Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 014043 de 16 de Junio de 2017

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  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia
  • Fecha: 16 de Junio de 2017

Normativa

Art. 1 del Decreto Foral 101/2005, de 21 de junio.

Resumen

ISD.IRPF.IVA. Venta o donación de licencia de taxi. Adquirente residente en Valladolid.

Cuestión

La consultante reside en Valladolid y está considerando la posibilidad de adquirir a su padre (residente en Bizkaia) una licencia de taxi que faculta para operar en Bilbao, junto con el taxi o sin él, al parecer con ocasión de la jubilación de aquél. Según indica, la transmisión se llevaría a cabo mediante donación.

Desea conocer la normativa aplicable, si la foral o la de territorio común, y la tributación correspondiente a la transmisión planteada en los distintos impuestos a los que pueda quedar sometida, especialmente en caso de que se articule a través de una donación.

Descripción

En primer lugar, debe tenerse en cuenta que, según se indica en el escrito presentado, la consultante reside actualmente en territorio común (en Valladolid). No obstante, cabe considerar que, previsiblemente, trasladará su residencia a Bizkaia, puesto que es en este Territorio Histórico donde explotará la licencia de taxi que pretende adquirir (concretamente, en Bilbao). En cuanto al transmitente (padre de la consultante), de los datos aportados se deduce que tiene su residencia habitual en Bizkaia.

 

A este respecto, es preciso remitirse al Decreto Foral 101/2005, de 21 de junio, por el que se desarrollan los procedimientos relativos a consultas tributarias escritas, propuestas previas de tributación y cláusula anti-elusión, en cuyo artículo 1 se regula el ámbito de aplicación de las consultas tributarias escritas y de las propuestas previas de tributación, estableciendo que: "Se podrán presentar ante la Administración tributaria foral del Territorio Histórico de Bizkaia consultas tributarias escritas y propuestas previas de tributación respecto a hechos imponibles y obligaciones tributarias, cuando de conformidad con lo dispuesto en el Concierto Económico, se encuentren en cualquiera de los siguientes supuestos: a) Les resulte de aplicación la normativa del Territorio Histórico de Bizkaia. b) La competencia para su inspección corresponda a los órganos de la Administración tributaria foral del Territorio Histórico de Bizkaia. c) En otros relacionados con el ejercicio de las competencias de la administración tributaria foral en sus relaciones con el obligado tributario".

 

De donde se deduce que esta Dirección General de Hacienda únicamente tiene competencia para contestar consultas tributarias escritas sobre cuestiones a las que resulte de aplicación la normativa del Territorio Histórico de Bizkaia, o con respecto a las cuales la Administración tributaria foral del Territorio Histórico de Bizkaia tenga competencia de inspección, o que estén relacionadas con el ejercicio de las competencias de la citada Administración Foral en sus relaciones con el obligado tributario.

 

La determinación de si, en el presente caso, estamos ante alguna de las referidas situaciones, en lo que se refiere a los impuestos afectados, es decir, en lo que se refiere al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe efectuarse atendiendo a los puntos de conexión previstos para cada uno de ellos en el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, aprobado mediante la Ley 12/2002, de 23 de mayo.

 

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

 

Así, en lo que se refiere al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el artículo 25 del citado Concierto Económico regula que: "Uno. El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es un tributo concertado de normativa autónoma. Corresponderá su exacción a la Diputación Foral competente por razón del territorio en los siguientes casos: a) En las adquisiciones «mortis causa» y las cantidades percibidas por los beneficiarios de seguros sobre la vida para caso de fallecimiento, cuando el causante tenga su residencia habitual en el País Vasco a la fecha del devengo. (...) c) En las donaciones de los demás bienes y derechos, cuando el donatario tenga su residencia habitual en el País Vasco a la fecha del devengo. (...) Dos. En los supuestos contemplados en las letras a) y c) del apartado anterior, las Diputaciones Forales aplicarán las normas de territorio común cuando el causante o donatario hubiere adquirido la residencia en el País Vasco con menos de 5 años de antelación a la fecha del devengo del Impuesto. Esta norma no será aplicable a quienes hayan conservado la condición política de vascos con arreglo al artículo 7.2 del Estatuto de Autonomía. (...)".

 

Por su parte, el artículo 43 del mismo Concierto Económico determina que: "Uno. A efectos de lo dispuesto en el presente Concierto Económico, se entiende que las personas físicas residentes tienen su residencia habitual en el País Vasco aplicando sucesivamente las siguientes reglas: -Primera. Cuando permanezcan en dicho territorio un mayor número de días del período impositivo, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; del año inmediato anterior, contado de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y en el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. En el resto de tributos, la residencia habitual de las personas físicas será la misma que corresponda para el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a la fecha del devengo de aquéllos. Para determinar el período de permanencia se computarán las ausencias temporales. Salvo prueba en contrario, se considerará que una persona física permanece en el País Vasco cuando radique en él su vivienda habitual. -Segunda. Cuando tengan en éste su principal centro de intereses, considerándose como tal el territorio donde obtengan la mayor parte de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas excluyéndose, a estos efectos, las rentas y ganancias patrimoniales derivadas del capital mobiliario, así como las bases imputadas en el régimen de transparencia fiscal excepto el profesional. -Tercera. Cuando sea éste el territorio de su última residencia declarada a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. (...)".

 

Estos preceptos se encuentran desarrollados en el artículo 2 de la Norma Foral 4/2015, de 25 de marzo, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (NFISD), donde se recoge que: "1. Lo dispuesto en esta Norma Foral será de aplicación, por obligación personal, cuando el contribuyente tenga su residencia habitual en España, en los siguientes supuestos: a) En las adquisiciones «mortis causa», cuando el causante tenga su residencia habitual en Bizkaia a la fecha del devengo. (...) d) En las donaciones de los demás bienes y derechos, cuando el donatario tenga su residencia habitual en Bizkaia a la fecha del devengo. No obstante lo establecido en las letras a), b) y d) anteriores, será de aplicación la normativa que corresponda del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en territorio común cuando el causante, asegurado o donatario hubiera adquirido la residencia en el País Vasco con menos de cinco años de antelación a la fecha de devengo del Impuesto. Esta norma no será aplicable a quienes hayan conservado la condición política de vascos con arreglo al artículo 7.2 del Estatuto de Autonomía del País Vasco. (...) 3. Corresponderá a la Diputación Foral de Bizkaia la exacción del Impuesto en los supuestos previstos en los apartados anteriores. (...)".

 

A lo que el artículo 3 de la misma NFISD añade que: "1. A los efectos de lo dispuesto en el artículo anterior, se entiende que las personas físicas tienen su residencia habitual en Bizkaia aplicando sucesivamente las siguientes reglas: 1.ª Cuando permaneciendo en el País Vasco un mayor número de días del año inmediatamente anterior, contado de fecha a fecha, que finalice el día anterior al del devengo del Impuesto, el período de permanencia en el Territorio Histórico de Bizkaia sea mayor que en el de cada uno de los otros dos Territorios Históricos. Para determinar el período de permanencia en Bizkaia se computarán en dicho período las ausencias temporales. Salvo prueba en contrario, se considerará que una persona física permanece en el territorio vizcaíno cuando radique en él su vivienda habitual. 2.ª Cuando tenga en Bizkaia su principal centro de intereses. Se considerará que se produce tal circunstancia cuando obteniendo una persona física en el País Vasco la mayor parte de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, obtenga en Bizkaia más parte de la base imponible que la obtenida en cada uno de los otros dos Territorios Históricos, excluyéndose, a ambos efectos, las rentas y ganancias patrimoniales derivadas del capital mobiliario y las bases imponibles imputadas. 3.ª Cuando sea Bizkaia el territorio de su última residencia declarada a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La regla segunda se aplicará cuando, de conformidad con lo dispuesto en la primera no haya sido posible determinar la residencia habitual en ningún territorio, común o foral. La regla tercera se aplicará cuando se produzca la misma circunstancia, tras la aplicación de lo dispuesto en las reglas primera y segunda. (...)".

 

Por su parte, el artículo 4 de la NFISD regula que: "Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e «inter vivos». (...)".

 

Mientras que el artículo 5 de la NFISD especifica que: "Entre otros, son títulos sucesorios a los efectos de este Impuesto, además de la herencia y el legado, los siguientes: (...) b) Los contratos o pactos sucesorios, independientemente del momento en que opere su eficacia. A estos efectos, solamente tendrá carácter de título sucesorio el pacto sucesorio con eficacia de presente que suponga la atribución de la titularidad de un bien singular en el supuesto en que esa atribución sea parte de una disposición más amplia en la que, al menos, debe concurrir otro elemento vinculado con la designación hereditaria en un instrumento paccionado respecto de otros elementos patrimoniales diferentes. En otro caso, tendrá el carácter de negocio jurídico gratuito e «inter vivos». No obstante, no se exigirá el contenido adicional a que se refiere el párrafo anterior para que un pacto sucesorio con eficacia de presente tenga carácter de título sucesorio en el caso de que el bien singular cuya titularidad se atribuya sea el único elemento integrante del patrimonio del instituyente. (...)".

 

En lo que respecta al devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el artículo 17 de la NFISD prevé que: "1. (...) En el supuesto de pacto sucesorio con eficacia de presente, se devengará el Impuesto en vida del instituyente, cuando tenga lugar la transmisión. 2. En las transmisiones lucrativas «inter vivos» el Impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el contrato. (...)".

 

De todo lo anterior se deduce que el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es un tributo concertado de normativa autónoma, cuya exacción y regulación corresponde al Territorio Histórico de Bizkaia en los casos establecidos en el artículo 25 del Concierto Económico y en el artículo 2 de la NFISD.

 

Concretamente, de conformidad con lo indicado en los referidos preceptos, las adquisiciones de bienes y derechos por donación (distintos de los relativos a inmuebles) están sujetas a tributación en Bizkaia, cuando el donatario (el adquirente) tenga su residencia habitual en el País Vasco, y dentro de él, en Bizkaia, a la fecha del devengo del Impuesto. Lo que ocurrirá, en particular, cuando el adquirente haya permanecido en dicho territorio un mayor número de días del año inmediato anterior, contado de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de la formalización de la donación.

 

Por su parte, las adquisiciones de bienes y derechos por título sucesorio se encuentran sujetas a tributación en Bizkaia, cuando el causante tenga su residencia habitual en Bizkaia a la fecha de devengo del Impuesto. Particularmente, las adquisiciones de bienes y derechos a través de la formalización de un pacto sucesorio, con eficacia de presente, deben tributar en Bizkaia, cuando el instituyente tenga su residencia habitual en Bizkaia a la fecha de la transmisión. Lo cual, ocurrirá, asimismo, cuando el causante-instituyente haya permanecido en dicho territorio un mayor número de días del año inmediato anterior, contado de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de la transmisión de los bienes y derechos al instituido.

 

No obstante, en ambos casos, únicamente resultará de aplicación la normativa vizcaína del Impuesto (NFISD), en la medida en que el donatario, o el causante-instituyente, según el supuesto, haya adquirido la referida residencia habitual en el País Vasco con una antelación de cinco años respecto de la fecha de devengo del Impuesto (sin perjuicio de que la competencia para la exacción sí corresponda a la Diputación Foral de Bizkaia).

 

De conformidad con todo lo anterior, a la vista de los datos aportados en el escrito de consulta, si la transmisión de la licencia de taxi (con o sin el vehículo) por la que se pregunta, se materializa a través de una donación del padre de la consultante a su hija, teniendo ésta su residencia habitual en territorio común (en Valladolid) a la fecha de formalización del contrato de donación, la adquisición gratuita objeto de consulta deberá tributar ante la Administración que corresponda de territorio común, aplicando la normativa que proceda en ella (y no ante esta Hacienda Foral de Bizkaia).

 

Por lo que, siendo así las cosas, esta Dirección General no tendrá competencia para informar sobre la tributación que corresponde a la consultante, como donataria de los bienes y derechos por los que pregunta.

 

Sin emabrgo, cabe referirse a la posibilidad de que la transmisión en cuestión se lleve a cabo en el marco de la ordenación sucesoria del padre de la compareciente, mediante la formalización de un pacto sucesorio a través del cual disponga de su patrimonio con efectos, al menos en parte, de presente, y atribuya a su hija la licencia de taxi (junto con el vehículo, o sin él).

 

A este respecto, el artículo 5 de la NFISD aclara que solamente tendrá carácter de título sucesorio el pacto sucesorio con eficacia de presente que suponga la atribución de la titularidad de un bien singular, en el supuesto de que esa atribución sea parte de una disposición más amplia en la que, al menos, concurra otro elemento vinculado con la designación hereditaria en un instrumento paccionado respecto de otros elementos patrimoniales diferentes. En otro caso, la citada atribución tendrá el carácter de negocio jurídico gratuito e "inter vivos". Además, el referido precepto también precisa que no se exigirá este contenido adicional, en el caso de que el bien singular cuya titularidad se atribuya al instituido sea el único elemento integrante del patrimonio del instituyente.

 

Así, si este fuera el caso (si se optase por formalizar un pacto sucesorio con eficacia de presente para articular la transmisión de los bienes y derechos objeto de consulta), asumiendo que el padre de la consultante tenga su residencia habitual en el País Vasco desde hace, al menos, cinco años, la tributación de la adquisición mortis causa de la licencia de taxi (junto con el taxi, o sin él) quedará sujeta a gravamen en Bizkaia, conforme a lo previsto en la NFISD.

 

En cuyo caso, la compareciente podrá beneficiarse de las reducciones previstas para las adquisiciones mortis causa en el artículo 43 de la NFISD, según el cual: "1. En las adquisiciones «mortis causa» o por cualquier otro título sucesorio, sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos siguientes, la base liquidable se obtendrá aplicando en la base imponible la reducción que corresponda según los grados de parentesco o relación siguientes: a) Grupo I: Adquisiciones por el cónyuge o pareja de hecho, descendientes o ascendientes en línea recta por consanguinidad o adoptantes o adoptados, 400.000 euros. (...) 3. Las adquisiciones «mortis causa» de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en la Norma Foral del Impuesto sobre el Patrimonio, por el cónyuge o pareja de hecho, ascendientes y descendientes o adoptantes y adoptados, o por colaterales hasta el tercer grado de la persona fallecida, siempre que, en este último caso, no existan descendientes o adoptados, gozarán de una reducción del 95 por 100 en la base imponible del Impuesto, siempre que la adquisición se mantuviera durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciese el adquirente dentro de ese plazo. Asimismo, esta reducción será de aplicación a la adquisición de los derechos de usufructo sobre la empresa individual, el negocio profesional o participaciones en entidades a que se refiere el párrafo anterior, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el adquirente, o percibiera éste los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada".

 

Dado que la adquirente es descendiente en línea recta del transmitente, procedería practicar la reducción de 400.000 euros prevista para los parientes incluidos en el Grupo I de parentesco al que se refiere este artículo 43 de la NFISD. Además, la consultante (adquirente del negocio) también podría aplicar la reducción del 95 por 100 en la base imponible del Impuesto, si se cumplen todos y cada uno de los requisitos exigidos para ello en el apartado 3 de dicho precepto (del repetido artículo 43 de la NFISD).

 

Sobre la base imponible restante, correspondería aplicar el tipo de gravamen regulado en el artículo 47 de la NFISD, que ascienda al 1,5 por 100 para los contribuyentes incluidos en el Grupo I de parentesco.

 

 

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

 

En lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Concierto Económico prevé en su artículo 6 que: "Uno. El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un tributo concertado de normativa autónoma. Su exacción corresponderá a la Diputación Foral competente por razón del territorio cuando el contribuyente tenga su residencia habitual en el País Vasco. (...)".

 

A este respecto, el artículo 43 del Concierto Económico, arriba transcrito, establece las reglas en atención a las cuales se determina la residencia habitual de los contribuyentes.

 

De lo preceptuado en los artículos 6 y 43 del Concierto Económico, y en el artículo 1 del Decreto Foral 101/2005, de 21 de junio, por el que se desarrollan los procedimientos relativos a consultas tributarias escritas, propuestas previas de tributación y cláusula anti-elusión, se deduce que tampoco corresponde a esta Dirección General pronunciarse acerca de las implicaciones que produce la transmisión de los bienes y derechos por los que se pregunta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la consultante, en la medida en que, de conformidad con la información aportada, parece que ésta tendrá su residencia fiscal fuera del País Vasco (en Valladolid) en el período impositivo en el que se efectuará la transmisión.

 

En cualquier caso, a título informativo, puede señalarse que la adquisición, lucrativa u onerosa, de la licencia de taxi (con el vehículo, o sin él) por parte de la compareciente, no da lugar a ningún hecho imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para ella.

 

Sin perjuicio de todo lo anterior, habida cuenta de que la licencia de taxi que desea adquirir se explota en Bilbao, cabe presumir que la compareciente trasladará su residencia habitual a Bizkaia, quedando así sujeta a la normativa foral vizcaína, a la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), en ejercicios siguientes.

 

Por ello, la consultante deberá tener en cuenta la regulación establecida en la citada NFIRPF, de cara a fijar el valor de adquisición que tendrán para ella los bienes adquiridos de su padre, especialmente, en caso de que la referida adquisición tenga lugar a través de una donación o mediante un pacto sucesorio con eficacia de presente, en las que el transmitente reúna los requisitos exigidos para beneficiarse de la no sujeción regulada, según el caso, en la letra c), o en la letra b) del artículo 41.2 de la NFIRPF (atendiendo a si se trata de una donación de empresa familiar, o de un pacto sucesorio con eficacia de presente, respectivamente).

 

Así, el artículo 41.2 de la NFIRPF dispone que: "2. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos: (...) c) Con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a que se refiere el artículo 6 de la Norma Foral del Impuesto sobre el Patrimonio en favor del cónyuge, pareja de hecho, ascendientes o descendientes, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: - Primero: Que el transmitente tuviese sesenta y cinco o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.- Segundo: Que, si el transmitente viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer dichas funciones y de percibir remuneraciones por el ejercicio de las mismas desde el momento de la transmisión. A estos efectos no se entenderá comprendida entre las funciones de dirección la mera pertenencia al consejo de administración de la sociedad. - Tercero: El adquirente deberá mantener la empresa o participaciones recibidas durante los cinco años siguientes a la fecha de la escritura pública de donación salvo que falleciera dentro de este plazo. Asimismo, el adquirente no podrá realizar actos de disposición ni operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición. En el supuesto de incumplimiento del indicado plazo de mantenimiento, se procederá por el transmitente a la regularización de la situación tributaria en la autoliquidación correspondiente al ejercicio en que tal incumplimiento se produzca, considerándose que en dicho ejercicio se ha producido la ganancia o pérdida patrimonial. Los elementos patrimoniales que se afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión. (...)".

 

Consecuentemente, según lo dispuesto en esta letra c) del artículo 41.2 de la NFIRPF, se estima que no existe ganancia o pérdida patrimonial con ocasión de las transmisiones lucrativas en favor de los descendientes (entre otros) de empresas que cumplan los requisitos establecidos en el artículo 6 de la Norma Foral 2/2013, de 27 de febrero, del Impuesto sobre el Patrimonio (NFIP), siempre y cuando se cumplan las siguientes condiciones: a) que el transmitente tenga 65 años o más, o que se encuentre en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez; b) que, en su caso, deje de ejercer funciones de dirección y de percibir remuneraciones por este motivo; y c) que el adquirente mantenga la empresa recibida durante, al menos, cinco años, sin realizar actos de disposición ni operaciones societarias que minoren sustancialmente el valor de lo recibido, salvo que fallezca en ese plazo. De modo que el adquirente deberá mantener la empresa durante los cinco años siguientes a la fecha de la donación salvo que fallezca dentro de ese plazo. Además, el adquirente no podrá realizar actos de disposición que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición.

 

A este respecto, si, posteriormente, se transmitiese el vehículo afecto a la actividad, y este hecho no supusiera una minoración sustancial del valor de la empresa, dicha enajenación no perjudicaría la aplicación del beneficio fiscal citado en el párrafo anterior. Particularmente, si se trata de un cambio razonable en la composición de los elementos (bienes y/o derechos) integrantes del patrimonio empresarial, o en el desarrollo posterior de la actividad, acordes, en todo caso, con la lógica empresarial.

 

En el supuesto de incumplimiento por parte del adquirente del plazo de mantenimiento de cinco años, el transmitente debe regularizar su situación tributaria en la autoliquidación correspondiente al ejercicio en el que se produzca dicho incumplimiento, considerándose que la ganancia o pérdida patrimonial en cuestión ha tenido lugar en ese ejercicio.

 

Asimismo, los elementos patrimoniales que se afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión

 

Esta Dirección General considera que la donación de la licencia y el taxi conjuntamente puede ser considerada como una transmisión lucrativa de empresa, a los efectos que aquí se analizan.

 

En lo que se refiere a la posibilidad de que se otorgue un pacto sucesorio con eficacia de presente (al menos en parte), procede atender a lo establecido en el artículo 41 de la NFIRPF, según el cual: "(...) 2. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos: (...) b) Con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente, incluso cuando la transmisión lucrativa se efectúe en uso del poder testatorio por el comisario, o por cualquier título sucesorio con eficacia de presente. A estos efectos, son títulos sucesorios los previstos en el artículo 3 del Texto Refundido de la Norma Foral del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. (...)".

 

De modo que, si se trasmiten lucrativamente bienes a través de un título sucesorio de los definidos en la NFISD (analizados en el punto anterior de esta respuesta), la plusvalía obtenida por el transmitente quedará exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

 

Además, en estos casos, en lo que respecta al adquirente (a la consultante), procede tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 46 de la NFIRPF, en virtud del cual: "(...) En las adquisiciones lucrativas por título sucesorio con eficacia de presente a que se refiere la letra b) del apartado 2 del artículo 41 de esta Norma Foral, se tomará como valor de adquisición de los bienes a efectos de futuras transmisiones el que tuvieran en el momento de la entrega de los bienes por parte del donante al donatario, excepto que el donatario transmita los mismos bienes antes de que se produzca el fallecimiento del donante, en cuyo caso el donatario se subrogará, respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes, en la posición del donante, conservando los que tuviera éste con anterioridad al pacto sucesorio con eficacia de presente. En las adquisiciones a que se refieren las letras c), d) y f) del apartado 2 del artículo 41 de esta Norma Foral, que sean lucrativas, el donatario se subrogará, respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes, en la posición del donante".

 

De modo que, si la consultante pasa a ser residente a efectos fiscales en Bizkaia, se subrogará en la fecha y en el valor de adquisición que tienen los bienes en sede del transmitente: 1) si éste se acoge al beneficio fiscal previsto para la donación de la empresa familiar en el artículo 41.2 c) de la NFIRPF; o 2) si la transmisión se articula a través de un pacto sucesorio con eficacia de presente y la adquirente enajena los bienes adquiridos antes de que fallezca el instituyente (en este caso, el padre de la consultante).

 

 

Impuesto sobre el Valor Añadido.

 

De igual modo que se ha señalado para el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se repite aquí que parece que la consultante tendrá su residencia fiscal fuera del País Vasco (en Valladolid) en el período impositivo en el que se va a formalizar la referida transmisión, pero trasladará su residencia a Bizkaia con objeto de explotar la licencia de taxi en Bilbao.

 

En lo que respecta a las consecuencias de la operación planteada para la compareciente, en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, cabe señalar que las mismas dependerán de si los bienes y derechos transmitidos constituyen una unidad económica autónoma, o no.

 

Concretamente, a estos efectos, resulta de aplicación la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), cuyo artículo 4 establece que: "Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. Dos. Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: (...) b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al impuesto. (...) Cuatro. Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos".

 

A lo que el artículo 5 de la misma NFIVA añade que: "Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. (...) Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas. (...)".

 

A todos estos efectos, el artículo 8 de la citada NFIVA recoge que: "Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. (...)". Mientras que el artículo 11 de la misma NFIVA prevé que: "Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Norma Foral, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. (...) Dos. En particular se considerarán prestaciones de servicios: (...) 4. Las cesiones y concesiones de derechos de autor, licencias, patentes, marcas de fábrica y comerciales y demás derechos de propiedad intelectual e industrial. (...)".

 

En resumen, la transmisión onerosa de la licencia de taxi efectuada por su padre a título oneroso, sin que se transmita junto con ella el vehículo correspondiente, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Por lo que, siendo así las cosas, la consultante quedará obligada a soportar las cuotas del Impuesto que le repercuta su padre, conforme a lo dispuesto en el artículo 88 de la NFIVA, donde se establece que: "Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Norma Foral, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos. (...)".

 

Mientras que, si decidieran transmitir gratuitamente la licencia de taxi, sin el taxi, la operación constituiría un autoconsumo de servicios por el que el transmitente deberá auto-repercutirse y soportar las cuotas correspondientes del Impuesto sobre el Valor Añadido (sin perjuicio de que pueda tratarse de un autoconsumo no sujeto al Impuesto, en función de si la fecha de adquisición de la licencia es anterior a la entrada en vigor del Impuestos sobre el Valor Añadido, o posterior, o de si el adquirente no ha tenido derecho a deducir, ni siquiera parcialmente, el Impuesto soportado en la adquisición).

 

De modo que, en este caso, la consultante no soportaría ninguna cuota del impuesto como consecuencia de la adquisición efectuada (sino que, en su caso, sería su padre el obligado a soportarlas).

 

Todo ello, de conformidad con lo indicado en el artículo 12 de la NFIVA según el que: "Se considerarán operaciones asimiladas a las prestaciones de servicios a título oneroso, los autoconsumos de servicios. A efectos de este Impuesto, serán autoconsumos de servicios las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: (...) 3. Las demás prestaciones de servicios efectuadas a título gratuito por el sujeto pasivo no mencionadas en los números anteriores de este artículo, siempre que se realicen para fines ajenos a los de la actividad empresarial o profesional".

 

A lo que el artículo 7.7 de la NFIVA añade que: "No estarán sujetas al Impuesto: (...) 7. Las operaciones previstas en el artículo 9, número 1º y en el artículo 12, números 1º y 2º de esta Norma Foral, siempre que no se hubiese atribuido al sujeto pasivo el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto sobre el Valor Añadido efectivamente soportado con ocasión de la adquisición o importación de los bienes o de sus elementos componentes que sean objeto de dichas operaciones. Tampoco estarán sujetas al Impuesto las operaciones a que se refiere el artículo 12, número 3º de esta Norma Foral cuando el sujeto pasivo se límite a prestar el mismo servicio recibido de terceros y no se le hubiera atribuido el derecho a deducir total o parcialmente el Impuesto sobre el Valor Añadido efectivamente soportado en la recepción de dicho servicio. (...)".

 

Por último, en el supuesto de que la licencia de taxi sea transmitida conjuntamente con el vehículo, bien a título oneroso o bien a título gratuito, de forma que pueda entenderse que los elementos enajenados conforman una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, la operación no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 7.1 de la NFIVA, donde se indica que: "No estarán sujetas al Impuesto: 1. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado Cuatro, de esta Norma Foral. (...) A los efectos de lo dispuesto en este número, resultará irrelevante que el adquirente desarrolle la misma actividad a la que estaban afectos los elementos adquiridos u otra diferente, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener dicha afectación al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o de derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma. En caso de que los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en este número, la referida desafectación quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Norma Foral. Los adquirentes de los bienes y derechos comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes y derechos, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el número 22º del apartado Uno del artículo 20 y en los artículos 92 a 114 de esta Norma Foral. (...)".

 

Consecuentemente, en este último supuesto (de transmisión conjunta de la licencia de taxi, y del taxi), la consultante no soportará ninguna cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido como consecuencia de la operación por la que pregunta, y se subrogará en la posición de su padre, en cuanto a la aplicación del conjunto de normas que regulan el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluyendo las relativas a la regularización de bienes de inversión.

 

En estos casos, la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, no fija ningún plazo mínimo durante el cual debe mantenerse la afectación de la unidad económica recibida al desarrollo de una actividad, sino que únicamente impone que el adquirente acredite su intención de mantener dicha afectación. De modo que deben aplicarse criterios lógicos, basados en las circunstancias concurrentes en cada caso, que permitan al transmitente considerar suficientemente demostrado que el adquirente tiene la referida intención (de continuar explotando la unidad económica, aun cuando sea para el desarrollo de una actividad diferente).

 

El cumplimiento de esta condición no se ve obstaculizado por el hecho de que se produzcan cambios razonables en la composición de los elementos (bienes y/o derechos) integrantes del patrimonio empresarial, o en el desarrollo posterior de la actividad, acordes, en todo caso, con la lógica empresarial.

 

No obstante, el artículo 7.1 de la NFIVA sí especifica que, si los bienes y derechos transmitidos, o parte de ellos, se desafectan posteriormente de las actividades empresariales o profesionales, la referida desafectación se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en la forma establecida para cada caso en la repetida NFIVA. De manera que estas operaciones se sujetan al Impuesto sobre el Valor Añadido en los mismos términos que cualquier otra desafectación, o salida de bienes y derechos del patrimonio empresarial.

 

Por todo ello, cabe concluir que las desafectaciones posteriores de bienes y/o derechos del patrimonio empresarial en el curso ordinario del desarrollo de una actividad económica no inciden en la no sujeción, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.1 de la NFIVA, de la previa transmisión de la unidad económica en la que se integren, sin perjuicio de que las mismas (las referidas desafectaciones) deban tributar según las reglas generales del Impuesto.

 

En el escrito de consulta, se afirma que el adquirente puede sustituir el vehículo adquirido (el taxi) por otro en un breve plazo de tiempo. Lo cual no incidirá en la no sujeción de la previa transmisión de la licencia junto con el taxi, ni en la intención de mantener la unidad económica afecta a la realización de una actividad, en la medida en que se trate de una sustitución acorde con el normal desarrollo de la explotación (especialmente, teniendo en cuenta que, en numerosas ocasiones, aun cuando se trate de un elemento necesario para el desarrollo de la actividad, el vehículo no es el activo más importante de la misma).

 

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