Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 13337 de 28 de Julio de 2014

Normativa

Arts. 44, 45, 47.1.f), 57, 63 y disposición transitoria primera de la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre.

Art. 23.c) de la Norma Foral 9/1997, de 14 de octubre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas.

Instrucción 3/2013, de 6 de mayo, de la Dirección General de Hacienda, relativa al tratamiento en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las rentas que perciben los socios de trabajo de las cooperativas y los socios trabajadores de las cooperativas de trabajo asociado.

Resumen

Baja en una cooperativa

Cuestión

El consultante ha sido socio trabajador de una cooperativa desde 1972 hasta 2013. Va recibir el reembolso de sus aportaciones a la cooperativa como consecuencia de su baja en ella en cuatro pagos, el primero de ellos en 2013 y los tres restantes a lo largo de 2014.

Desea conocer e tratamiento en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la devolución de sus aportaciones al capital social de la cooperativa.

Descripción

En caso de baja, los socios de una cooperativa pueden percibir la devolución de las aportaciones efectuadas a la misma, en los términos recogidos en la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, y en sus disposiciones de desarrollo.

Esta baja, y la consiguiente devolución de las aportaciones, supone una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que, si determina una variación en su valor, da lugar a una ganancia o pérdida patrimonial sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de conformidad con lo previsto en el artículo 42 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), en el que se indica que: 'Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos'.

A estos efectos, el artículo 49.1.f) de la NFIRPF regula que: '1. Cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda (...) f) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda. (...)'.

No obstante, estos preceptos deben completarse con lo dispuesto en el artículo 23.c) de la Norma Foral 9/1997, de 14 de octubre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas, donde se prevé que: 'c) Para determinar la cuantía de las variaciones patrimoniales derivadas de la transmisión o el reembolso de las aportaciones sociales, se adicionarán al coste de adquisición de éstas, las cuotas de ingreso y periódicas satisfechas y las pérdidas de las cooperativas que habiéndose atribuido al socio, conforme a las disposiciones de la Ley de Cooperativas de Euskadi o de la Ley de Cooperativas, en su caso, hubieran sido reintegradas en metálico o compensadas con retornos de que sea titular el socio y que estén incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General. (...)'.

En el punto 3 del apartado Tercero de la Instrucción 3/2013, de 6 de mayo, de la Dirección General de Hacienda, relativa al tratamiento en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las rentas que perciben los socios de trabajo de las cooperativas y los socios trabajadores de las cooperativas de trabajo asociado, se aclara cómo debe calcularse la renta derivada del reembolso de las aportaciones al capital de las cooperativas en caso de baja, indicando que: 'La Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, y el Reglamento que la desarrolla, aprobado mediante Decreto 58/2005, de 25 de marzo, regulan el derecho de los socios de las cooperativas al reembolso de sus aportaciones sociales, en caso de baja. Esta baja, y la consiguiente devolución al socio de sus aportaciones al capital social de la cooperativa, da lugar a una alteración en la composición del patrimonio de este último (el socio). De modo que, si además, origina una variación en el valor de dicho patrimonio, generará una ganancia o pérdida patrimonial sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tal y como se indica en el artículo 42 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. De cara a cuantificar esta ganancia o pérdida patrimonial, deben tenerse en cuenta las reglas generales previstas en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar el importe de las ganancias o pérdidas derivadas de la transmisión de los elementos patrimoniales, así como las dispuestas en el artículo 49.f) de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, relativo a los supuestos de separación de los socios o de disolución de sociedades, y en el artículo 23 c) de la Norma Foral 9/1997, de 14 de octubre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas. Por lo tanto, en los supuestos de reembolso de las aportaciones al capital social de la cooperativa por baja del socio, éste obtiene una ganancia o pérdida patrimonial, que debe cuantificarse por diferencia entre la cuantía que percibe por este motivo, atendiendo a lo previsto en el artículo 63 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, y en el artículo 8 del Reglamento, aprobado mediante Decreto 58/2005, de 29 de marzo, y el valor de adquisición de su participación, determinado de conformidad con el artículo 23 c) de la Norma Foral 9/1997, de 14 de octubre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas. Concretamente, en estos casos, el valor de adquisición de la participación estará conformado por los siguientes conceptos: a) Por el coste de adquisición que, en su caso, tenga dicha participación. b) Por la aportación obligatoria inicial efectuada por el socio, con independencia del modo en que se haya desembolsado. En concreto, con independencia de que se haya desembolsado a plazos. c) Por las cuotas de ingreso y por las cuotas periódicas satisfechas por el socio. d) Por las aportaciones complementarias a las iniciales, y a las cuotas de ingreso, abonadas como consecuencia del paso de la condición de socio de duración determinada, a la de socio de carácter indefinido. e) Por las pérdidas de la cooperativa atribuidas al socio que hayan sido reintegradas por él, o que hayan sido compensadas con retornos de los que fuera ya titular y estuvieran incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General, en los términos indicados en el punto c) del número 2 del apartado Segundo anterior de esta Instrucción. Todas estas aportaciones al capital social se acreditan mediante títulos nominativos, que no tienen la consideración de títulos valores, o mediante libretas o cartillas de participación nominativas, en las que se reflejan las sucesivas aportaciones o actualizaciones y las deducciones practicadas por pérdidas imputadas al socio. El valor de adquisición, así fijado, se actualiza mediante la aplicación de coeficientes a que se refiere el artículo 47.2 de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, atendiendo al año en el que se haya satisfecho cada uno de los importes mencionados. En lo que se refiere al valor de transmisión, éste se determinará a partir del importe del reembolso a que tenga derecho el socio, en virtud de lo dispuesto en el artículo 63 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, y en el artículo 8 del Reglamento, aprobado mediante Decreto 58/2005, de 29 de marzo. Es decir, teniendo en cuenta las deducciones que le pueda practicar la cooperativa con motivo de la baja. En consecuencia, forman parte de este valor de transmisión, además de las aportaciones previamente realizadas por el socio que le sean reembolsadas, el importe de los retornos capitalizados y de las actualizaciones de sus aportaciones que se reconozcan. Asimismo, también integran el referido valor de transmisión los retornos o extornos correspondientes al año en el que el socio cause baja en la cooperativa, los cuales se cuantifican en la Asamblea General mediante la que se aprueban las cuentas de dicho año. Con carácter general, las ganancias patrimoniales que obtienen los socios de las cooperativas como consecuencia del reembolso de sus aportaciones al capital social de las mismas derivan de la capitalización de retornos cooperativos y, en menor medida, de las actualizaciones del valor de sus aportaciones (procedentes de las actualizaciones de balances legalmente autorizadas). Sobre este particular, si bien la distribución entre los socios de las plusvalías resultantes de las actualizaciones de balances puede llevarse a cabo atendiendo, bien al capital que haya desembolsado cada uno de ellos, o bien a su participación en las actividades cooperativizadas, los retornos cooperativos únicamente pueden reconocerse en proporción a las operaciones, servicios o actividades realizados con la cooperativa. Por este motivo, cabe considerar que las demás aportaciones efectuadas por los socios al capital de las cooperativas, distintas de las señaladas en los puntos a) a e) anteriores como integrantes del valor de adquisición de las mismas, deben ser descontadas de la cuantía que reciban por el reembolso de dichas aportaciones, con objeto de obtener así su valor de transmisión (y, por lo tanto, no forman parte del valor de adquisición de la participación). Consecuentemente, a estos efectos, deben descontarse de dicho valor de reembolso las demás aportaciones voluntarias u obligatorias efectuadas por los socios, distintas de las ya mencionadas, entre las que se incluyen los intereses de las aportaciones capitalizados, los anticipos laborales capitalizados, o las aportaciones al capital social efectuadas con retornos de los que fuera titular el socio y estuvieran incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General, en los términos indicados en el punto c) del número 2 del apartado Segundo anterior de esta Instrucción. Lo cual es coherente con la circunstancia de que estas aportaciones no dan derecho al socio a un mayor retorno cooperativo, al menos directamente, aunque sí a mayores intereses. De este modo, se otorga a la devolución de las cantidades mencionadas en el párrafo anterior un tratamiento similar al que reciben los prestamistas en el momento en el que se les devuelven las cantidades por ellos prestadas. Esta interpretación exige, no obstante, considerar que los intereses de las aportaciones al capital han de tributar íntegramente en el ejercicio en el que se reconozcan, y no a la fecha de reembolso de las referidas aportaciones, en la medida en que aquéllos (los intereses) sí tienen una relación directa e inmediata con el capital aportado por cada socio, y no con las actividades cooperativizadas que realizan. Sobre la ganancia de patrimonio calculada conforme a todo lo anterior, pueden, en su caso, aplicarse los coeficientes de abatimiento regulados en la disposición transitoria primera de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, las sucesivas aportaciones al capital que integran el valor de adquisición de las mismas (identificadas en los puntos a) a e) anteriormente citados) reciben el tratamiento correspondiente a las mejoras. De manera que, en el supuesto de que existan dichas aportaciones sucesivas, deberá distinguirse la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo (valor inicial y mejoras), sin que, en un caso como el que aquí se analiza, esta distinción tenga que efectuarse necesariamente de forma proporcional, sino atendiendo al hecho que la renta obtenida por los socios al momento de su baja en la cooperativa derivará, básicamente, de la capitalización de los retornos cooperativos y, en menor medida, de la actualización de sus aportaciones. Las variaciones patrimoniales derivadas del reembolso de las aportaciones al capital de las cooperativas tienen la consideración de renta del ahorro derivada de la transmisión de elementos patrimoniales. Estas ganancias y pérdidas patrimoniales, obtenidas como consecuencia del reembolso de las aportaciones al capital de las cooperativas, se atribuyen a los contribuyentes que sean titulares de las citadas aportaciones, para lo cual debe atenderse a las pruebas que aporten dichos contribuyentes o a las que descubra la Administración. En particular, a estos efectos, resultan de aplicación las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio, o de la pareja de hecho, así como en los preceptos de la legislación civil por los que se rigen las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia. Conforme a lo indicado por el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en su sentencia de 9 de diciembre de 2003, en los supuestos de matrimonios en régimen de gananciales, o de comunicación foral, no cabe entender que las aportaciones al capital social de las cooperativas son, en todo caso, privativas de los socios, por aplicación del artículo 1.346.5º del Código Civil (según el cual tienen esta consideración los bienes y derechos patrimoniales inherentes a la persona y los no transmisibles 'inter vivos'). De manera que, para determinar el carácter privativo o ganancial de dichas aportaciones, deberá atenderse a la naturaleza del caudal con cargo al que se hayan efectuado. Las ganancias y pérdidas patrimoniales que aquí se analizan se imputan al período impositivo en el que, habiendo causado baja, la cooperativa le reconozca al socio su derecho al reembolso conforme a lo dispuesto en el artículo 57.1 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi. Sin perjuicio de lo anterior, las cooperativas pueden efectuar pagos anticipados a sus socios, en concepto de anticipos a cuenta del reembolso de sus aportaciones. En los supuestos en los que se abonen cantidades con anterioridad a la baja que deban recibir esta calificación jurídica, de anticipos a cuenta, y no de reducciones de capital con devolución de aportaciones, no habrá que aplicar a dichos importes el tratamiento tributario establecido en el artículo 43.2.a) de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para las referidas reducciones de capital con devolución de aportaciones. Adicionalmente, estos pagos anteriores a la baja no darán lugar al anticipo del devengo de la variación patrimonial derivada del reembolso de las aportaciones sociales. Todo ello, sin perjuicio de que estos pagos se encuentren sujetos al régimen de estimación de rentas del artículo 5 de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades, o al régimen de operaciones vinculadas, según el caso, del artículo 16 de la misma Norma Foral, como tales anticipos. En el caso de que el reembolso de las aportaciones al capital se realice a plazos, tal y como autoriza el artículo 63.4 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, el contribuyente puede acogerse al régimen de imputación temporal previsto en el artículo 59.2.e) de la Norma Foral 6/2006, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para las operaciones a plazos o con precio aplazado, lógicamente, siempre y cuando se cumplan los requisitos exigidos para ello'.

Consecuentemente, en los supuestos de reembolso de las aportaciones al capital social de la cooperativa por baja del socio, éste obtiene una ganancia o pérdida patrimonial, que debe cuantificarse por diferencia entre la cuantía que percibe por este motivo, atendiendo a lo previsto en el artículo 63 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, y en el artículo 8 del Reglamento, aprobado mediante Decreto 58/2005, de 29 de marzo, y el valor de adquisición de su participación, determinado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 23 c) de la Norma Foral 9/1997, de 14 de octubre, sobre Régimen Fiscal de Cooperativas.

Particularmente, en estos casos, el valor de adquisición de la participación estará conformado por los siguientes conceptos: a) por el coste de adquisición que, en su caso, tenga dicha participación; b) por la aportación obligatoria inicial efectuada por el socio, con independencia del modo en que se haya desembolsado (en concreto, con independencia de que se haya desembolsado a plazos); c) por las cuotas de ingreso y por las cuotas periódicas satisfechas por el socio; d) por las aportaciones complementarias a las iniciales, y a las cuotas de ingreso, abonadas como consecuencia del paso de la condición de socio de duración determinada, a la de socio de carácter indefinido; y e) por las pérdidas de la cooperativa atribuidas al socio que hayan sido reintegradas por él, o que hayan sido compensadas con retornos de los que fuera ya titular y estuvieran incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General, en los términos indicados en el punto c) del número 2 del apartado Segundo de la Instrucción 3/2013, de 6 de mayo.

El valor de adquisición, así fijado, se actualiza mediante la aplicación de los coeficientes a que se refiere el artículo 47.2 de la NFIRPF, atendiendo al año en el que se haya satisfecho cada uno de los importes mencionados. Así, el citado artículo 47.2 de la NFIRPF recoge que: '2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes que se aprueben reglamentariamente, atendiendo principalmente a la evolución del índice de precios del consumo producido desde la fecha de adquisición de los elementos patrimoniales y de la estimada para el ejercicio de su transmisión. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren las letras a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho. b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan. (...)'.

En lo que se refiere al valor de transmisión, éste se determina a partir del importe del reembolso a que tenga derecho el socio, en virtud de lo dispuesto en el artículo 63 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, y en el artículo 8 del Reglamento, aprobado mediante Decreto 58/2005, de 29 de marzo. Es decir, teniendo en cuenta las deducciones que le pueda practicar la cooperativa con motivo de la baja. En consecuencia, forman parte de este valor de transmisión, además de las aportaciones previamente realizadas por el socio que le sean reembolsadas, el importe de los retornos capitalizados y de las actualizaciones de sus aportaciones que se le reconozcan. Asimismo, también integran el referido valor de transmisión los retornos o extornos correspondientes al año en que el socio cause baja en la cooperativa, los cuales se cuantifican en la Asamblea General mediante la que se aprueban las cuentas de dicho año.

Las demás aportaciones efectuadas por los socios al capital de las cooperativas, distintas de las señaladas en los puntos a) a e) anteriores como integrantes del valor de adquisición de la participación, deben ser descontadas de la cuantía que reciban por la baja, con objeto de obtener así el valor de transmisión (de modo que dichas aportaciones no forman parte ni del valor de adquisición ni del valor de transmisión de la participación). Consecuentemente, a estos efectos, deben descontarse del valor de reembolso las demás aportaciones voluntarias u obligatorias efectuadas por los socios, distintas de las ya mencionadas, entre las que se incluyen los intereses de las aportaciones capitalizados, los anticipos laborales capitalizados, o las aportaciones al capital social efectuadas con retornos de los que sea titular el socio y que estén incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General, en los términos indicados en el punto c) del número 2 del apartado Segundo la Instrucción 3/2013, de 6 de mayo. Lo cual es coherente con la circunstancia de que estas aportaciones no dan derecho al socio a un mayor retorno cooperativo, al menos directamente, aunque sí a mayores intereses.

En el supuesto planteado, atendiendo a los datos que se aportan, deberá descontarse del valor de enajenación el importe de los intereses capitalizados. De manera que la ganancia patrimonial vendrá dada por la cuantía de los retornos capitalizados y de las actualizaciones del valor de las aportaciones.

Sobre la ganancia de patrimonio así calculada pueden, en su caso, aplicarse los coeficientes de abatimiento regulados en la disposición transitoria primera de la NFIRPF, en la que se indica que: 'Uno. El importe de las ganancias patrimoniales correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se determinará con arreglo a las siguientes reglas: 1.ª En general, se calcularán, para cada elemento patrimonial, con arreglo a lo establecido en el Capítulo V, del Título IV de esta Norma Foral. De la ganancia patrimonial así calculada se distinguirá la parte de la misma que se haya generado con anterioridad a 1 de enero de 2007, entendiendo como tal la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 31 de diciembre de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente. La parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 se reducirá de la siguiente manera: a) Se tomará como período de permanencia en el patrimonio del contribuyente el número de años que medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos se tomará como período de permanencia de éstas en el patrimonio del contribuyente el número de años que medie entre la fecha en que se hubiesen realizado y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. (...) d) Las restantes ganancias patrimoniales generadas con anterioridad a 1 de enero de 2007 se reducirán en un 14,28 por 100 por cada año de permanencia de los señalados en la letra a) anterior que exceda de dos. e) Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 derivada de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996 y en función de lo señalado en las letras b), c) y d) anteriores tuviesen un período de permanencia, tal y como éste se define en la letra a), superior a diez, cinco y ocho años, respectivamente. (...) 3.ª Si se hubieran efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo a efectos de la aplicación de lo dispuesto en esta disposición transitoria. Dos. Lo establecido en esta Disposición Transitoria, no será de aplicación a las transmisiones de elementos patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad económica del contribuyente cuando la misma actividad se continúe ejerciendo bajo otra titularidad'.

En el caso de que existan sucesivas aportaciones al capital que integren el valor de adquisición de la participación (cosa que, en el supuesto planteado, no parece haber ocurrido), se aplican las reglas correspondientes a las mejoras. Con lo que debe distinguirse la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente de dicho valor de adquisición (al valor inicial y a las mejoras), sin que, en un caso como el que aquí se analiza, esta distinción tenga que efectuarse necesariamente de forma proporcional, sino atendiendo al hecho que la renta obtenida por los socios al momento de su baja en la cooperativa derivará, básicamente, de la capitalización de los retornos cooperativos y, en menor medida, de la actualización de sus aportaciones.

Las ganancias y pérdidas patrimoniales que aquí se analizan se imputan al período impositivo en el que, habiendo causado baja, la cooperativa reconozca al socio su derecho al reembolso, conforme a lo dispuesto en el artículo 57.1 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi. Todo ello, sin perjuicio de que, en los supuestos en los que el reembolso de las aportaciones al capital se realice a plazos, tal y como autoriza el artículo 63.4 de la citada Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, el contribuyente pueda acogerse al régimen de imputación temporal previsto en el artículo 59.2.e) de la NFIRPF, para las operaciones a plazos o con precio aplazado, lógicamente, siempre y cuando se cumplan los requisitos exigidos al efecto.

Así, particularmente, en el referido artículo 59 de la NFIRPF se recoge que: '1. Con carácter general, los ingresos y gastos que determinan las rentas a incluir en la base del Impuesto se imputarán, sin perjuicio de lo establecido en esta Norma Foral, al período impositivo en que se hubiesen devengado los unos y producido los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos. En particular, serán de aplicación los siguientes criterios: (...) c) Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial. 2. Reglas especiales: (...) e) En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que sean exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año. Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión. En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta. (...)'.

Por último, debe indicarse que el pasado 1 de enero de 2014 entró en vigor la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, mediante la que se deroga la NFIRPF analizada en esta respuesta, en cuya disposición final primera se recoge que: 'Dos. A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la presente Norma Foral será de aplicación a las rentas obtenidas a partir del 1 de enero de 2014 y a las que corresponda imputar a partir de dicha fecha, con arreglo a los criterios de imputación temporal contenidos en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anteriormente vigente'.

De manera que, en el supuesto de que el contribuyente se acoja al criterio de imputación temporal de las operaciones a plazo, o con precio aplazado, deberá integrar en la base imponible de 2014 la parte de la renta obtenida imputable a los cobros que reciba en este ejercicio.

La renta objeto de consulta se integra y compensa en la base imponible del ahorro, sobre la que, en 2013, se aplica un tipo del 20 por 100 sobre los 10.000 primeros euros, y del 22 por 100 sobre el exceso, mientras que en 2014 se aplica una escala progresiva, cuyos tipos van del 20% (para importes de hasta 2.500 euros) hasta el 25% (para cuantías superiores a 30.000 euros).