes, mutualistas o asegurados. b) 8.000 euros anuales para la suma de las contribuciones empresariales realizadas por los socios protectores, promotores de planes de pensiones de empleo a que se refieren los números 2.º y 3.º del apartado 1 del artículo anterior, mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial, tomador en los planes de previsión social empresarial o seguros colectivos de dependencia a favor de los socios, partícipes, asegurados o mutualistas e imputadas a los mismos. (...) c) No obstante lo establecido en las letras anteriores de este apartado 1, y respetando los límites establecidos en las mismas, el límite conjunto de las reducciones por aportaciones y contribuciones empresariales a sistemas de previsión social será de 12.000 euros anuales. 2. Los límites establecidos en el apartado anterior, se aplicarán de forma independiente e individual a cada mutualista, partícipe, o asegurado o socio integrado en la unidad familiar. 3. Los socios, partícipes, mutualistas o asegurados que hubieran efectuado aportaciones a los sistemas de previsión social a que se refiere el apartado 1 del artículo anterior, podrán reducir en los cinco ejercicios siguientes las cantidades aportadas que no hubieran podido ser objeto de reducción en la base imponible general por exceder del límite máximo previsto en la letra a) del apartado 1 de este artículo, respetando el citado límite y siempre que en el ejercicio en que se reduzcan no se encuentren en situación de jubilación. Del mismo modo se podrá proceder tanto en los supuestos de exceso de las contribuciones empresariales respecto de su propio límite, como en el caso de que resulte de aplicación el límite conjunto a que se refiere la letra c) del apartado 1 de este artículo. Cuando las aportaciones o las contribuciones no hayan podido ser objeto de reducción en la base imponible general por insuficiencia de la misma, podrán, asimismo, ser objeto de reducción en los cinco ejercicios siguientes, siempre que en el ejercicio en que se reduzcan el socio, partícipe, mutualista o asegurado no se encuentre en situación de jubilación. Asimismo, las aportaciones realizadas en virtud de lo dispuesto en el apartado 3 del artículo anterior que no hayan podido ser objeto de reducción en la base imponible general por exceder del límite previsto en dicho apartado, podrán reducirse en los cinco ejercicios siguientes, siempre que en el ejercicio en que se reduzcan el cónyuge o pareja de hecho que ostente la condición de socio, partícipe, mutualista o asegurado no se encuentre en situación de jubilación. Cuando las aportaciones o las contribuciones no hayan podido ser objeto de reducción en la base imponible general por insuficiencia de la misma, podrán asimismo ser objeto de reducción en los cinco ejercicios siguientes, sin exceder de las mismas, siempre que en el ejercicio en que se reduzcan el cónyuge o pareja de hecho que ostente la condición de socio, partícipe, mutualista o asegurado no se encuentre en situación de jubilación. Estas reglas no resultarán de aplicación a las aportaciones y contribuciones que excedan de los límites máximos previstos en su normativa financiera. 4. A los efectos de lo establecido en el presente artículo, cuando en el período impositivo concurran aportaciones y contribuciones empresariales, se aplicará en primer lugar la reducción correspondiente a las contribuciones y a continuación la correspondiente a las aportaciones, siendo de aplicación, en todo caso, los límites establecidos en las letras a), b) y c) del apartado 1".

 

Por tanto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 70.5 de la NFIRPF, el compareciente no podrá practicar reducción por las aportaciones y contribuciones que realice a los sistemas de previsión social en los que participe, a partir del ejercicio siguiente al de su jubilación.

 

En este ámbito, el concepto de jubilación se encuentra delimitado en el artículo 62 del RIRPF, en el que se señala que: "1. A efectos de lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 70 y en el apartado 3 del artículo 71 de la Noma Foral del impuesto, la situación de jubilación se entenderá producida cuando el socio, participe, mutualista o asegurado acceda efectivamente a la jubilación en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o en las entidades que lo sustituyan o actúen como alternativas a dicho régimen. A estos efectos, la jubilación anticipada, la flexible, la parcial y otras fórmulas equivalentes que en su caso se reconozcan tendrán la consideración de jubilación. No obstante, en el supuesto de que el socio, participe, mutualista o asegurado acceda a la jubilación parcial, podrán ser objeto de reducción de la Base imponible las aportaciones y contribuciones efectuadas para la situación de jubilación total. 2. Cuando no sea posible el acceso a la jubilación mencionada en el apartado anterior, la contingencia de jubilación se entenderá producida a la edad fijada en los estatutos del correspondiente Plan de Previsión Social que no podrá ser inferior a los 60 años, y en caso de que no fijen una determinada edad, en el momento en el que se alcance la edad ordinaria de jubilación establecida en el régimen general de la Seguridad Social. 3. Los contribuyentes en situación de incapacidad tendrán la consideración de jubilados a los efectos de lo previsto en este artículo, en todo caso, a partir de la edad ordinaria de jubilación establecida en el régimen general de la Seguridad Social".

 

De modo que, a estos efectos, en lo que respecta al consultante, la situación de jubilación se entenderá producida cuando acceda efectivamente a la jubilación en el régimen correspondiente de la Seguridad Social, o, en su caso, a la jubilación anticipada.

 

Adicionalmente, el artículo 17 de la Ley 5/2012, de 23 de febrero, preceptúa que: "1. Con carácter general, es incompatible la realización de aportaciones para jubilación y el cobro de prestaciones por dicha contingencia simultáneamente. (...)".

 

Además, de acuerdo con lo establecido en el apartado 6 del mismo artículo 70 de la NFIRPF, en el ejercicio en el que el compareciente cobre una prestación en forma de capital por la contingencia de jubilación, o por motivo distinto del acaecimiento de las contingencias cubiertas (es decir, por rescate o por baja voluntaria), la cantidad que, en su caso, podrá reducir de la base imponible por aportación a sistemas de previsión social se limita al importe de la citada prestación que integre efectivamente en su base imponible del Impuesto (lógicamente, sin perjuicio de la aplicación de los demás límites establecidos en la normativa reguladora del Impuesto). Quedan al margen de esta limitación del artículo 70.6 de la NFIRPF las aportaciones a los sistemas de previsión social destinados a personas discapacitadas, las aportaciones a favor del cónyuge, y las aportaciones y contribuciones de la modalidad de empleo de los distintos sistemas de previsión social voluntaria.

 

Por último, en lo que hace referencia a las aportaciones que, en su caso, puedan realizarse a la EPSV de la esposa, resultan de aplicación los artículos 70.3 y 5 y 71.3 de la NFIRPF, arriba transcritos, de los que se deduce que, con independencia de las reducciones practicadas de acuerdo con los límites establecidos en el artículo 71 de la NFIRPF, los contribuyentes cuyo cónyuge o pareja de hecho no obtenga rentas a integrar en la base imponible general, o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, pueden reducir de su base imponible general las aportaciones que se realicen a los sistemas de previsión social mencionados en el artículo 70 de la misma NFIRPF (entre los que se encuentran las EPSV) de los que sea socio, partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge o pareja de hecho, con un límite máximo de 2.400 euros anuales. Estas aportaciones, así efectuadas, no se encuentran sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

 

Sin embargo, tal y como expresamente indica el artículo 70.5 de la NFIRPF, no se pueden reducir de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las aportaciones a EPSV realizadas a partir del inicio del período impositivo siguiente a aquél en el que el socio (en este caso, la esposa del consultante) pase a situación de jubilación.

 

De modo que el compareciente no podrá reducir de su base imponible las aportaciones que efectúe a la EPSV de su esposa a partir del inicio del período impositivo siguiente a aquél en el que su ésta (la esposa socia de la EPSV, y titular de las aportaciones) pase a situación de jubilación, con independencia de cuál sea su situación particular (la del consultante).

 

A este respecto, el apartado 5 del artículo 70 de la NFIRPF niega la deducibilidad de las aportaciones efectuadas a partir del inicio del año siguiente a aquél en el que se jubile el socio (partícipe, mutualista o asegurado) de la entidad de previsión social, no el cónyuge que pretenda aplicar la reducción.

 

De cara a establecer cuándo un contribuyente se encuentra en situación de jubilación, a los efectos que nos ocupan, debe atenderse a lo dispuesto en el artículo 62 del RIRPF, arriba transcrito.

 

Por tanto, el consultante no podrá aplicar la reducción que aquí se analiza a partir del período impositivo siguiente a aquél en el que su esposa (socia de la EPSV y beneficiaria de la aportación) pase a situación de jubilación, en los términos establecidos en el artículo 62 del RIRPF.

 

De conformidad con lo indicado en dicho precepto, cuando no resulta posible el acceso a la jubilación en la Seguridad Social (o en las entidades que la sustituyan o actúen como alternativas), esta contingencia se entiende producida, a los efectos que nos ocupan, a la edad fijada en los estatutos de la entidad de que se trate, que no podrá ser inferior a los sesenta años. En caso de que los estatutos de la entidad (o la reglamentación del plan de previsión) no fijen una edad determinada para estos supuestos, se entiende que el socio pasa a la condición de jubilado en el momento en el que alcance la edad ordinaria de jubilación establecida en el régimen general de la Seguridad Social.