Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia, 5146 de 13 de Mayo de 2003

Normativa

Art 16.2 y 54 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Art 23 del Decreto Foral 100/1999, de 22 de junio, por el que se desarrollan determinados aspectos de la Norma del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Resumen

Consideración de la suscripción de acciones como rendimiento de trabajo. Rentas irregulares.

Cuestión

La suscripción en el ejercicio 2000 de acciones de la empresa Acerinox por parte de los trabajadores con exclusión del derecho de suscripción preferente por parte de los accionistas constituye rendimiento del trabajo sujeto a retención y una retribución en especie de carácter regular.

Descripción

    En la Villa de Bilbao a 13 de mayo de 2002, reunido el Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia integrado por los miembros arriba señalados ha adoptado el siguiente,

ACUERDO

    VISTAS las actuaciones seguidas en la reclamación económico administrativa nº 4012/2000, promovida por DON          contra acto de reembolso practicado por Metalinox Bilbao, S.A. de la nómina del reclamante en el ejercicio 2000, como consecuencia del ingreso a cuenta sobre retribuciones en especie abonadas por la suscripción de acciones de Acerinox, S.A.

ANTECEDENTES DE HECHO

    PRIMERO.- Realizado el ingreso a cuenta en la Hacienda Foral de Bizkaia por retribuciones en especie satisfechas al reclamante, Metalinox Bilbao, S.A. procedió a reembolsarse el importe de dicho ingreso a cuenta mediante el descuento en la nómina del reclamante.
    SEGUNDO.- Contra el citado reembolso se promueve en 18 de diciembre de 2000 la presente reclamación económico administrativa, solicitando la parte actora se anule el ingreso a cuenta y se rectifique el porcentaje de retención aplicado, aportando cuantos documentos estima pertinentes en defensa de su derecho.
    TERCERO.- La entidad Metalinox Bilbao, S.A.  comparece en actuaciones suscribiendo las alegaciones presentadas por la parte actora.
    CUARTO.- En la tramitación de las presentes actuaciones han sido observadas todas las formalidades de procedimiento obligadas.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

    PRIMERO.- Del conocimiento y resolución de la presente reclamación vista en Sala y Unica instancia, por aplicación de lo prevenido en el Decreto Foral 116/1995, de 5 de septiembre, y artículo 161 de la Norma Foral General Tributaria, de 26 de marzo de 1986, es competente este Tribunal Económico Administrativo Foral, habiendo sido deducida con personalidad bastante y en tiempo hábil, a tenor de lo preceptuado en los artículos 30 y 88 del Reglamento de Procedimiento Económico Administrativo, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo.
    SEGUNDO.- Las cuestiones planteadas en la presente reclamación equivalen a determinar, en primer lugar, si la suscripción de acciones de la empresa por parte de los trabajadores, con exclusión del derecho de suscripción preferente por parte de los accionistas, constituye rendimiento del trabajo personal sujeto a retención, o rendimiento del capital mobiliario, tal como pretende la parte actora, y en segundo lugar y con carácter subsidiario, si en caso de constituir una retribución en especie, debe recibir o no el tratamiento de renta irregular.
    TERCERO.- El artículo 15.1 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dispone que 'Se considerarán rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal por cuenta ajena o de la relación laboral o estatutaria del contribuyente y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. Constituyen retribuciones en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda. Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria'. A su vez, el artículo 23 del Decreto Foral 100/1999, de 22 de junio, por el que se desarrollan determinados aspectos de la Norma del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece que 'No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie, a efectos de lo previsto en la letra c) del apartado 4 del artículo 15 de la Norma Foral del Impuesto, la entrega de acciones o participaciones a los trabajadores en activo en los siguientes supuestos: 1º.- La entrega de acciones o participaciones de una sociedad a sus trabajadores en activo. 2º.- Asimismo, en el caso de los grupos de sociedades en los que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, la entrega de acciones o participaciones de una sociedad del grupo a los trabajadores en activo, contribuyentes por este Impuesto, de las sociedades que formen parte del mismo subgrupo. Cuando se trate de acciones o participaciones de la sociedad dominante del grupo, la entrega a los trabajadores en activo, contribuyentes por este Impuesto, de las sociedades que formen parte del grupo. En los dos casos anteriores, la entrega podrá efectuarse tanto por la propia sociedad a la que preste sus servicios el trabajador, como por otra sociedad perteneciente al grupo o por el ente público, sociedad estatal o Administración Pública titular de las acciones.' La aplicación de lo previsto en el apartado anterior exigirá el cumplimiento de los siguientes requisitos: 1º.- Que la oferta se realice dentro de la política retributiva general de la empresa o, en su caso, del grupo de sociedades y que contribuya a la participación de los trabajadores en la empresa. 2º.- Que cada uno de los trabajadores, conjuntamente con sus cónyuges o familiares hasta el cuarto grado, no tengan una participación, directa o indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo, superior al 5 por 100. 3º.- Que los títulos se mantengan, al menos, durante cinco años. El incumplimiento del plazo a que se refiere el número 3º anterior motivará la obligación de ingresar la cantidad procedente, con los correspondientes intereses de demora. A este fin se presentará declaración-liquidación en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.
    CUARTO.- En el presente caso la Junta General Ordinaria de Accionistas de ACERINOX, S.A. acordó, en 30 de mayo de 2000, autorizar al Consejo de Administración para que realizase dos ampliaciones de capital destinadas a los empleados y personal jubilado de Acerinox, S.A. o de su grupo, con exclusión del derecho de suscripción preferente, al tipo de emisión de 16,5 euros, de los que 1,00 euros corresponde al nominal y 15,50 euros a la prima de emisión, quien procedió a ejecutar la citada ampliación de capital, quedando otorgada la correspondiente escritura pública en día 31 de octubre de 2000, suscribiendo la parte actora determinado número de acciones, por lo que Metalinox Bilbao S.A. procede a repercutir al interesado el correspondiente ingreso a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, calculado sobre la diferencia  entre el valor de suscripción y el correspondiente valor de cotización en Bolsa de la acción, manifestando la parte actora, como primer motivo de oposición a la consideración de la suscripción de acciones de la empresa por el trabajador como rendimiento de trabajo en especie, que la empresa no ha entregado acciones al trabajador, sino que el trabajador las ha suscrito, y lo único que el empleado adquiere es un derecho de suscripción preferente  que recibe del accionista y no de la empresa, no interviniendo la misma en ningún momento en la decisión, y puesto que la empresa no ha adquirido acciones para entregarlas a sus empleados, no estamos ante una retribución en especie, debiendose señalar frente a este motivo de oposición, que aunque la normativa laboral recoge el concepto de retribución en especie como un complemento salarial cuando dicho beneficio no forma parte del salario base, la normativa fiscal, en este punto, es mucho más explícita, haciéndose eco de una realidad impuesta en los últimos años, puesto que las prestaciones no dinerarias han ido tomando progresivamente una importancia notable, tanto cuantitativamente, por el monto que significan en el bloque retributivo de determinados empleados, como cualitativamente por la diversidad de su materialización, y así establece una amplia definición general de las retribuciones del trabajo en especie, señalando las más habituales en la práctica, relación que no es cerrada, estableciendo unas normas claras y concretas de valoración, habilitando la obligación de efectuar ingresos a cuenta sobre los mismos, y de acuerdo con los preceptos señalados en el Fundamento anterior, la concesión del derecho de suscripción de acciones de la empresa por un precio correspondiente al valor neto contable de la sociedad e inferior al valor de cotización, es calificable como rendimiento de trabajo, en tanto en cuanto, puede apreciarse la existencia clara de una vinculación del trabajador con la sociedad y una ventaja ofrecida a los trabajadores por su mera pertenencia a la plantilla de la empresa, con el fin de contribuir a la participación de los mismos en la empresa, aún cuando no supongan un gasto real para quien las conceda, por cuanto concurren los presupuestos de la norma para apreciar la existencia de un rendimiento del trabajo en especie.
    QUINTO.- En segundo lugar, la parte actora alega que no puede quedar gravada la adquisición de las acciones en el momento de la suscripción, por cuanto que el trabajador en ese momento no percibe utilidad alguna; y en este sentido se hace preciso señalar que el artículo 51 de la Norma Foral 10/1998, antes citada, establece que los ingresos que determinan las rentas a incluir en la base del Impuesto se imputarán al período impositivo en que se hubiesen devengado, y en particular, los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor. En consecuencia, la retribución en especie consistente en la diferencia entre el valor de mercado de las acciones y la valoración aplicada por la empresa, con motivo de la renuncia por parte de los accionistas al derecho de suscripción preferente en favor de los trabajadores, se materializa al finalizar el plazo fijado para la suscripción de las acciones, devengándose en ese momento, la renta en especie, no siendo un factor de discriminación el hecho de que no hayan acudido a la ampliación la totalidad de la plantilla, ya que la oferta se ha realizado a todos los trabajadores de la empresa, quienes de forma voluntaria han accedido o no a la misma.
    SEXTO.- Por lo que respecta a la valoración de la retribución en especie, la parte actora alega que en el supuesto analizado el valor de mercado se corresponde con el valor real de la acción, toda vez, que el artículo 159 de la Ley de Sociedades Anónimas exige que en los supuestos de ampliación de capital con exclusión del derecho de suscripción preferente, que el valor de las acciones se corresponda con el valor real de aquéllas, de tal modo, que los accionistas que ven excluido su derecho de suscripción preferente no se vean perjudicados por la ampliación de capital; y a este respecto, el artículo 159 de la Ley de Sociedades Anónimas establece en el supuesto de sociedades cotizadas, que la Junta de Accionistas podrá acordar la emisión de nuevas acciones a cualquier precio, siempre que sea superior al valor neto patrimonial de éstas, pudiendo limitarse a establecer el procedimiento para su determinación, es decir, que el precio de las nuevas acciones no puede ser inferior al valor real, pero se puede acordar un valor superior a éste. Por otra parte, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, donde se enumera taxativamente los rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, tampoco procede la reducción del 30 por 100 prevista en el precepto normativo citado con anterioridad, no procediendo, en consecuencia acceder a las pretensiones de la parte actora.
Por todo lo cual este Tribunal en Sesión celebrada en el día de hoy acuerda DESESTIMAR la presente reclamación económico administrativa, quedando confirmado en consecuencia el acto administrativo recurrido.