Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 27.326 de 26 de Abril de 2007

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa
  • Fecha: 26 de Abril de 2007

Normativa

ART. 16.2.a), 95, 97.1 NF8/1998
ART. 7 DF68/2001
ART. 2.Uno.B).2, 14 OF336/2004
ART. 7.h), 26 NF2/2005

Resumen

IRPF 2003. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO. RENTA IRREGULAR. Jubilación anticipada voluntaria parcial (contrato de relevo). Compensación económica percibida de forma fraccionada. Carece de período de generación. No se genera durante la relación laboral. Nace ex-novo por acuerdo entre las partes y equivale a los salarios dejados de percibir hasta la edad de la jubilación. Tampoco es rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo, pues no se encuentra entre los enumerados como tales en el artículo 7 del Decreto Foral 68/2001, ni cumple el requisito de imputarse en un único período impositivo.
INTERESES DE DEMORA: Alega falta de responsabilidad por tratarse de la modalidad mecanizada. Referencia a la función asistencial de la actuación de la Administración en dicha modalidad y al carácter indemnizatorio y no sancionador de los intereses de demora.
DESESTIMAR.

Descripción


**********
SESIÓN: 26 de Abril de 2007

FALLO: 27.326

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2006/0386 interpuesta por D. **********, con DNI **********, contra el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 11 de octubre de 2005, por el que se practica liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2003.



ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 19 de enero de 2006 se interpuso la presente reclamación económico-administrativa mediante escrito en el que el reclamante manifiesta su disconformidad con el Acuerdo de referencia y solicita su anulación.

El reclamante manifiesta su desacuerdo con la modificación de su declaración correspondiente al ejercicio de referencia realizada en modalidad mecanizada, alegando que, con la misma documentación presentada, no puede ser cambiado el criterio aplicado, y que, por lo tanto, no cabe rectificar la declaración inicialmente presentada ni, aún menos, girar intereses de demora como consecuencia de un posible error de la Administración.


VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- De los antecedentes se desprende que en la presente reclamación se impugna el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 11 de octubre de 2005, por el que se practica liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2003.

TERCERO.- Del expediente administrativo resulta que la parte reclamante presentó dentro del plazo establecido al efecto la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2003, en modalidad mecanizada y tipo de tributación conjunta. Los rendimientos del trabajo consignados en la declaración correspondiente al ejercicio 2003 ascendían a 35.186,45 euros, entre los que se encontraba el 50% de la indemnización por importe de 6.417,21 euros satisfecha por la **********. en concepto de jubilación voluntaria anticipada, considerada renta irregular.

Posteriormente, con fecha 11 de octubre de 2005, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos dictó el Acuerdo ahora impugnado, por el que se practicaba liquidación provisional por el ejercicio referido, en la que se procedía a integrar al 100% el importe de la indemnización por jubilación voluntaria anticipada satisfecha en el ejercicio, por haberse percibido en forma de renta en varios períodos impositivos.

CUARTO.- La primera cuestión a resolver en la presente reclamación es la relativa a la determinación del porcentaje de integración de los rendimientos de trabajo por importe de 6.417,21euros percibidos por el reclamante en el ejercicio 2003, en concepto de indemnización por jubilación voluntaria anticipada.

En el caso que nos ocupa, de la lectura del convenio colectivo de la **********. vigente en el año 2003, al que ha tenido acceso este Tribunal, en concreto de sus artículos 23 y 23 bis, así como de la documentación aportada por la empresa a instancia de este Tribunal, se desprende que el reclamante percibe las citadas cantidades como compensación económica por haberse acogido a la jubilación anticipada voluntaria parcial a la que tiene derecho por tener más de sesenta años, quedando transformado su contrato de trabajo en un contrato de trabajo a tiempo parcial, de manera que se reduce su jornada laboral y sus emolumentos en un 85%. Asimismo, se desprende del convenio colectivo que es necesario para la percepción de dichas cantidades haber permanecido en servicio activo los cinco años anteriores a la jubilación anticipada, que los trabajadores que se acogen a la jubilación anticipada parcial perciben de la empresa una cantidad equivalente al 85% de las estipuladas para la jubilación anticipada, que se les abonará distribuida en tantas anualidades como les falten para cumplir 65 años, y que las cantidades pactadas por este concepto oscilan entre las 19 mensualidades, que se establecen para los trabajadores que se jubilan anticipadamente con 60 años, y las 5 mensualidades, que corresponden a aquellos trabajadores que se acogen a la jubilación anticipada habiendo cumplido ya 64 años.

A este respecto, el artículo 16.2 a) de la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece, cuando los mismos tengan un período de generación superior a dos años y no se obtengan de forma periódica o recurrente, la aplicación a los rendimientos del trabajo de un porcentaje de integración del 60%, porcentaje que será del 50% en el supuesto de que el período de generación sea superior a 5 años o se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

Por tanto, se contemplan dos tipos de rendimientos del trabajo de naturaleza irregular: los generados en un período de más de dos años obtenidos de forma no periódica ni recurrente y los calificados como irregulares reglamentariamente, rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo enumerados en el artículo 7 del Decreto Foral 68/2001, de 18 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en sus letras a) a g), cuando se imputen en un único período impositivo, por lo que en el caso que nos ocupa procede analizar si la renta percibida por el reclamante tiene cabida en una de estas dos modalidades de renta irregular.

Respecto al primer apartado, debe descartarse la existencia de un período de generación de la misma, puesto que, aunque los años trabajados en la empresa se tengan en cuenta a efectos de calcular las mensualidades a percibir en concepto de compensación económica por jubilación anticipada voluntaria parcial, nos encontramos ante un acuerdo consensuado entre la empresa y el reclamante, del que, cumpliendo el requisito de haber permanecido en servicio activo los cinco años anteriores a la jubilación anticipada voluntaria parcial, surgen en este momento obligaciones económicas a cargo de la **********., a cambio de la reducción de jornada del trabajador y simultánea contratación de un trabajador relevista, por lo que los derechos económicos derivados de la jubilación anticipada voluntaria parcial pactada de común acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen ex-novo a raíz del acuerdo alcanzado entre las partes para llevar a cabo dicha jubilación anticipada voluntaria parcial.

Tampoco puede considerarse como periodo de generación el tiempo que le falta para cumplir 65 años, puesto que, aunque las cantidades percibidas por el reclamante se cuantifican en función del número de años que media entre la fecha de la jubilación anticipada parcial y la fecha en que se hubiera causado la jubilación forzosa, dichas cantidades se perciben de forma periódica o recurrente.

Rechazada la existencia en el caso que nos ocupa de un período de generación, pasamos a analizar la posible calificación como renta obtenida de forma notoriamente irregular en el tiempo de las cantidades percibidas en concepto de jubilación anticipada voluntaria parcial, como parece ser que fue incluido por el reclamante en la declaración del Impuesto presentada. En este sentido, debemos señalar que el artículo 7 del Decreto Foral 68/2001, de 18 de diciembre, contiene una enumeración cerrada de los rendimientos de trabajo que se consideran obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, y que el presente caso no está incluido entre los mismos. E incluso en el caso de que dichos rendimientos se encontraran entre los considerados obtenidos de forma notoriamente irregular por el artículo 7 de dicho Decreto Foral, tampoco tendrían la consideración de tales, por no concurrir en el presente caso la circunstancia de que los correspondientes rendimientos se imputen en un único período impositivo, requisito imprescindible para merecer dicha calificación.

En conclusión, las cantidades percibidas con carácter de indemnización por jubilación anticipada voluntaria parcial tienen la consideración de rendimientos de trabajo regulares, tal y como los computó el Servicio de Gestión en la liquidación practicada.

QUINTO.- En la presente reclamación se impugnan asimismo los intereses de demora exigidos en la liquidación provisional practicada, basándose la línea argumental del reclamante en una exclusión de responsabilidad por su parte a la hora de realizar la declaración-liquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2003, lo que a su entender imposibilita la exigencia de tales intereses de demora. Sin embargo, tal y como a continuación se analizará, no podemos compartir dicho razonamiento, ni desde el punto de vista de la modalidad de presentación de la declaración elegida, ni en atención a la naturaleza de los intereses de demora.

Por lo que respecta al primer aspecto, el artículo 95 de la Norma Foral 8/1998, de 24 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dispone en su apartado 1 que los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan, y añade en el apartado 7 que los modelos de declaración, así como la utilización de modalidades simplificadas o especiales de declaración, se aprobarán por el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas, que establecerá la forma y plazos de su presentación, así como los supuestos y condiciones de presentación de las declaraciones por medios telemáticos. Por su parte, el artículo 97.1 de la misma Norma Foral dispone que los contribuyentes que estén obligados a declarar por este Impuesto, al tiempo de presentar su declaración, deberán determinar la deuda tributaria correspondiente e ingresarla en el lugar, forma y plazos determinados por el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas.

Haciendo uso de la autorización de este artículo 95, el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas dictó la Orden Foral 336/2004, por las que se aprueban las modalidades, modelos y formas de presentación de las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio correspondientes al ejercicio 2003, cuyo artículo 2.Uno.B).2 establece, para aquellos contribuyentes que se acojan a la modalidad de la declaración mecanizada, la obligatoriedad de presentar los correspondientes documentos de prueba con base en los cuales se confecciona la autoliquidación y que están establecidos en el artículo 14 de la propia Orden Foral, entre los que se encuentran, en su apartado Uno.2.a), la certificación de los retenedores en que consten los rendimientos, gastos y cantidades retenidas o ingresadas a cuenta por rendimientos del trabajo personal (Modelo 10-T), o en su defecto, recibos de salarios u otra prueba documental suficiente. Dicha documentación debe ponerse a disposición del personal de las oficinas en las que se presenten las declaraciones en la mencionada modalidad, personal que a tenor de lo establecido en el citado artículo 2.Uno.B).2 de la citada Orden Foral realizará una función meramente asistencial para la confección de la citada autoliquidación.

De lo anterior podemos concluir que el contribuyente viene obligado, por un lado, a presentar y suscribir la declaración del Impuesto, y a adjuntar todos los documentos referidos tanto a los rendimientos como a los gastos y, por otro lado, a determinar, al tiempo de presentar su declaración, la deuda correspondiente, siendo la función del empleado de la Administración tributaria, a la hora de cumplir con estas obligaciones, meramente asistencial, recayendo la responsabilidad final respecto de la declaración-liquidación presentada en el propio interesado, que es quien, de conformidad a los datos consignados, firma tal declaración.

SEXTO.- Pero es que además la determinación de a quién se imputa el error padecido a la hora de confeccionar la declaración-liquidación presentada resulta irrelevante, puesto que no estamos hablando de sanciones, sino de intereses de demora, los cuales, como reiteradamente tiene manifestado el Tribunal Supremo tienen un carácter indemnizatorio y nunca sancionador.

En este sentido, debemos señalar que de lo dispuesto en el artículo 26 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, resulta que el devengo de los intereses de demora se produce de forma automática cuando no se ha efectuado el pago de la totalidad de la cuota tributaria en el plazo correspondiente. La consecuencia de esta configuración es que no existe relación alguna entre los intereses de demora y una hipotética responsabilidad, como parece señalar la parte reclamante, puesto que su nacimiento depende exclusivamente de la falta de ingreso en plazo de la cuota debida, al ser su naturaleza indemnizatoria por el retraso sufrido en la percepción de unos ingresos debidos, y no sancionadora, tal y como tienen establecidas la doctrina del Tribunal Constitucional en su Sentencia número 76/1990, de 26 de abril, y la del Tribunal Supremo, declarada, entre otras, en la Sentencia de 28 de noviembre de 1997.

Respecto a los intereses de demora derivados de la actuación comprobadora de las declaraciones-liquidaciones por parte de la Administración, el Tribunal Supremo ha señalado en la citada Sentencia que el artículo 10 letra k) de la Ley General Tributaria, que se corresponde con el artículo 7.h) de la referida Norma Foral 2/2005, estableció que se regulará por Ley la obligación de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, y que esto implica que junto a una obligación de dar –la obligación del pago, como obligación principal de todo sujeto pasivo–, la ley sitúa una obligación de hacer –es decir, determinar la cuantía de la deuda tributaria, o lo que es lo mismo, autoliquidarse–, habiéndose extendido esta obligación incluso a los impuestos más complejos.

Este régimen de declaración-autoliquidación –continúa la Sentencia– significa que la obligación tributaria nace 'ex-lege' cuando se realiza el hecho imponible, y es líquida, obviamente, cuando el sujeto pasivo practica la autoliquidación, y, si no lo hace, se entiende que lo es el último día del plazo reglamentario para la presentación de la correspondiente declaración-liquidación, y vencida cuando ha transcurrido dicho plazo, y si la Administración comprueba la declaración-autoliquidación y descubre hechos ocultados o que ha sido practicada incorrectamente (errores de hecho y de derecho), deberá exigir los intereses de demora del artículo 58.2.b) de la Ley General Tributaria, por las cuotas liquidadas como consecuencia de su actuación comprobadora desde el día siguiente al del final del plazo para declarar, pues se entiende que la obligación tributaria es, desde ese día, y por ministerio de la ley, líquida, exigible y vencida.

Por ello, cabe concluir que el interés de demora constituye un modo de resarcir a la Administración, en su calidad de acreedora, del perjuicio causado por no disponer de un dinero que debió obrar en su poder.

En el caso que nos ocupa, al haberse efectuado inicialmente una devolución de 800,28 euros, y resultar posteriormente una cuota diferencial positiva de 98,13 euros, la suma de las cantidades referidas permaneció en poder del reclamante cuando debió haber permanecido en el de la Administración, lo que supone el devengo de intereses de demora a favor de esta última. Además, no cabe poner objeción alguna a la cuantificación de tales intereses efectuada por el Servicio de Gestión, ya que los mismos se han calculado teniendo en cuenta, respecto de la primera cantidad citada, el periodo comprendido entre la fecha de la devolución inicial, y aquélla en que se practica la liquidación, y, respecto de la cantidad referida en segundo lugar, el plazo comprendido entre el día siguiente al de finalización del plazo establecido para la presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 2003 y la fecha en que se practica la liquidación.

Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclamación número 2006/0386 interpuesta por D. **********, con DNI **********, confirmando el Acuerdo de la Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 11 de octubre de 2005, así como la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2003.


Rendimientos del trabajo
Jubilación anticipada por voluntad del trabajador
Intereses de demora
Período impositivo
Impuestos directos
Gestión tributaria
Renta irregular
Compensación económica
Jubilación voluntaria
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Jubilación anticipada
Indemnización por jubilación
Responsabilidad
Liquidación provisional por el IRPF
Contrato de Trabajo
Convenio colectivo
Servicio activo
Declaraciones-autoliquidaciones
Liquidación provisional del impuesto
Jubilación parcial anticipada
Contrato de relevo
Voluntad de las partes
Impago de salario
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Declaración IRPF
Tributación conjunta
Cuantía de la indemnización
Jornada laboral
Trabajador relevista
Reducción de jornada laboral
Jubilación forzosa
Deuda tributaria
Impuesto sobre el Patrimonio
Prueba documental
Recibo de salarios
Obligaciones tributarias
Cuota tributaria
Liquidaciones tributarias
Obligación de dar
Obligación principal

LEY 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

REAL DECRETO 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero. VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

NF. 2/2005 de 8 de Mar Gipuzkoa (General Tributaria) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial de Gipuzkoa Número: 52 Fecha de Publicación: 17/03/2005 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2005 Órgano Emisor: Dfg-diputado General

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