Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 014201 de 20 de Febrero de 2018

Normativa

Arts. 95 y 108  de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.

Resumen

IVA. Adquisición vehículo turismo destinado a la actividad de la empresa.

Cuestión

La consultante es una entidad que presta servicios de control de organismos nocivos y de aguas a empresas y a particulares, para lo cual sus empleados utilizan una serie de instrumentos, tales como maletines de toma de muestras y equipos electrónicos de medida, con los que se desplazan a las instalaciones de los clientes, (domicilios particulares, naves industriales, puertos, etc.), ya que se trata de servicios que siempre se realizan materialmente en las citadas instalaciones de los clientes. Por este motivo, la compareciente ha adquirido un turismo, tipo "break" (familar), por un importe de 25.000 euros (IVA incluido), que dispone de un maletero más grande de lo habitual, con el que pretende facilitar el traslado de los técnicos y de los medios materiales que precisan. Según indica, este vehículo será utilizado por todos los técnicos de la empresa, en función de las necesidades de la misma en cada momento, y quedará afecto, exclusivamente, a sus actividades empresariales, sin que ningún trabajador lo pueda emplear para sus intereses particulares.

Desea saber si puede considerar que el vehículo descrito se encuentra afecto íntegramente a sus actividades empresariales, de forma que pueda deducir el 100 por 100 de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas como consecuencia de su adquisición y utilización.

Descripción

En lo que respecta a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 95 de la Norma foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), según el cual: "Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. Dos. No se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros: 1. Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos. 2. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas. 3. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo. 4. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional. 5. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas: 1.ª Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. 2.ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100. A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo «jeep». No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100: a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías. b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación. c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación. d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas. e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales. f) Los utilizados en servicios de vigilancia. 3.ª Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente. La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el capítulo I del título VIII de esta Norma Foral para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional. 4.ª El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional. 5.ª A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los número 3.º y 4.º del apartado Dos de este artículo. Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a los cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado: 1.º Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes. 2.º Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento. 3.º Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje. 4.º Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos".

 

De conformidad con lo indicado en este artículo 95 de la NFIVA, con carácter general, los contribuyentes del Impuesto sobre el Valor Añadido no pueden deducir las cuotas que soporten por la adquisición de los bienes o servicios que no afecten, directa y exclusivamente, a sus actividades empresariales o profesionales, entendiéndose que no se encuentran afectos directa y exclusivamente a dichas actividades, entre otros, los bienes que destinen habitualmente a las repetidas actividades y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos, ni los bienes o servicios que utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

 

No obstante, el apartado Tres de este artículo 95 de la NFIVA especifica que las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de los bienes de inversión utilizados, en todo o parte, en el desarrollo de la actividad, resultan deducibles en la misma medida en la que vayan a ser empleados, de acuerdo con criterios razonables, en la realización de actividades empresariales o profesionales que den derecho a la práctica de la deducción.

 

A este respecto, el artículo 108 de la NFIVA regula el concepto de bienes de inversión, estableciendo que: "Uno. A los efectos de este Impuesto se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función estén normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación. Dos. No tendrán la consideración de bienes de inversión: 1. Los accesorios y piezas de recambio adquiridos para la reparación de los bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo. 2. Las ejecuciones de obra para la reparación de otros bienes de inversión. 3. Los envases y embalajes, aunque sean susceptibles de reutilización. 4. Las ropas utilizadas para el trabajo por los sujetos pasivos o el personal dependiente. 5. Cualquier otro bien cuyo valor de adquisición sea inferior a 3.005,06 euros".

 

Además, en lo que hace referencia a los automóviles de turismo y a sus remolques, a los ciclomotores y a las motocicletas, incluidos los vehículos mixtos y los todo terreno, empleados, en todo o en parte, en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales, el artículo 95.Tres 2ª de la NFIVA establece una presunción legal de afectación a las mismas del 50 por 100, salvo en lo que respecta a los vehículos relacionados en el párrafo tercero de dicho precepto (de la citada regla 2ª del apartado Tres del artículo 95 de la NFIVA), para los que la presunción de afectación se eleva al 100 por 100. En este ámbito, con independencia de cuál sea el porcentaje de afectación que se presuma (del 50% o del 100%), resulta necesario, como se ha indicado, que los automóviles en cuestión sean utilizados, al menos en parte, en el desarrollo de las actividades de que se trate, así como que estén integrados en el patrimonio empresarial o profesional del contribuyente, y que se encuentren debidamente contabilizados e incluidos en los registros oficiales de las repetidas actividades.

 

Si se acredita un grado efectivo de utilización de estos vehículos distinto del derivado de la aplicación de la presunción que corresponda (del 50% o del 100%), procede regularizar las deducciones practicadas inicialmente conforme a dicha presunción, según el procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de la NFIVA para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a deducción por el porcentaje que represente el grado de utilización de los vehículos en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales.

 

En consecuencia, la entidad consultante podrá deducir un 50 por 100 de la cuota soportada como consecuencia de la adquisición del vehículo por el que pregunta, conforme a lo previsto en el artículo 95.Tres.2ª de la NFIVA, en la medida en que, según los datos aportados, el mismo se encuentra afecto al desarrollo de su actividad, y ésta da derecho deducción.

 

No obstante, si acredita un grado efectivo de utilización del vehículo distinto del derivado de esta presunción, podrá regularizar las deducciones así practicadas inicialmente conforme a la misma (conforme a dicha presunción).

 

Estamos, por tanto, ante el supuesto general del artículo 95.Tres.2ª de la NFIVA, en el que, una vez acreditado el uso del vehículo en el desarrollo de la actividad, se presume un porcentaje de afectación a la misma del 50 por 100.

 

Esta presunción conlleva que quien pretenda hacer valer un grado efectivo de utilización distinto, superior o inferior, debe acreditarlo (artículo 95.Tres.3ª de la NFIVA), utilizando, para ello, cualquier medio de prueba admitido en derecho, tal y como se deduce de lo dispuesto en el artículo 103 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia (NFGT), según el que: "1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la normativa tributaria establezca otra cosa. (...) 2. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien pretenda hacer valer su derecho tiene la carga de probar los hechos constitutivos del mismo. 3. En el caso de que los elementos de prueba constaran ya en poder de la Administración tributaria, los obligados tributarios cumplirán su deber de probar al designar de modo concreto los mismos".

 

De modo que, en este ámbito, ha de tenerse en cuenta lo establecido en relación con la prueba en el Capítulo V del Título I del Libro IV del Código Civil, y en los Capítulos V y VI del Título I del Libro II de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (en cuyo artículo 299 se enumeran los medios de prueba).

 

Así, en lo que se refiere a la valoración de las pruebas, debe indicarse que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las evidencias aportadas, quedando descartado, como principio general, el sistema de prueba legal o tasada.

 

No obstante todo lo anterior, conviene precisar que no es en fase de consulta cuando deben fijarse los elementos de prueba concretos aplicables a cada caso (los cuales pueden variar de unos supuestos a otros), sino que corresponde a los órganos de gestión y/o inspección competentes para la aplicación de los tributos valorar y enjuiciar qué hechos pueden considerarse acreditados en cada supuesto.

 

En todo caso, el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición del vehículo objeto de consulta debe ajustarse a los demás requisitos y condiciones regulados en el Capítulo I del Título VIII de la NFIVA, con independencia de cuál sea su porcentaje de afectación a la actividad, entre los que se encuentra el relativo a la necesidad de disponer de la factura original (artículo 97.Uno.1º de la NFIVA).

 

Por último, en lo que afecta a los gastos derivados de la utilización del vehículo (apartado Cuatro del artículo 95 de la NFIVA), resultan aplicables las mismas reglas expuestas en los párrafos precedentes. De modo que las cuotas soportadas correspondientes a dichos gastos también serán deducibles en un 50 por 100, suponiendo de se den las restantes condiciones exigibles para ello (o en un 100 por 100, en los casos de los vehículos a los que se refiere el párrafo tercero de la regla 2ª del artículo 95 Tres de la NFIVA), cuando el contribuyente afecte el vehículo en cuestión a su actividad, salvo que acredite que el grado efectivo de utilización del mismo en el desarrollo de la citada actividad es superior a dicho porcentaje del 50 por 100, en cuyo caso, podrá beneficiarse del porcentaje de deducción superior que sea capaz de acreditar. Dentro de los gastos derivados de la utilización del vehículo se encuentran los relativos a los accesorios y piezas de recambio, a los combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento, a los servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje, o a la renovación o reparación del mismo.