Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 26.128 de 26 de Mayo de 2005
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Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 26.128 de 26 de Mayo de 2005

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Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa

Fecha: 26/05/2005

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Normativa

ART. 29, 32,1 NF8/1998
ART. 38 DF68/2001
ART. 1258, 1278 CÓDIGO CIVIL

Resumen

IRPF 2002. RENDIMIENTOS DE CAPITAL INMOBILIARIO. INMUEBLES ARRENDADOS. INGRESOS: Deben computarse los comunicados por el arrendatario en su modelo 10-I, y no los que se deducen del contrato de arrendamiento, ya que es posible una modificación verbal de las condiciones de aquél. GASTOS: el pago efectuado a la arrendataria en ejercio del derecho de tanteo sobre el traspaso el local a un nuevo inquilino no es un gasto necesario para obtener rendimientos, ya que tiene como primer objeto la rescisión del alquiler con la consiguiente finalización de obtención de ingresos, por lo que su tratamiento es el de inversión o mejora, a tener en cuenta en el valor de adquisición cuando se enajene el inmueble, siendo deducible su amortización mientras el inmueble se mantenga arrendado.
ESTIMAR EN PARTE.

Descripción


**********


SESIÓN: 26 de Mayo de 2005

FALLO: 26.128

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2004/0150 interpuesta por D.ª **********, con DNI **********, contra el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 10 de febrero de 2004, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2002.




ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 6 de abril de 2004 se interpone reclamación económico-administrativa contra el Acuerdo de referencia, mediante escrito en el que la reclamante solicita la puesta de manifiesto del expediente administrativo al objeto de formular las alegaciones que considere oportunas.

SEGUNDO.- Una vez obró en poder de este Tribunal el expediente administrativo, le fue puesto de manifiesto a la parte reclamante, quien con fecha 11 de junio de 2004 presenta escrito de alegaciones en el que solicita la modificación de la liquidación provisional practicada en cuanto a los rendimientos del capital inmobiliario procedentes de inmuebles arrendados imputados por el Servicio de Gestión de Impuestos Directos.

Fundamenta su pretensión, en primer lugar, en la prevalencia de los rendimientos brutos por ella declarados en relación con el local sito en la calle **********, arrendado a la empresa **********, y que ascienden a 6.534 euros, frente a los 9.158,30 euros calculados por el referido Servicio, como resultado de la actualización anual, por aplicación del Índice General de Precios al Consumo, de las cantidades fijadas en el contrato de arrendamiento suscrito entre dicha entidad y la comunidad de bienes de la que es partícipe la reclamante. A estos efectos, aporta copia del certificado de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades relativo a los rendimientos procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos, modelo 10-I, presentado por la arrendataria, en el que consta la citada cantidad de 6.534 euros, documento cuya validez defiende frente al fijado administrativamente, puesto que dado que la Ley de Arrendamientos Urbanos posibilita que los arrendamientos de locales se rijan por la voluntad de las partes, y no es perceptivo que ésta conste por escrito, nada impide que la cláusula inicialmente recogida en el señalado contrato haya sido modificada verbalmente con posterioridad.

Propugna, asimismo, la deducibilidad del importe satisfecho a la arrendataria del local sito en la calle **********de la misma localidad en concepto de derecho de tanteo sobre el traspaso del mismo, dado que se trata de un gasto necesario para evitar el traspaso del local a un nuevo arrendatario, posibilitando de esta manera la formalización de un nuevo arrendamiento en el que se estipule una renta superior a la que se estaba satisfaciendo hasta ese momento. Como justificación del importe pagado, aporta copia de la factura emitida el 26 de marzo de 2002 por D.ª **********a la comunidad de bienes de la que forma parte, en concepto de traspaso de local por importe de 72.190 euros (Impuesto sobre el Valor Añadido excluido), así como copia de escritura pública de fecha 25 de marzo de 2002 por la que los propietarios del inmueble –entre los que se encuentra la ahora reclamante– ejercitan el derecho de tanteo sobre el traspaso del local en cuestión mediante la entrega de la cantidad anteriormente señalada.

VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 38 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1 de marzo de 1996, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil con arreglo a lo previsto en los artículos 30 del citado Reglamento y 164.1 de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

SEGUNDO.- De los antecedentes se desprende que en la presente reclamación se impugna el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 10 de febrero de 2004, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2002.

TERCERO.- Del expediente administrativo resulta que la reclamante presentó en plazo declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2002, consignando en concepto de rendimientos íntegros del capital inmobiliario un importe de 10.268,09 euros con unos gastos de 7.724,35 euros.

Mediante comunicación de fecha 23 de julio de 2003 el Órgano de Gestión requirió a la contribuyente, con el fin de completar su declaración, la presentación de diversos documentos entre otros, justificación documental de los gastos deducibles por inmuebles arrendados o subarrendados y copia de los contratos de arrendamiento. Tras el examen de la documentación aportada por el sujeto pasivo el Órgano de Gestión practicó con fecha 7 de octubre de 2003 liquidación provisional por modificación del rendimiento del capital inmobiliario teniendo en cuenta, entre otros hechos no cuestionados, los rendimientos íntegros que se desprendían de los contratos aportados, actualizados, en su caso, según el Índice de Precios al Consumo.

Dicha liquidación provisional fue objeto de recurso de reposición en el que la contribuyente solicitó detalle del cálculo de los rendimientos íntegros imputados, así como la consideración de gastos deducibles del importe satisfecho a la inquilina del local sito en la calle **********por ejercer su derecho preferente de traspaso y de los gastos notariales derivados de la escritura en la que se formalizó la citada operación.

Finalmente, el Acuerdo objeto de la presente reclamación, tras relacionar los inmuebles arrendados con indicación del importe del alquiler anual según contrato y el valor actualizado al ejercicio controvertido, desestimó la solicitud de la ahora reclamante comunicándole, en cuanto a la partida de gasto pretendida, que su tratamiento fiscal se correspondía con el de las inversiones o mejoras realizadas en el inmueble, que incrementan su valor de adquisición y que han de tenerse en cuenta con ocasión de su futura transmisión al objeto de calcular la ganancia o pérdida patrimonial generada.

CUARTO.- De lo expuesto hasta el momento, se constata que dos son las cuestiones a resolver en la presente reclamación, la primera referida a los rendimientos íntegros imputados en relación con el local sito en la calle ********** y, la segunda, la relativa a la consideración como gasto –o por el contrario, como inversión o mejora– del importe satisfecho a la arrendataria del local sito en la calle **********de la misma localidad, en ejercicio de su derecho de tanteo sobre el traspaso del referido local.

Con respecto a la primera de dichas cuestiones, debemos acudir al artículo 29 de la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que dispone en su apartado 1 que tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la cesión de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos todos los que se deriven del arrendamiento, subarrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza. Continúa señalando el apartado 2 que se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos se reciba del arrendatario, subarrendatario, cesionario o beneficiario de la constitución del derecho o facultad de uso o disfrute, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Como ya se ha señalado, la reclamante cuestiona el rendimiento del capital inmobiliario imputado por el Servicio de Gestión, que toma en consideración las rentas fijadas en el contrato de arrendamiento suscrito por la comunidad de bienes de la que forma parte la misma, en calidad de arrendadora, y las actualiza mediante la aplicación del Índice General de Precios al Consumo, tal y como viene estipulado en el propio contrato. Frente a la cuantía de tal imputación la reclamante pretende que prevalezca el importe declarado por la empresa arrendataria en el Certificado de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades relativo a los Rendimientos procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos, modelo 10-I, y argumenta en apoyo de su pretensión que resulta del todo factible una modificación verbal posterior del citado contrato acordada por las partes.

A este respecto, debemos señalar que, en efecto, el Código Civil prevé en su artículo 1.258 el perfeccionamiento de un contrato por el mero consentimiento, no exigiendo, por tanto, constancia escrita del mismo, y desde ese momento (e independientemente de la forma en que se haya celebrado) obliga al cumplimiento de lo pactado, así como de todas las consecuencias que, según su naturaleza, sean conformes a la buena fe, al uso y a la ley.

En el caso analizado en la presente reclamación, existe un contrato escrito, ratificado por las partes con fecha 6 de febrero de 1988, en el que se determinan, entre otros aspectos, la renta a satisfacer y su actualización para años posteriores, el cual fue modificado verbalmente por los contratantes, según se desprende de las alegaciones realizadas por la reclamante, y se encuentra corroborado por el certificado de retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a rendimientos procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos, modelo 10-I, emitido por la empresa arrendataria y presentado por la entidad arrendadora, en el que se consigna la cantidad de 6.534 euros como importe íntegro del arrendamiento, lo que nos lleva a confirmar el rendimiento íntegro declarado por la reclamante en el ejercicio que nos ocupa.

QUINTO.- La segunda causa de oposición de la reclamante a la liquidación practicada es el carácter de inversión o mejora dado por el Órgano de Gestión al pago que ha realizado la comunidad de bienes de la que forma parte la reclamante a la arrendataria del local sito en la calle **********, en ejercicio del derecho de tanteo sobre el traspaso del citado local, con objeto de evitar dicho traspaso a un nuevo inquilino, e incrementar de esa manera las rentas a obtener en futuros arrendamientos, pago para el que pretende la consideración de gasto deducible.

Dispone el apartado 1 del artículo 32 de la Norma Foral 8/1998 que en el supuesto de cesión de bienes inmuebles, para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos, así como el importe del deterioro sufrido por el uso o por el transcurso del tiempo en los bienes de los que procedan los rendimientos.

En el artículo 38 del Decreto Foral 68/2001, de 18 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se enumeran una serie de gastos deducibles para la determinación del rendimiento neto de inmuebles arrendados, gastos que tienen la nota común de ser necesarios para que se produzca la obtención de ingresos por arrendamiento, circunstancia que no se produce en el caso que nos ocupa en el que el gasto producido tiene como primer objeto la rescisión de un contrato de arrendamiento con la consiguiente finalización de obtención de unos ingresos que se venían percibiendo. Y es que en este supuesto, equiparable al del pago de las indemnizaciones debidas a los arrendatarios con idéntico objeto, se produce, por una parte, una disminución patrimonial en el caudal monetario del titular del inmueble, y por otra, una revalorización de la propiedad por disminución de la carga que supone para el derecho de propiedad de un inmueble la existencia de un contrato de arrendamiento, variaciones patrimoniales que, supuesta la correcta cuantificación del pago realizado, se neutralizan, reflejándose en el precio del inmueble en el supuesto de su eventual enajenación, para cuya obtención no es baladí la circunstancia de la inexistencia de arrendatarios en los inmuebles enajenados, circunstancia que se produce merced al pago de una cantidad que debe formar parte del valor de adquisición y que, tal como manifiesta el Órgano de Gestión, ha de considerarse como una inversión o mejora producida en el inmueble.

Y a ello no obsta que la reclamante alegue que el importe entregado redundará en un futuro arrendamiento más ventajoso que el actual, ya que el eventual aumento de rentabilidad o productividad del inmueble en ningún caso convierte el pago efectuado en gasto necesario a efectos de obtener los oportunos rendimientos, sino, como ya se ha indicado, en una mejora del mismo, por lo que podrán deducirse las cantidades destinadas a la amortización de dicha mejora, mientras el inmueble se mantenga arrendado o si vuelve a arrendarse, en los términos previstos en el artículo 39.2.a) del Decreto Foral 68/2001, de 18 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.


Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación número 2004/0150 interpuesta por D.ª **********, con DNI **********, anulando el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 10 de febrero de 2004, así como la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2002, ordenando la práctica de una nueva liquidación, tal y como se recoge en los Fundamentos de Derecho Cuarto y Quinto de la presente Reclamación.

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