Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 26.671 de 26 de Mayo de 2006

Normativa

Descripción

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SESIÓN: 26 de Mayo de 2006

FALLO: 26.671

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2005/0462, interpuesta por D. **********, en nombre y representación de D. **********, con DNI **********, contra el acto de repercusión tributaria por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, contenido en documento de fecha 27 de abril de 2005.




ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 6 de julio de 2005 se interpone la presente reclamación, mediante escrito en el que la parte reclamante solicita que se declare prescrito el Impuesto sobre el Valor Añadido de la minuta que se acompaña y que, en todo caso, se declare que el sujeto pasivo del Impuesto ha perdido el derecho a la repercusión de dicho Impuesto, por haber transcurrido más de un año desde su devengo.

Expone el reclamante que en el año 1995 interpuso juicio declarativo de menor cuantía contra D. ********** y otros, en reclamación de distintos pedimentos que fueron rechazados por el Juzgado de Primera Instancia nº 1 de Irún, con fecha 9 de septiembre de 1997, y que en dicho procedimiento D.********** fue defendido por el letrado D. **********. Añade que como consecuencia de su intervención profesional en dicho procedimiento, el citado letrado gira, por primera vez y con fecha 27 de abril de 2005, la minuta de honorarios correspondiente a su intervención en dicha primera instancia y ante el Juzgado de Primera Instancia nº 1 de Irún.

Con base en lo expuesto y tomando en consideración lo previsto en los artículos 75 y 88 del Decreto Foral 102/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y 64 y siguientes de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, concluye el reclamante, por un lado, que ha prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria y cobrar el Impuesto correspondiente a la minuta emitida, y por otro, que el minutante ha perdido el derecho a la repercusión y que el reclamante no está, en ningún caso, obligado a soportar dicha repercusión.

SEGUNDO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 241.2 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, se notificó la interposición de la reclamación a la persona recurrida, quien con fecha 23 de agosto de 2005 presenta escrito en el que, con base en los hechos y fundamentos de derecho que expone, solicita que se dicte resolución desestimando la pretensión de la parte reclamante.

En cuanto a la relación de hechos, expone en primer lugar que la minuta a que se refiere la parte reclamante no está girada por la persona recurrida y que, además, se trata de una minuta pro forma. Se refiere a continuación a los diversos avatares surgidos en el ámbito judicial, en el que se han dictado diversas sentencias en las que se condenaba en costas al reclamante. Añade que esta condena no fue firme hasta que el Tribunal Supremo confirmó la sentencia de la Audiencia Provincial, lo que no sucedió hasta el 5 de noviembre de 2004, con auto de aclaración de 16 de febrero de 2005, por lo que tal condena en costas no se produjo hasta el momento de la firmeza de la sentencia, lo que trae como consecuencia que la fecha a tener en cuenta no es la del 9 de septiembre de 1997, señalada por el reclamante, sino la del 16 de febrero de 2005 o la del 5 de noviembre de 2004.

Señala, por otro lado, que en este caso no se trata de la minuta del letrado que suscribe con su cliente, D. **********, y argumenta que entre éstos pueden establecerse los pactos de cobro que se estimen pertinentes, pudiendo en este momento haber cobrado todo, parte o nada de sus honorarios, lo que a la parte adversa, D. **********, no le incumbe; y que lo único importante para este letrado es saber que, en el supuesto de no haber cobrado, si no interrumpe la prescripción de su acción reclamatoria, en el plazo de tres años, se puede encontrar con la prescripción. Continúa señalando que, sin embargo, aquí no se trata de tal cuestión, sino de la falta de acuerdo entre las partes para el pago voluntario de las costas a que fue condenado D. **********, por lo que se ha tenido que acudir a una tasación de costas que se empezó a tramitar en juicio de menor cuantía; y que en tal tasación se han impugnado, por parte del reclamante, las costas por diversas razones, entre otras, la de entender que no se debe incluir el Impuesto sobre el Valor Añadido, por estar prescrito, o porque, al menos, tiene que quedar en suspenso hasta que se decida en vía administrativa, lo que le lleva a presentar posteriormente la presente reclamación, para dar una mínima credibilidad a su postura.

La primera de las alegaciones se refiere al devengo del Impuesto y señala al respecto que los servicios del letrado hacia su cliente no han finalizado aún y, desde luego, nunca antes del momento en que el Tribunal Supremo resolvió de forma definitiva; y que en cuanto a la minuta que es objeto de la reclamación, nunca pudo existir antes de dicha fecha, puesto que la condena en costas no fue firme ni ejecutiva hasta que el Tribunal Supremo dictó la sentencia definitiva.

En cuanto a la prescripción, señala que una vez producida la condena definitiva en costas, se le pueden reclamar a D. ********** en el plazo de prescripción de las condenas en sentencia, de 15 años, y que, reclamadas, como se ha hecho, por medio de la tasación de costas, desde el momento en que el tema está en litigio, se produce la interrupción de la prescripción. Añade que, de cualquier forma, es evidente que no ha pasado ni un año desde que se dictó sentencia por el Tribunal Supremo hasta que se emitió la minuta, por lo que de ninguna forma hay prescripción.

En cuanto a la pérdida del derecho a la repercusión, vuelve a referirse al carácter pro forma de la minuta, puesto que es previa a la que resulte definitivamente. Señala, además, que el inicio de la posibilidad de cobro de la minuta al reclamante no se produce hasta que la Sentencia del Tribunal Supremo resultó firme y a partir de tal momento se abre un nuevo plazo para emitir la minuta, y en este caso este plazo no ha alcanzado ni siquiera el año.

Considera, por último, que si se considerara que el reclamante no tiene que pagar el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino sólo el principal, la afectada sería la Hacienda Foral y no el letrado reclamado; y llama la atención sobre los peligrosos efectos que se producirían de prosperar la tesis del reclamante, teniendo en cuenta que los asuntos civiles que se recurren hasta el Tribunal Supremo tardan en resolverse unos siete años y que las condenas en costas y minutas de las mismas no se producen hasta que se dictan tales sentencias.

TERCERO.- De conformidad con lo previsto en el mismo artículo 241.2 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, se le pusieron de manifiesto las actuaciones al reclamante, quien con fecha 6 de octubre de 2005 presenta escrito en el que reproduce parcialmente el contenido del escrito de interposición, a lo que añade un nuevo apartado en los Fundamentos de Derecho. Este nuevo apartado se refiere a la posición de la Dirección General de Tributos sobre el carácter de la condena en costas y la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido, y cita en concreto una resolución de fecha 8 de marzo de 2005.


VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, que ha sido interpuesta por persona legitimada, conforme a lo dispuesto en los artículos 233 y 238 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

SEGUNDO.- De acuerdo con los antecedentes dos son las cuestiones que se suscitan con ocasión de la presente reclamación, a saber, si con ocasión de lo que el reclamante denomina minuta de honorarios de fecha 27 de abril de 2005, la persona reclamada le ha efectuado un acto de repercusión tributaria por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, y si las cantidades que en concepto de costas judiciales se tasan a favor de una de las partes litigantes tienen la consideración de contraprestación de alguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que pudiera dar lugar a la repercusión de las correspondientes cuotas de este Impuesto.

TERCERO.- En relación con la primera de las cuestiones mencionadas, el análisis de la documentación aportada ante este Tribunal por el reclamante permite constatar que el documento que éste denomina minuta de honorarios de 27 de abril de 2005, no contiene una repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido por parte de la persona reclamada al reclamante.

En efecto, resulta por un lado, tal como señala la parte reclamada, que nos encontramos ante un documento que no es una factura como tal, sino que se trata de una "factura pro forma", esto es, de carácter previo al documento definitivo que, en su caso, corresponda emitir. Ante esta situación, constatable en el propio documento presentado por él ante esta instancia, el reclamante no ha formulado alegaciones en sentido adverso en cuanto a este extremo, ya que en el escrito presentado con fecha 6 de octubre de 2005 reproduce las alegaciones formuladas al respecto en el escrito de interposición.

Además, la observación más superficial de dicho documento permite constatar que, si bien aparece la referencia de las personas que lo han emitido, no consta en el mismo destinatario alguno, lo que resulta conforme con lo señalado por la persona reclamada en el escrito presentado ante este Tribunal con fecha 23 de agosto de 2005. En este escrito se expone que este caso no trata de la minuta del letrado con su cliente, sino de la condena en costas a D. ********** y a la falta de acuerdo entre las partes para el pago voluntario de las mismas, lo que ha obligado a acudir a una tasación de costas, que se inició por diligencia de ordenación y tasaciones de 5 de mayo de 2005, que ha sido impugnada por el reclamante D. ********** **********.

Por lo tanto, debemos concluir que no se ha producido en este caso un acto de repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido que pueda ser objeto de reclamación económico-administrativa en los términos previstos en la letra a) del apartado 4 del artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

CUARTO.- Aun cuando lo concluido en el Fundamento de Derecho anterior conlleva la inadmisión de la presente reclamación, por inexistencia de acto alguno cuya revisión competa a este Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, entendemos que resulta conveniente analizar la segunda de las cuestiones a que nos hemos referido en el Fundamento de Derecho Segundo, dada la confusión conceptual que, a nuestro juicio, se deduce de las alegaciones formuladas al respecto por las partes intervinientes en la presente reclamación.

Debemos comenzar señalando que según lo dispuesto en el artículo 4.Uno del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Asimismo, según se establece en el artículo 78.Uno del mismo Decreto Foral, la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas, y según el apartado tres.1º del este mismo artículo, no se incluirán en la base imponible las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.

En este caso, tal como ha sido indicado por la parte reclamada, no se trata de la relación que une a un abogado o procurador con su cliente en el desarrollo de la actividad profesional de los primeros, sino del pago de las costas judiciales a que ha sido condenado el reclamante en el desarrollo de determinado proceso judicial. En este sentido, tal como ya ha sido señalado por este Tribunal en resoluciones anteriores en que se debatía una cuestión similar, resulta que "las cantidades que, como consecuencia de un procedimiento judicial, se fijan a favor de una de las partes litigantes en concepto de costas judiciales no tienen la consideración de contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que la parte a favor de la cual se determina la percepción de dichos importes no efectúa ninguna entrega de bienes o prestación de servicios a favor de la parte condenada al pago de las citadas costas judiciales. Es decir, las citadas cantidades tienen para la parte a favor de la cual se fijan la condición de indemnización y no constituyen, por tanto, la contraprestación de operación alguna gravada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que la parte que las percibe no debe ni puede repercutir a la parte que las satisface cantidad alguna en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro de tales cantidades". Esto es, tal como ha sido señalado por la Dirección General de Tributos en diversas resoluciones y en concreto en la emitida con fecha 13 de julio de 2004, el pago del importe de la condena en costas por la parte perdedora en un proceso implica la indemnización a la parte ganadora de los gastos en que incurrió por servicios de asistencia jurídica, por lo que, habida cuenta de esta naturaleza indemnizatoria, no procede repercusión alguna del tributo por la parte ganadora a la perdedora, ya que no hay operación sujeta al mismo que sustente dicha repercusión.

Ahora bien, tal como se ha recogido en esa misma resolución, "lo señalado anteriormente debe entenderse en todo caso sin perjuicio de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios que pudieran haberle sido prestados a la parte que ha de percibir las cantidades en concepto de costas judiciales por empresarios o profesionales que actúen en el ejercicio independiente de su actividad empresarial o profesional (por ejemplo, abogados y procuradores), con independencia del hecho de que sea precisamente el importe de tales servicios el que haya de tenerse en cuenta para determinar las costas judiciales que habrá de satisfacerle la otra parte del proceso".

Tales conclusiones toman su base en varias sentencias dictadas por el Tribunal Supremo. Así, cabe destacar las dictadas con fechas 4 de noviembre de 1991, 9 de julio de 1992, 8 de julio de 1997, 19 de enero de 2000 y 21 de noviembre de 2000, en las que se señala lo siguiente: "La condena en costas, de acuerdo con la jurisprudencia de esta Sala (ss. 22-6-1972 y 31-5-1984), es la declaración en sentencia de un crédito del favorecido con ella, contra el vencido en el juicio. (…). El favorecido con la condena en costas puede exigirlas como un aspecto más de la ejecución de la sentencia"; "La referida impugnación ha de desestimarse con sólo recordar lo declarado en la Sentencia de esta Sala de 16-7-1990 en el sentido de que «la relación entre el cliente y su Letrado es la de un arrendamiento de servicio, que no afecta para nada al desarrollo del proceso», así como que «el titular del crédito privilegiado que origina la condena en costas es la parte contraria beneficiaria de la misma y no los profesionales que la han representado y defendido»"; "La condena en costas genera un crédito en favor de la parte vencedora –en este caso, la Administración del Estado- y a cargo de la contraria condenada al pago de las mismas, crédito que no corresponde por tanto a quien la representa o asiste"; "La condena a los gastos procesales se produce en contra y en beneficio de las partes, y no de los profesionales intervinientes, tal como declaran, entre otras, las STC de 26 de febrero de 1990 y STS 23 de mayo de 1996, al interpretar los artículos 421, 423 y concordantes de la Ley de Enjuiciamiento Civil"; "El crédito por costas no tiene como titular al Letrado sino a la parte procesal acreedora de ellas". Asimismo, el mismo Tribunal Supremo ha señalado en Auto de 28 de diciembre de 2000 lo siguiente: "Debe señalarse que la condena en costas genera un crédito privilegiado del que es titular la parte contraria beneficiaria de la misma, que encuentra su razonabilidad en prevenir los resultados distorsionadores del entero sistema judicial que se derivan de una excesiva litigiosidad, así como en restituir a la parte contraria los gastos que, en menoscabo de la satisfacción de sus pretensiones, le ha ocasionado la defensa de sus derechos e intereses legítimos frente a quienes promuevan acciones o recursos legalmente merecedores del pago de las costas".

Visto lo anterior, puede resultar conveniente aclarar que lo concluido en párrafos precedentes no supone pronunciamiento alguno acerca de si el importe de las costas debe incluir o no el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que lo único que se está diciendo es que sobre el importe total a que ascienden dichas costas (cuya fiscalización no corresponde a este Tribunal, que no es competente para determinar cuál debe ser el contenido y los requisitos a que debe ajustarse la minuta de honorarios a presentar a efectos de la ejecución de la condena en costas), no puede efectuarse la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, resulta adecuado recordar, ya que puede ayudar a aclarar la confusión a que hemos hecho referencia en el primer párrafo de este Fundamento, que el Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre esta cuestión en diversas sentencias de la Sala de lo Civil. Así puede traerse a colación la dictada con fecha 12 de julio de 2000, en cuyo Fundamento de Derecho Primero se dice lo siguiente: "La impugnación de la tasación de costas por el concepto de indebidas se funda en serlo las partidas relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido «IVA», tanto del Letrado como del Procurador. Dice la sentencia de esta Sala de 17 de diciembre de 1999 que «el pago del referido impuesto correspondiente a honorarios de Letrado, responde a servicios profesionales prestados por el mismo, quien resulta ser el sujeto pasivo, por lo que tiene derecho a repercutir el impuesto sobre su cliente, pero al ser éste vencedor procesal y acreedor de las costas, la obligación de su pago corre de cuenta de quien resulta condenado, tanto si se hubiera satisfecho al Abogado, quien en este caso tendría que devolver su importe, como si el cliente lo hubiera hecho, en cuyo caso el Letrado minutante, con el pago de las costas que efectúe el obligado por sentencia, se reintegrará del importe que hubiera satisfecho a la Hacienda Pública (sentencia de 9 de mayo de 1995 que cita las de 24 de marzo de 1987 y 23 de marzo de 1994, así como la de 13 de noviembre de 1996 que cita las de 20 de mayo y 19 de diciembre de 1991, 23 de marzo de 1993 y 29 de marzo de 1996)», doctrina igualmente aplicable al impuesto sobre los derechos del Procurador y que determina la desestimación de la impugnación formulada".

Debemos hacer referencia, finalmente, a lo señalado por el reclamante en su escrito de 6 de octubre de 2005, en el que menciona dos consultas de la Dirección General de Tributos de fecha 8 de marzo de 2005 que, según entiende, suponen la modificación del criterio mantenido hasta entonces y concluyen que "el pago de las costas procesales no determina la repercusión del IVA por la parte ganadora a la perdedora, al no constituir contraprestación por ninguna operación gravada por el mismo, por lo que no procede la expedición de factura".

Entendemos que el reclamante, en la cita que hace a las resoluciones de la Dirección General de Tributos, se está refiriendo a la número 0100-05, emitida con fecha 9 de marzo de 2005, que, si bien supone un cambio de criterio de dicho centro directivo en cuanto al tratamiento de la condena en costas en lo que se refiere a la obligación de practicar retenciones, mantiene el mismo criterio que ha venido sosteniendo de forma reiterada, en lo que se refiere al tratamiento de la condena en costas en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Pues bien, dicho criterio en lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido, viene a coincidir con lo concluido en párrafos precedentes. Así, se dice en dicha resolución que "Las cantidades que en concepto de costas judiciales se tasan a favor de una de las partes litigantes no tienen la consideración de contraprestación de operación alguna sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que la parte en favor de la cual se determina la percepción de dichos importes no efectúa ninguna entrega de bienes o prestación de servicio en favor de la parte condenada al pago de las citadas costas judiciales. Dichas costas judiciales corresponderán, generalmente, a los gastos incurridos en un procedimiento judicial por la parte en favor de quien se determine el cobro de las mismas. Por consiguiente, las cantidades que en concepto de costas judiciales se tasen en favor de una de las partes en un proceso judicial tienen para dicha parte el carácter de indemnización, y no constituyen por tanto la contraprestación de operación alguna gravada por dicho Impuesto realizada por la parte que las satisface en favor de la parte que las percibe, no debiendo ni pudiendo por ello repercutir esta última a aquella cantidad alguna en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión del cobro de tales cantidades". No obstante lo expuesto, se hace la advertencia, en términos idénticos a los contenidos en la citada resolución de fecha 13 de julio de 2004, de que "lo señalado anteriormente debe entenderse en todo caso sin perjuicio de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios que pudieran haberle sido prestados a la parte que ha de percibir las cantidades en concepto de costas judiciales por empresarios o profesionales que actúen en el ejercicio independiente de su actividad empresarial o profesional (por ejemplo, abogados y procuradores), con independencia del hecho de que sea precisamente el importe de tales servicios el que haya de tenerse en cuenta para determinar las costas judiciales que habrá de satisfacerle la otra parte en el proceso".

Es decir, que resulta evidente que la postura manifestada por la Dirección General de Tributos coincide plenamente con la mantenida por este Tribunal y que ha sido recogida en párrafos anteriores de este mismo Fundamento de Derecho.




Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda NO ADMITIR la reclamación número 2005/0462, interpuesta por D. **********, en nombre y representación de D. **********, con DNI **********, por inexistencia de acto alguno cuya revisión competa a este Tribunal Económico-Administrativo.