Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 12643 de 12 de Agosto de 2011

Normativa

Art. 118 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo.

Arts. 85, 86, 87 y 88 del Decreto Foral 112/2009, de 21 de julio. 

Resumen

Retención incorrectamente practicada en la nómina de un mes. Posibilidades de regularización del exceso de retención.

Cuestión

El consultante plantea que la empresa para la que trabaja le practicó incorrectamente las retenciones sobre los rendimientos del trabajo correspondientes al mes de enero de 2011.

Desea saber si la empresa para la que trabaja puede regularizar la retención ya practicada, compensando el exceso de la retención practicada en enero de 2011 con un defecto en la retención a practicar en cualquier otro mes del mismo año.

Descripción

En relación con la cuestión planteada, en primer lugar, ha de tenerse en cuenta que no existe en la normativa tributaria ningún precepto que permita la práctica de retenciones por un importe inferior al legalmente establecido, ni que autorice a los contribuyentes a determinar unilateralmente cuándo una autoliquidación ya presentada ha perjudicado sus intereses legítimos y debe dar lugar a una devolución de ingresos indebidos.

Sentado lo anterior, procede analizar lo dispuesto en el artículo 118.2 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia (NFGT), de conformidad con el cual: '2. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente. (...)'.

Desde el 1 de septiembre de 2009, el artículo 118.2 de la NFGT se encuentra desarrollado en los artículos 85 y siguientes del Reglamento de Gestión Tributaria, aprobado mediante Decreto Foral 112/2009, de 21 de julio, donde se regula la materia en términos análogos a como se hacía anteriormente en el Decreto Foral 145/1990, de 4 de diciembre, y en el Decreto Foral 228/2005, de 27 de diciembre, si bien se aclaran y desarrollan determinadas cuestiones.

Así, el artículo 85 de este Reglamento de Gestión Tributaria preceptúa que: '1. Los obligados tributarios podrán iniciar el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones cuando consideren que la misma puede originar una devolución derivada de la normativa del tributo, una devolución de ingresos indebidos o ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos. 2. Las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones se dirigirán al órgano competente de acuerdo con la normativa de organización específica. La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración Tributaria haya practicado liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito o caducado el derecho de la Administración Tributaria para determinar la deuda tributaria mediante liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente. El obligado tributario no podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación cuando se esté tramitando un procedimiento de gestión o inspección cuyo objeto incluya la obligación tributaria a la que se refiera la autoliquidación presentada, sin perjuicio de su derecho a realizar las alegaciones y presentar los documentos que considere oportunos en el procedimiento que se esté tramitando que deberán ser tenidos en cuenta por el órgano que lo tramite. 3. Cuando la Administración Tributaria haya practicado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación únicamente si la liquidación provisional ha sido practicada por consideración o motivo distinto del que se invoque en la solicitud del obligado tributario. Se considerará que entre la solicitud de rectificación y la liquidación provisional concurre consideración o motivo distinto cuando la solicitud de rectificación afecte a elementos de la obligación tributaria que no hayan sido regularizados mediante la liquidación provisional. 4. Además de lo dispuesto en el artículo 52 de este Reglamento, en la solicitud de rectificación de una autoliquidación deberán constar: a) Los datos que permitan identificar la autoliquidación que se pretende rectificar. b) En caso de que se solicite una devolución deberá hacerse constar expresamente el número de la cuenta bancaria del solicitante en la que se desee que se realice el ingreso. Cuando el mismo no figure en el escrito, la devolución se abonará, en su caso, en un número de cuenta bancaria del solicitante que conste en las bases de datos del Departamento Foral de Hacienda y Finanzas. 5. La solicitud deberá acompañarse de la documentación en que se basa la solicitud de rectificación y los justificantes, en su caso, del ingreso efectuado por el obligado tributario'.

Por su parte, el artículo 86 de este Reglamento de Gestión Tributaria señala que: '1. En la tramitación del expediente se comprobarán las circunstancias que determinan la procedencia de la rectificación. Cuando junto con la rectificación se solicite la devolución de un ingreso efectuado, indebido o no, se comprobarán las siguientes circunstancias: a) La realidad del ingreso, cuando proceda, y su falta de devolución. b) Que se cumplan los requisitos exigidos en el artículo 88 del presente Reglamento en caso de retenciones, ingresos a cuenta o tributos que deban ser legalmente repercutidos. c) La procedencia de su devolución, el titular del derecho a obtener la devolución y su cuantía. 2. A efectos de lo previsto en el apartado anterior, la Administración podrá examinar la documentación presentada y contrastarla con los datos y antecedentes que obren en su poder. También podrá realizar requerimientos al propio obligado en relación con la rectificación de su autoliquidación, incluidos los que se refieran a la justificación documental de operaciones financieras que tengan incidencia en la rectificación solicitada. Asimismo, podrá efectuar requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes. 3. En este procedimiento se podrán solicitar los informes que se consideren necesarios'.

Con respecto a la terminación de este procedimiento, el artículo 87 del Reglamento de Gestión Tributaria especifica que: '1. El procedimiento finalizará mediante resolución que tendrá el carácter de liquidación provisional en la que se acordará o no la rectificación de la autoliquidación. El acuerdo será motivado cuando sea denegatorio o cuando la rectificación acordada no coincida con la solicitada por el interesado. En el supuesto de que se acuerde rectificar la autoliquidación, la resolución acordada por la Administración Tributaria incluirá una liquidación provisional cuando afecte a algún elemento determinante de la cuantificación de la deuda tributaria efectuada por el obligado tributario. 2. Cuando se reconozca el derecho a obtener una devolución, se determinará el titular del derecho y el importe de la devolución, así como los intereses de demora que, en su caso, deban abonarse. La base sobre la que se aplicará el tipo de interés tendrá como límite el importe de la devolución reconocida. 3. De conformidad con el apartado 1 del artículo 98 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, cuando el obligado tributario inicie un procedimiento de rectificación de su autoliquidación, y se acuerde el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación que incluya la obligación tributaria a la que se refiere el procedimiento de rectificación, este finalizará con la notificación de inicio del procedimiento de comprobación o investigación. 4. El plazo máximo para notificar la resolución de este procedimiento será de seis meses. Transcurrido dicho plazo sin haberse realizado la notificación expresa del acuerdo adoptado, la solicitud podrá entenderse desestimada'.

Finalmente, en el artículo 88 del referido Reglamento de Gestión Tributaria se recogen las especialidades previstas para los supuestos de cantidades retenidas en exceso, al disponer que: '1. Cuando una autoliquidación presentada hubiese dado lugar a un ingreso indebido de retenciones, ingresos a cuenta o cuotas repercutidas a otros obligados tributarios, la legitimación para solicitar la rectificación, así como el derecho a obtener su devolución, se regulará por lo dispuesto en los artículos 31 y 229.4 de la Norma Foral General Tributaria. 2. En los supuestos previstos en el apartado anterior la legitimación para solicitar la rectificación corresponderá a: a) Los obligados tributarios que hubieran realizado el ingreso indebido con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, así como sus sucesores. b) La persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta repercutido cuando consideren que la retención soportada o el ingreso repercutido lo han sido indebidamente. Si, por el contrario, el ingreso a cuenta que se considere indebido no hubiese sido repercutido, tendrán derecho a solicitar la devolución las personas o entidades indicadas en la letra a) anterior. (...) En los supuestos previstos en las letras b) y c), el obligado tributario que hubiese soportado indebidamente la retención o el ingreso a cuenta o la repercusión del tributo podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando la rectificación de la autoliquidación mediante la que se hubiese realizado el ingreso indebido. 3. Tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos las personas o entidades que hubiesen soportado indebidamente la retención o repercusión, aun cuando la devolución del ingreso indebido hubiese sido solicitada por el retenedor o el obligado tributario que repercutió las cuotas o hubiese sido acordada en alguno de los procedimientos previstos en el artículo 14 del Reglamento de desarrollo de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia, en materia de revisión en vía administrativa. (...) 5. En el supuesto de retenciones o ingresos indebidamente soportados, no procederá restitución alguna cuando el importe de la retención o ingreso a cuenta declarado indebido hubiese sido deducido en una autoliquidación o hubiese sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución. (...) 7. Cuando la rectificación de la autoliquidación hubiese sido solicitada por el obligado tributario que soportó indebidamente retenciones, ingresos a cuenta o cuotas repercutidas, se aplicará lo dispuesto en los artículos anteriores, con las siguientes especialidades:  a) La resolución del procedimiento corresponderá al órgano que según la normativa de organización específica, fuera competente respecto del obligado tributario que presentó la autoliquidación cuya rectificación se solicita. (...) b) La solicitud podrá hacerse desde que la actuación de retención, la detracción del ingreso a cuenta o la actuación de repercusión haya sido comunicada fehacientemente al solicitante o, en su defecto, desde que exista constancia de que éste ha tenido conocimiento de ello. Cuando la solicitud de rectificación se presente antes de la finalización del plazo de declaración en que hubiera de presentarse la autoliquidación cuya rectificación se solicita, se considerará como período de interrupción justificada a efectos del cómputo del plazo para resolver el procedimiento el tiempo transcurrido desde la fecha de presentación hasta la fecha de finalización de dicho plazo de declaración. c) En la solicitud, además de las circunstancias previstas en el artículo 85.4 de este Reglamento, se harán constar el nombre y apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal del retenedor o persona o entidad que efectuó el ingreso a cuenta repercutido o del obligado tributario que efectuó la repercusión. La solicitud deberá acompañarse de los documentos justificantes de la retención, ingreso a cuenta o repercusión indebidamente soportados. d) En la tramitación del procedimiento se notificará, en su caso, la solicitud de rectificación al retenedor o al obligado tributario que efectuó y repercutió el ingreso a cuenta o que efectuó la repercusión, que deberán comparecer dentro del plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación del requerimiento, y aportar todos los documentos y antecedentes requeridos y cualquier otro que estimen oportuno. e) La liquidación provisional o la resolución denegatoria que ponga término al procedimiento se notificará a todos los obligados tributarios. f) En el supuesto de que la resolución estimatoria fuera recurrida por el retenedor, por el obligado tributario que efectuó y repercutió el ingreso a cuenta o que realizó la repercusión, aquélla no será ejecutiva en tanto no adquiera firmeza'.

De conformidad con todo lo anterior, la entidad para la que trabaja el consultante, retenedora de las cantidades abonadas a éste, podrá solicitar la devolución de los importes indebidamente retenidos e ingresados en esta Hacienda Foral, correspondientes a los períodos no prescritos, observando el procedimiento y los efectos que dicha solicitud conlleva a favor de los retenidos. No obstante, también podrán solicitar la devolución de las citadas retenciones los propios retenidos, es decir, en el caso que nos ocupa, el compareciente. En ambos casos, con independencia de quién haya instado la solicitud, son siempre los retenidos quienes tienen derecho a obtener la devolución de las retenciones practicadas en exceso.

Consecuentemente, si la empresa retenedora no instara la rectificación de la declaración de retenciones en beneficio del consultante, éste podrá solicitar dicha rectificación, a fin de percibir el exceso de las retenciones que le fueron practicadas en su momento.

Todo ello, lógicamente, al margen de la posibilidad que tiene el consultante de hacer valer el exceso de retención soportado en la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que deberá presentar el año que viene (en mayo o junio de 2012), en la que podrá deducir dicho exceso, siempre que no le haya sido previamente devuelto. En cuyo caso, operará lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 88 del Reglamento de Gestión Tributaria, arriba transcrito, según el cual, en los supuestos de retenciones indebidamente soportadas, no procede efectuar devolución alguna cuando el importe de las mismas se haya deducido en una autoliquidación, o haya sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución.

Por último, al menos desde un punto de vista teórico, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la NFGT, los contribuyentes también tienen la posibilidad de presentar reclamación económico-administrativa frente a las actuaciones u omisiones de otros particulares, relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o ingresos a cuenta.