Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 26.847 de 19 de Septiembre de 2006
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Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 26.847 de 19 de Septiembre de 2006

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Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa

Fecha: 19/09/2006

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Normativa

ART. 6.2, 12.1, 12.6, 48 NF8/1998
ART. 23 NF1/1985
ART. 48 DECRETO LEGISLATIVO1.564/1989

Resumen

IRPF 2002. IMPUTACIÓN DE RENTAS. TRANSPARENCIA FISCAL.
La imputación de rentas de sociedades a las que fue de aplicación el régimen de transparencia fiscal corresponde a quien ostente los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio, con independencia del régimen económico del matrimonio.
DESESTIMAR.

Descripción


**********


SESIÓN: 19 de Septiembre de 2006

FALLO: 26.847

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2005/0397 interpuesta por D. **********, con DNI ********** y D.ª **********, con DNI **********, contra los Acuerdos de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 29 de marzo de 2005, por los que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra las liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio 2002.




ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 23 de mayo de 2005 se interpone la presente reclamación económico-administrativa mediante escrito en el que la parte reclamante muestra su disconformidad con la imputación íntegra, realizada a D. **********, de la base imponible, deducciones y retenciones que le corresponden en función de su grado de participación, obtenidas por la sociedad **********, sociedad que tributa en régimen de transparencia fiscal, y que fue constituida constante el matrimonio de los reclamantes, regido por el régimen económico de gananciales.

Alega al respecto de dicha imputación que deben tenerse en cuenta los criterios generales recogidos en el artículo 12 de la Norma Foral 8/1998 y disposiciones reguladoras del referido régimen de gananciales del Código Civil, diferenciándose, previamente los dos tipos de rentas que integran la repetida base imponible, siendo el primero, rendimientos propiamente dichos, imputables íntegramente a D. **********, y el segundo, dividendos, atribuibles por mitad a cada uno de los cónyuges como rendimientos del capital mobiliario que son.

Discrepa además de la normativa utilizada por el Servicio de Gestión para fundamentar los Acuerdos impugnados, artículos 12.6 y 48 (entiende 49) de la señalada Norma Foral 8/1998, en tanto en cuanto regulan la imputación de rentas en el régimen fiscal de transparencia fiscal internacional, siendo aplicable, según su criterio, a falta de previsión específica en el referido artículo 12, el apartado 4, relativo a los rendimientos del capital mobiliario, e incluso, teniendo en cuenta que en la actualidad ha sido suprimido el régimen de transparencia fiscal, y **********se engloba dentro de las sociedades patrimoniales, el apartado 5, referente a las ganancias y pérdidas patrimoniales también de dicho artículo, dándose la circunstancia de que ambos preceptos remiten al artículo 7 de la Norma Foral 14/1991, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, el cual, concluye, en definitiva, atribuye por mitad a cada uno de los cónyuges la titularidad de los bienes y derechos comunes para un caso como el que nos ocupa.

SEGUNDO.- Intentada la puesta de manifiesto del expediente administrativo por dos veces en el domicilio de la parte reclamante, resultó en ambas fallida, por lo que se procedió, conforme a lo establecido en el artículo 108 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Guipuzcoa, a la publicación en el Boletín Oficial de Guipuzcoa número 198 de fecha 19 de octubre de 2005 del correspondiente anuncio, sin que hasta la fecha haya sido presentado escrito alguno comprensivo de alegaciones adicionales.

VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 38 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1 de marzo de 1996, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil con arreglo a lo previsto en los artículos 30 del citado Reglamento y 164.1 de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

SEGUNDO.- De los antecedentes se desprende que en la presente reclamación se impugnan los Acuerdos de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 29 de marzo de 2005, por los que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra las liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio 2002.

TERCERO.- Del expediente administrativo resulta que los reclamantes presentaron sendas autoliquidaciones por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2002, en modalidad ordinaria y tipo de tributación individual, en las que cada uno incluyó, dentro de sus rendimientos de capital mobiliario, en el apartado de dividendos, el 50% de la base imponible, las deducciones y las retenciones imputadas de la sociedad transparente ********** de la que el reclamante es socio.

Posteriormente, con fecha 21 de diciembre de 2004, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos practicó sendas liquidaciones provisionales, en las que, por lo que aquí interesa, excluyó los referidos rendimientos, deducciones y retenciones de capital mobiliario de ambas autoliquidaciones, incluyendo la totalidad de las citadas imputaciones en la base imponible del reclamante, dentro del capítulo de imputación de bases imponibles en el régimen de transparencia fiscal, teniendo en cuenta que dicha imputación se efectuaba al socio de la entidad transparente.

Recibidas dichas liquidaciones la parte reclamante interpuso con fecha 11 de febrero de 2005 recurso de reposición, en el que pretende la imputación al 50% de la base imponible, las retenciones y la deducción por dividendos de la sociedad transparente **********correspondiente a los dividendos obtenidos por ésta, teniendo en cuenta que estaban casados en régimen de gananciales. Este recurso fue desestimado por sendos Acuerdos de 29 de marzo de 2005, ahora impugnados, en los que, haciendo referencia a los artículos 12.6 y 48 de la Norma Foral 8/1998, se reitera la imputación íntegra en la liquidación del reclamante de la totalidad de la base imponible imputada, de la que forman parte los citados dividendos, así como de la deducción correspondiente.

CUARTO.- La cuestión planteada en la presente reclamación consiste en determinar a quién corresponde incluir en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas las imputaciones de una sociedad transparente.

Como ya se ha señalado, la parte reclamante pretende realizar un ejercicio de asimilación de la renta de la sociedad transparente imputada a los rendimientos del capital mobiliario e incluso a las ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para de este modo, en base al artículo 7 de la Norma Foral del Impuesto sobre el Patrimonio al que se remite la Norma Foral 8/1998, aplicar por mitad tanto la base imponible como, en su caso, las deducciones y bonificaciones que se contemplan en la regulación de este régimen, y ello porque estima que precisamente no existe tal regulación específica en la Norma del Impuesto relativa a las sociedades que se encuadran en dicho régimen, resaltando, además, la incorrecta actuación del Servicio de Gestión, que ha fundamentado los Acuerdos impugnados en los preceptos relativos a las sociedades que se rigen por el régimen de transparencia fiscal internacional.

Sin embargo, este Tribunal no puede compartir el criterio de la parte reclamante, puesto que es obvio que la misma incurre en un error al hacer tal afirmación. En efecto, si bien en la actualidad la Norma Foral del Impuesto dedica los artículo 12.6 y 49 a la imputación de las bases imponibles positivas de las sociedades sometidas a la transparencia fiscal internacional y el artículo 48 a la tributación de determinados contratos de seguros de vida, preceptos que, efectivamente, nada tienen que ver con la cuestión que está siendo analizada, dicha regulación tiene vigencia desde el 1 de enero de 2003, en virtud de las modificaciones introducidas por los artículos 6 y 23, respectivamente, de la Norma Foral 3/2003, de 18 de marzo, –sin perjuicio de lo establecido en la Disposición Transitoria de dicha Norma Foral–, a raíz de la desaparición del régimen de transparencia fiscal, no aplicables, por tanto, al ejercicio 2002 objeto de impugnación

En efecto, para dicho ejercicio 2002, la modalidad de renta consistente en la imputación de bases imponibles derivadas de sociedades en transparencia fiscal constituye una modalidad autónoma y totalmente diferenciada de otras rentas, en particular de los rendimientos del capital y de las ganancias y pérdidas patrimoniales a los que hace referencia la parte reclamante, tal y como establece también en su redacción original el artículo 6.2. de la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que diferencia claramente los distintos componentes de la renta. Por ello, a la hora de regular la individualización de rentas, el artículo 12 de la misma Norma Foral, tras disponer en su apartado 1 que la renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de la misma, cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio, dedica un apartado específico a la imputación de bases imponibles de sociedades en transparencia en el que se establece un criterio que nada tiene que ver con el previsto para los rendimientos del capital y las ganancias y pérdidas patrimoniales.

Así, el apartado 6 del citado artículo 12 dispone que la imputación de bases imponibles positivas de las sociedades a que se refiere el artículo 48 de la misma Norma Foral se debe efectuar a quienes ostenten los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio el día de la conclusión del período impositivo de la sociedad. Y establece dicho artículo 48 que la base imponible positiva obtenida por las sociedades a las que sea de aplicación el régimen de transparencia fiscal previsto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, tendrá la consideración de renta en la proporción que resulte de los estatutos sociales o, en su defecto, de acuerdo con la participación en el capital social.

Resulta, por tanto, que, según lo previsto en el artículo 12, para la individualización de las rentas que componen la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no se tiene en cuenta el régimen económico del matrimonio, sin perjuicio de lo regulado en el propio artículo para cada uno de los componentes de la renta, a lo que habrá de atenderse en cada caso. En el que nos ocupa, al tratarse de imputaciones de una sociedad transparente, debemos considerar lo dispuesto en el referido apartado 6 y, en consecuencia, la cuestión se centra en determinar quién ostenta tales derechos.

QUINTO.- En la normativa tributaria no se especifica qué debe entenderse a estos efectos por derechos económicos inherentes a la condición de socio, por lo que atendiendo al artículo 23 de la Norma Foral 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria del Territorio Histórico de Guipuzcoa, que dispone que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en derecho y que, en tanto no se definan por el ordenamiento tributario, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda, deberemos acudir a la normativa mercantil, y más concretamente en este caso, al artículo 48 del Decreto Legislativo 1.564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, el cual establece que la acción confiere a su titular legítimo la condición de socio y le atribuye los derechos reconocidos en dicha Ley y en los Estatutos, entre los que se encuentran los económicos. Por tanto, no cabe duda de que, salvo que se produzca una transmisión de derechos a un tercero en virtud de un negocio real, resulta que, teniendo en cuenta la normativa que ha sido expuesta, se deberá realizar la imputación a los socios.

En el caso que nos ocupa, la cualidad de socio concurre en D. ********** el día de la conclusión del período impositivo, extremo que no se discute y que se deduce del certificado emitido por la administradora de ********** aportado en su día por el reclamante. En consecuencia, siendo a D. ********** a quien corresponden todos los derechos, incluidos, por tanto, los económicos a los que se refiere la Norma Foral 8/1998, no cabe sino concluir que es a él a quien corresponde incluir en su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas la totalidad de las imputaciones de dicha sociedad transparente, tal y como se ha efectuado en las liquidaciones impugnadas.

Por último, debemos indicar que en el sentido resuelto en esta reclamación se ha pronunciado, entre otros, el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en sentencia de 23 de marzo de 2006.

Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclamación número 2005/0397 interpuesta por D. **********, con DNI ********** y D.ª **********, con DNI **********, contra los Acuerdos de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 29 de marzo de 2005, por los que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra las liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio 2002.

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