Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 14561 de 08 de Junio de 2020

Normativa

Art. 20.Uno.18º de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre.

Resumen

IVA. Exenciones. Servicios de mediación en operaciones financieras.

Cuestión

La consultante es una entidad de crédito que tiene previsto suscribir con otra entidad de crédito distinta y ajena a su grupo un contrato de mediación relativo a determinados servicios financieros encuadrados en el apartado 18 del artículo 20.Uno de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Desea conocer si los servicios de mediación relativos a los servicios establecidos en el artículo 20.Uno.18 de la Norma Foral 7/1994 se encuentran exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Descripción

En lo que respecta a la cuestión planteada en el escrito de consulta, es de aplicación el artículo 20.Uno.18 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (NFIVA), según el cual estarán exentas de este Impuesto: "18. Las siguientes operaciones financieras: a) Los depósitos en efectivo en sus diversas formas, incluidos los depósitos en cuenta corriente y cuentas de ahorro, y las demás operaciones relacionadas con los mismos, incluidos los servicios de cobro o pago prestados por el depositario en favor del depositante. La exención no se extiende a los servicios de gestión de cobro de créditos, letras de cambio, recibos y otros documentos. Tampoco se extiende la exención a los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de "factoring", con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos. No se considerarán de gestión de cobro las operaciones de abono en cuenta de cheques o talones. b) La transmisión de depósitos en efectivo, incluso mediante certificados de depósito o títulos que cumplan análoga función. c) La concesión de créditos y préstamos en dinero, cualquiera que sea la forma en que se instrumente, incluso mediante efectos financieros o títulos de otra naturaleza. d) Las demás operaciones, incluida la gestión, relativas a préstamos o créditos efectuadas por quienes los concedieron en todo o en parte. La exención no alcanza a los servicios prestados a los demás prestamistas en los préstamos sindicados. En todo caso, estarán exentas las operaciones de permuta financiera. e) La transmisión de préstamos o créditos. f) La prestación de fianzas, avales, cauciones y demás garantías reales o personales, así como la emisión, aviso, confirmación y demás operaciones relativas a los créditos documentarios. La exención se extiende a la gestión de garantías de préstamos o créditos efectuadas por quienes concedieron los préstamos o créditos garantizados o las propias garantías, pero no a la realizada por terceros. g) La transmisión de garantías. h) Las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago. La exención se extiende a las operaciones siguientes: a') La compensación interbancaria de cheques y talones. b') La aceptación y la gestión de la aceptación. c') El protesto o declaración sustitutiva y la gestión del protesto. No se incluye en la exención el servicio de cobro de letras de cambio o demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro. Tampoco se incluyen en la exención los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de "factoring", con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos. i) La transmisión de los efectos y órdenes de pago a que se refiere la letra anterior, incluso la transmisión de efectos descontados. No se incluye en la exención la cesión de efectos en comisión de cobranza. Tampoco se incluyen en la exención los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de "factoring", con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos. j) Las operaciones de compra, venta o cambio y servicios análogos que tengan por objeto divisas, billetes de banco y monedas que sean medios legales de pago, a excepción de las monedas y billetes de colección y de las piezas de oro, plata y platino. A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior se considerarán de colección las monedas y los billetes que no sean normalmente utilizados para su función de medio legal de pago o tengan interés numismático, con excepción de las monedas de colección entregadas por su emisor por un importe no superior a su valor facial que estarán exentas del impuesto. No se aplicará esta exención a las monedas de oro que tengan la consideración de oro de inversión, de acuerdo con lo establecido en el número 2.º del artículo 140 de esta Norma Foral. k) Los servicios y operaciones, exceptuados el depósito y la gestión, relativos a acciones, participaciones en sociedades, obligaciones y demás valores no mencionados en las letras anteriores de este número, con excepción de los siguientes: a') Los representativos de mercaderías. b') Aquellos cuya posesión asegure de hecho o de derecho la propiedad, el uso o el disfrute exclusivo de la totalidad o parte de un bien inmueble, que no tengan la naturaleza de acciones o participaciones en sociedades. c') Aquellos valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial, realizadas en el mercado secundario, mediante cuya transmisión, se hubiera pretendido eludir el pago del impuesto correspondiente a la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichos valores, en los términos a que se refiere el artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores. l) La transmisión de los valores a que se refiere la letra anterior y los servicios relacionados con ella, incluso por causa de su emisión o amortización, con las mismas excepciones. m) La mediación en las operaciones exentas descritas en las letras anteriores de este número y en las operaciones de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales. La exención se extiende a los servicios de mediación en la transmisión o en la colocación en el mercado, de depósitos, de préstamos en efectivo o de valores, realizados por cuenta de sus entidades emisoras, de los titulares de los mismos o de otros intermediarios, incluidos los casos en que medie el aseguramiento de dichas operaciones. n) La gestión y depósito de las Instituciones de Inversión Colectiva, de las Entidades de Capital-Riesgo gestionadas por sociedades gestoras autorizadas y registradas en los Registros especiales administrativos, de los Fondos de Pensiones, de Regulación del Mercado Hipotecado, de Titulización de Activos y Colectivos de Jubilación, constituidos de acuerdo con su legislación específica".

 

Por lo tanto, la letra m) del apartado 18 del artículo 20.Uno de la NFIVA establece que estarán exentas del impuesto los servicios de mediación en las operaciones exentas descritas en dicho apartado y en las operaciones de igual naturaleza no realizadas en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales, extendiéndose asimismo la exención a los servicios de mediación en la transmisión o en la colocación en el mercado, de depósitos, de préstamos en efectivo o de valores, realizados por cuenta de sus entidades emisoras, de los titulares de los mismos o de otros intermediarios, incluidos los casos en que medie el aseguramiento de dichas operaciones.

 

Lo previsto en el número 18º del artículo 20.Uno de la NFIVA supone la transposición al ordenamiento interno de lo establecido en el artículo 135.1 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece que: "1. Los Estados miembros eximirán las operaciones siguientes: a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros; b) la concesión y la negociación de créditos, así como la gestión de créditos efectuada por quienes los concedieron; c) la negociación y la prestación de fianzas, cauciones y otras modalidades de garantía, así como la gestión de garantías de créditos efectuada por quienes los concedieron; d) las operaciones, incluida la negociación, relativas a depósitos de fondos, cuentas corrientes, pagos, giros, créditos, cheques y otros efectos comerciales, con excepción del cobro de créditos; e) las operaciones, incluida la negociación, relativas a las divisas, los billetes de banco y las monedas que sean medios legales de pago, con excepción de las monedas y billetes de colección, a saber, las monedas de oro, plata u otro metal, así como los billetes, que no sean utilizados normalmente para su función de medio legal de pago o que revistan un interés numismático; f) las operaciones, incluida la negociación, pero exceptuados el depósito y la gestión, relativas a acciones, participaciones en sociedades o asociaciones, obligaciones y demás títulos-valores, con excepción de los títulos representativos de mercaderías y los derechos o títulos enunciados en el apartado 2 del artículo 15; g) la gestión de fondos comunes de inversión definidos como tales por los Estados miembros; (...)".

 

Las exenciones reguladas en este artículo 135 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, constituyen conceptos autónomos del derecho comunitario que, como tales, deben ser interpretados de forma armonizada, a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE), con objeto de evitar divergencias en la aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido en unos Estados miembros y en otros.

 

En este sentido, lo primero que hemos de tener en cuenta es que la Directiva, como se puede observar en el artículo 135.1 parcialmente transcrito, no establece expresamente ninguna exención para los servicios de intermediación en las operaciones financieras indicadas, sino que regula los supuestos de exención indicados, incluyendo igualmente dentro de su ámbito objetivo de aplicación la negociación de dichas operaciones.

 

Por lo tanto, es necesario conciliar los conceptos "negociación" en la normativa comunitaria y el concepto de "mediación" contenido en la NFIVA, a los efectos de delimitar correctamente el ámbito objetivo de aplicación de la exención contenida en la letra m) del referido artículo 20.Uno.18º de la misma.

 

Así, en lo relativo al concepto comunitario de "negociación", ha de tomarse en consideración la Sentencia del TJUE de 13 de diciembre de 2001 (Asunto C-235/00), donde se indicó que: "39. Sin que sea necesario interrogarse sobre el alcance exacto del término «negociación», que también aparece en otras disposiciones de la Sexta Directiva y, en concreto, en los números 1 a 4 del artículo 13, parte B, letra d), cabe señalar que, en el contexto del número 5, se refiere a una actividad prestada por una persona intermediaria que no ocupa el lugar de una parte en un contrato relativo a un producto financiero y cuya actividad es diferente de las prestaciones contractuales típicas que prestan las partes de dichos contratos. En efecto, la actividad de negociación es un servicio prestado a una parte contractual y retribuido por ésta como actividad diferenciada de mediación. Puede consistir, entre otras cosas, en indicarle ocasiones de celebrar tal contrato, en ponerse en contacto con la otra parte y en negociar en nombre y por cuenta del cliente los detalles de las prestaciones recíprocas. Por lo tanto, la finalidad de la referida actividad es hacer lo necesario para que dos partes celebren un contrato, sin que el negociador tenga un interés propio respecto a su contenido. 40. No se trata, en cambio, de una actividad de negociación cuando una de las partes del contrato confía a un subcontratista una parte de las operaciones materiales vinculadas al contrato, como la información a la otra parte y la recepción y tramitación de las solicitudes de suscripción de títulos valores que son objeto del contrato. Si así sucede, el subcontratista ocupa el mismo lugar que el vendedor del producto financiero y, por consiguiente, no es una persona intermediaria que no ocupa el lugar de una parte del contrato en el sentido de la disposición controvertida".

 

De lo que se desprende que el TJUE considera que para que pueda extenderse la exención de las operaciones financieras a los servicios de negociación han de cumplirse, básicamente, dos requisitos: 1º) que el prestador del servicio de negociación o intermediación sea un tercero distinto del comprador y del vendedor de la operación principal; y 2º) que las funciones que realice vayan más allá del mero suministro de información y de la recepción de solicitudes, y se plasmen en la indicación de las ocasiones en las que se pueden realizar las operaciones, así como en la realización de todo lo necesario para que éstas se lleven a cabo.

 

Por ello, el mediador ha de ser un tercero, distinto de las partes que aproxima, que actúe de forma independiente, sin hallarse ligado o depender de ninguna de ellas, toda vez que el servicio que presta es, precisamente, el de acercarlas, indicar las ocasiones en las que es factible celebrar el contrato y realizar lo posible para que éste se concluya. Adicionalmente, esta labor de mediación ha de diferenciarse de la mera subcontratación de servicios por una de las partes. Concretamente, ha de diferenciarse de los supuestos en los que el vendedor solicita a un tercero la realización de un segmento de las actividades que ha de llevar a cabo para colocar sus productos financieros. En cuyo caso, no existe mediación alguna, toda vez que dicho tercero ocupa el mismo lugar que quien le contrata y no intermedia entre las partes de cara a la celebración del contrato. Con lo que el mediador ha de percibirse como un tercero independiente de las partes, quienes lo conocen y aceptan.

 

Estas conclusiones no distan mucho de las alcanzadas por el Tribunal Supremo (Sentencia de 10 de noviembre de 2004, de 10 de octubre de 2002 ó de 23 de octubre de 1959), para quien el mediador se configura como un tercero independiente de las partes, cuya labor consiste en conseguir la coincidencia de voluntades de cara a la celebración de un futuro contrato en el que no participa.

 

Consecuentemente, cabe concluir que el concepto de "negociación" del derecho comunitario y el de "mediación" del derecho interno coinciden, como característica común y básica, en hacer referencia a un tercero (el mediador), cuya función principal es la de aproximar a las partes para la celebración de un contrato posterior. Así, la jurisprudencia comunitaria concreta que el concepto de "negociación" abarca las tareas de indicación a las partes de la ocasión para celebrar el contrato, de puesta en contacto entre ellas, y de negociación en nombre y por cuenta de una de dichas partes de los detalles de las prestaciones recíprocas. No obstante, esto no quiere decir que el citado concepto de "negociación" se agote en estas tareas, ni que todas ellas deban concurrir, simultánea y necesariamente, para que quepa entender que nos encontramos ante servicios de esta naturaleza. Ya que lo que caracteriza a la "negociación" (y a la "mediación") es la realización de "lo necesario para que dos partes celebren un contrato, sin que el negociador tenga un interés propio respecto a su contenido" (es decir, sin que el negociador sea una parte en dicho contrato).

 

Por ello, en la sentencia del TJUE de 13 de diciembre de 2001, arriba mencionada, se especifica que el mero suministro de información y/o la simple recepción de solicitudes, por sí solas, no suponen la prestación de servicios de "negociación", a menos que estas tareas vayan acompañadas de otras. Ya que los conceptos de "negociación" y de "mediación" exigen la existencia de un tercero (no interesado en el contenido del negocio) que se dedica a acercar entre sí a las partes. Sin que pueda entenderse que esta labor de acercamiento se da cuando el tercero se limita a suministrar información sobre el futuro contrato, y/o a recibir solicitudes. Adicionalmente, como ya se ha dicho, para que estemos realmente ante un servicio de "negociación" o "mediación" es necesario que las partes perciban la existencia y la labor del citado mediador.

 

De todo lo cual cabe concluir que el término "mediación" recogido en la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la NFIVA conlleva la existencia de un tercero dedicado a aproximar a las partes de cara a la futura celebración de un contrato. Partes estas que conocen la existencia y la labor del mencionado mediador. A estos efectos, el mero suministro de información y/o la simple recepción de solicitudes no suponen, por sí mismos, la realización de actividades de "mediación" en el sentido de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.18º de la NFIVA. Finalmente, el hecho de que, tras la prestación del servicio de mediación, las partes no lleguen a concluir el contrato no altera la naturaleza de este servicio.

 

En el supuesto planteado, la entidad financiera consultante tiene previsto suscribir con una entidad de crédito ajena a su grupo un contrato de mediación relativo a determinados servicios financieros encuadrados en el apartado 18 del artículo 20.Uno de la NFIVA, sin que se detalle cuáles serán esos servicios en los que se producirá esa mediación. Por lo tanto, y en la medida en que no se aporta más información, cabe señalar que los servicios de mediación por los que se pregunta, estarán exentos por la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la NFIVA, en la medida en que se refieran a alguno de los servicios financieros enumerados en el referido número 18º, y siempre y cuando dicha mediación se lleve a cabo en los términos indicados en los párrafos anteriores.