Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 13126 de 07 de Noviembre de 2013

Normativa

Arts. 20 y 91 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.

Resumen

Aplicación el tipo súper reducido del 4% a los servicios de asistencia en centros residenciales y en centros de día.

Cuestión

La consultante es una sociedad cooperativa que se dedica, única y exclusivamente, a la asistencia a personas mayores en centros de residenciales, para lo que cuenta con una plantilla de 23 gerocultores y de 2 ATS. Tiene adjudicado, por concurso, el servicio de atención a los usuarios de una residencia de asistidos que gestiona un organismo autónomo local, al que factura. La residencia cuenta con 60 camas, de las cuales 38 son concertadas, y con un centro de día (que tiene capacidad para 20 personas). La compareciente presta sus servicios al citado organismo autónomo, como consecuencia de un concurso que le fue adjudicado al efecto en 2012, prorrogado para 2013. Factura sus servicios con repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo reducido del 10 por 100 (del 8 por 100 hasta el 31 de agosto de 2012).

Desea conocer si los servicios que presta se encuentran sujetos al tipo reducido del Impuesto sobre el Valor Añadido del 10 por 100, o al tipo súper-reducido del 4 por 100.

Descripción

Con respecto a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación lo dispuesto en el número 3º del artículo 91.Dos.2 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), en el que se recoge que: '(....) Dos. Se aplicará el tipo del 4 por 100 a las operaciones siguientes: (...) 2. Las prestaciones de servicios siguientes: (...) 3. Los servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche y atención residencial, a que se refieren las letras b), c), d) y e) del apartado 1 del artículo 15 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia, siempre que se presten en plazas concertadas en centros o residencias o mediante precios derivados de un concurso administrativo adjudicado a las empresas prestadoras, o como consecuencia de una prestación económica vinculada a tales servicios que cubra más del 75 por 100 de su precio, en aplicación, en ambos casos, de lo dispuesto en dicha Ley. Lo dispuesto en este número 3.º no se aplicará a los servicios que resulten exentos por aplicación del número 8.º del apartado uno del artículo 20 de esta Norma Foral. (...)'.

En lo que hace referencia al último inciso de este precepto, el artículo 20 de la NFIVA, en su redacción actualmente en vigor, determina que: 'Uno. Estarán exentas de este impuesto las siguientes operaciones: (...) 8. Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho público o entidades o establecimientos privados de carácter social: (...) b) Asistencia a la tercera edad. c) Educación especial y asistencia a personas con minusvalía. (...) La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos. (...) Tres. A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos: 1.º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza. 2.º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta. 3.º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios. Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado Uno, ordinales 8.º y 13.º, de este artículo. Las entidades que cumplan los requisitos anteriores podrán solicitar de la Administración tributaria su calificación como entidades o establecimientos privados de carácter social en las condiciones, términos y requisitos que se determinen reglamentariamente. La eficacia de dicha calificación, que será vinculante para la Administración, quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Norma Foral, fundamentan la exención. Las exenciones correspondientes a los servicios prestados por entidades o establecimientos de carácter social que reúnan los requisitos anteriores se aplicarán con independencia de la obtención de la calificación a que se refiere el párrafo anterior, siempre que se cumplan las condiciones que resulten aplicables en cada caso'.

De otro lado, el artículo 15.1 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personas y Atención a las personas en situación de dependencia, regula que: '1. El Catálogo de servicios comprende los servicios sociales de promoción de la autonomía personal y de atención a la dependencia, en los términos que se especifican en este capítulo: (...) d) Servicio de Centro de Día y de Noche: (i) Centro de Día para mayores. (ii) Centro de Día para menores de 65 años. (iii) Centro de Día de atención especializada. (iv) Centro de Noche. e) Servicio de Atención Residencial: (i) Residencia de personas mayores en situación de dependencia. (ii) Centro de atención a personas en situación de dependencia, en razón de los distintos tipos de discapacidad. (...)'.

El contenido de estas prestaciones se encuentra desarrollado en los artículos 22 y siguientes de la misma Ley 39/2006, de 14 de diciembre.

Concretamente, en lo que a la consulta planteada se refiere, el artículo 24 de la citada Ley 39/2006, de 14 de diciembre, señala que: '1. El servicio de Centro de Día o de Noche ofrece una atención integral durante el período diurno o nocturno a las personas en situación de dependencia, con el objetivo de mejorar o mantener el mejor nivel posible de autonomía personal y apoyar a las familias o cuidadores. En particular, cubre, desde un enfoque biopsicosocial, las necesidades de asesoramiento, prevención, rehabilitación, orientación para la promoción de la autonomía, habilitación o atención asistencial y personal. 2. La tipología de centros incluirá Centros de Día para menores de 65 años, Centros de Día para mayores, Centros de Día de atención especializada por la especificidad de los cuidados que ofrecen y Centros de Noche, que se adecuarán a las peculiaridades y edades de las personas en situación de dependencia'.

Por su parte, el artículo 25 de la repetida Ley 39/2006, de 14 de diciembre, indica que: '1. El servicio de atención residencial ofrece, desde un enfoque biopsicosocial, servicios continuados de carácter personal y sanitario. 2. Este servicio se prestará en los centros residenciales habilitados al efecto según el tipo de dependencia, grado de la misma e intensidad de cuidados que precise la persona. 3. La prestación de este servicio puede tener carácter permanente, cuando el centro residencial se convierta en la residencia habitual de la persona, o temporal, cuando se atiendan estancias temporales de convalecencia o durante vacaciones, fines de semana y enfermedades o períodos de descanso de los cuidadores no profesionales. 4. El servicio de atención residencial será prestado por las Administraciones Públicas en centros propios y concertados'.

A todos estos efectos, conforme a lo previsto en el artículo 2 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, se entiende por dependencia el estado de carácter permanente en el que se encuentran las personas que, por razones derivadas de la edad, la enfermedad, o la discapacidad y ligadas a la falta o a la pérdida de autonomía física, mental, intelectual o sensorial, precisan de la atención de otra u otras personas, o ayudas importantes para realizar actividades básicas de la vida diaria o, en el caso de las personas con discapacidad intelectual o enfermedad mental, de otros apoyos para su autonomía personal.

Para finalizar, el artículo 14 de la misma Ley 39/2006, de 14 de diciembre, preceptúa que: '1. Las prestaciones de atención a la dependencia podrán tener la naturaleza de servicios y de prestaciones económicas e irán destinadas, por una parte, a la promoción de la autonomía personal y, por otra, a atender las necesidades de las personas con dificultades para la realización de las actividades básicas de la vida diaria. 2. Los servicios del Catálogo del artículo 15 tendrán carácter prioritario y se prestarán a través de la oferta pública de la Red de Servicios Sociales por las respectivas Comunidades Autónomas mediante centros y servicios públicos o privados concertados debidamente acreditados. 3. De no ser posible la atención mediante alguno de estos servicios, en los Convenios a que se refiere el artículo 10 se incorporará la prestación económica vinculada establecida en el artículo 17. Esta prestación irá destinada a la cobertura de los gastos del servicio previsto en el Programa Individual de Atención al que se refiere el artículo 29, debiendo ser prestado por una entidad o centro acreditado para la atención a la dependencia. 4. El beneficiario podrá, excepcionalmente, recibir una prestación económica para ser atendido por cuidadores no profesionales, siempre que se den condiciones adecuadas de convivencia y de habitabilidad de la vivienda y así lo establezca su Programa Individual de Atención. (...) 6. La prioridad en el acceso a los servicios vendrá determinada por el grado y nivel de dependencia y, a igual grado y nivel, por la capacidad económica del solicitante. Hasta que la red de servicios esté totalmente implantada, las personas en situación de dependencia que no puedan acceder a los servicios por aplicación del régimen de prioridad señalado, tendrán derecho a la prestación económica vinculada al servicio prevista en el artículo 17 de esta Ley. 7. A los efectos de esta Ley, la capacidad económica se determinará, en la forma que reglamentariamente se establezca, a propuesta del Consejo Territorial del Sistema para la Autonomía y Atención a la Dependencia, en atención a la renta y el patrimonio del solicitante. En la consideración del patrimonio se tendrán en cuenta la edad del beneficiario y el tipo de servicio que se presta'.

Consecuentemente, en un supuesto como el planteado, la aplicación del tipo súper reducido del 4 por 100 por el que se pregunta está condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1) Ha de tratarse de servicios prestados por entidades o establecimientos privados que no tengan carácter social, en el sentido de lo dispuesto en el apartado Tres del artículo 20 de la NFIVA. Toda vez que los servicios asistenciales prestados por entidades de derecho público, o por entidades o establecimientos de carácter social, se encuentran exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con lo previsto en el punto 8 del artículo 20 Uno de la NFIVA.

2) Debe tratarse de alguno de los servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche, y/o atención residencial, a que se refieren las letras b), c) d) y e) del artículo 15.1 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, y los artículos 22 a 25 del mismo texto legal. El supuesto que nos ocupa haría referencia, en su caso, a los servicios de atención residencial, y de centro de día.

3) Y, por último, en la medida en que la NFIVA especifica que los citados servicios han de prestarse en plazas concertadas, o mediante precios derivados de concursos administrativos adjudicados a las entidades prestadoras de los mismos, debe existir un control administrativo sobre los precios que se cobren. De modo que los importes a percibir como consecuencia de los servicios en cuestión deben estar preestablecidos por la Administración adjudicataria. Por ello, no se aplica este tipo súper reducido del 4 por 100 a los servicios que se presten en régimen privado no concertado, cuya contraprestación sea pactada libremente, cualquiera que sea la condición que tenga el usuario del servicio, y al margen de que disponga o no de un Programa Individual de Atención (PIA). 

A los efectos de lo indicado en los puntos 2 y 3 anteriores, toda vez que la NFIVA únicamente exige que los servicios se encuadren, desde un punto de vista objetivo, en alguna de las letras b), c), d) o e) del artículo 15.1 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, y que se presten en plazas concertadas o mediante precios derivados de concursos administrativos adjudicados a las entidades prestadoras de los mismos, el tipo súper reducido objeto de consulta se aplicará:

1) Con independencia de que los destinatarios de los servicios sean personas evaluadas que cuenten con la pertinente resolución que los incluya en el ámbito de la citada Ley 39/2006, de 14 de diciembre, personas que no hayan sido valoradas, o personas que, habiendo sido valoradas, aún no cuenten con la oportuna resolución. Es decir, con independencia de que los usuarios dispongan o no de un Programa Individual de Atención (PIA), de los regulados en los artículos 28 y siguientes de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre. Eso sí, siempre y cuando se trate de personas en situación dependencia.

2) Al margen de cuál sea la fuente de financiación que empleen los entes públicos para contratar los servicios en cuestión (sea ésta procedente de lo previsto en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, o de programas o proyectos propios).

3) Se facturen a quien se facturen, siempre que, como ya se ha mencionado, exista un control administrativo sobre los precios a cobrar (que la NFIVA concreta en la exigencia de que se trate de plazas concertadas o de precios derivados de concursos administrativos adjudicados a las entidades prestadoras de los servicios).

Los servicios sujetos y no exentos que no se puedan beneficiar de este tipo súper reducido se gravan al tipo reducido del 10 por 100 (del 8 por 100 hasta el 31 de agosto de 2012), atendiendo a lo regulado en el artículo 90 Uno 2.7º de la NFIVA, de conformidad con el que: 'Uno. Se aplicará el tipo del 10 por 100 a las operaciones siguientes: (...) 2. Las prestaciones de servicios siguientes: (...) 9º Las prestaciones de servicios a que se refiere el número 8º del apartado uno del artículo 20 de esta Norma Foral cuando no estén exentas de acuerdo con dicho precepto ni les resulte de aplicación el tipo impositivo establecido en el número 3º del apartado dos.2 de este artículo'.

Por último, procede señalar que el tipo súper reducido que nos ocupa se introdujo por primera vez en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido mediante Decreto Foral Normativo 3/2010, de 27 de abril, en vigor desde el 14 de abril de 2010, cuyo artículo Único. Seis incluyó un punto 3 al artículo 91.Dos.2 de la NFIVA, en los siguientes términos: 'Seis. Se modifica el apartado dos.2 del artículo 91, que queda redactado de la siguiente forma: «2. Las prestaciones de servicios siguientes: (...) 3. Los servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche y atención residencial, a que se refieren las letras b), c), d) y e) del apartado 1 del artículo 15 de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en Situación de Dependencia, que no resulten exentos por aplicación del número 8º del apartado uno del artículo 20 de esta Norma Foral, siempre que se presten en plazas concertadas en centros o residencias o mediante precios derivados de un concurso administrativo adjudicado a las empresas prestadoras en aplicación de lo dispuesto en dicha Ley»'.