Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 28.076 de 03 de Septiembre de 2008

Normativa

ART. 99 DF102/1992

Resumen

Descripción

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SESIÓN: 3 de Septiembre de 2008

RESOLUCIÓN: 28.076

En la ciudad de Donostia-San Sebastián, VISTA por el Tribunal Económico-Administrativo Foral la reclamación número 2004/0593, interpuesta por D. **********, con DNI **********, en nombre y representación de **********, S.L., con CIF **********, contra los Acuerdos del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 21 de octubre de 2004, por los que se practican sendas liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los periodos de liquidación consecutivos comprendidos entre el tercer trimestre del ejercicio 2000 y el segundo trimestre del ejercicio 2004.




ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 29 de noviembre de 2004 se interpone la presente reclamación, mediante escrito en el que la parte reclamante muestra su disconformidad con los actos impugnados y solicita que se reclame el expediente administrativo para que le sea puesto de manifiesto a fin de presentar las correspondientes alegaciones.

SEGUNDO.- Una vez obró en poder de este Tribunal el expediente administrativo, le fue puesto de manifiesto a la parte reclamante mediante oficio recibido el 23 de febrero de 2005 en el domicilio señalado al efecto.

Transcurrido el plazo otorgado para la formulación de alegaciones, sin que la reclamante planteara cuestión alguna en relación con los actos impugnados, con fecha 26 de mayo de 2005 este Tribunal acordó archivar la reclamación interpuesta, mediante resolución de fecha 26 de mayo de 2005.

Posteriormente, con fecha 6 de septiembre de 2005, la sociedad reclamante presenta un escrito ante este Tribunal en el que solicita que se dicte por este Tribunal resolución expresa mediante la cual se confirme su derecho a que le sean restituidas las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas en exceso durante periodos anteriores al último trimestre del año 2000, anulando el Acuerdo del Servicio de Gestión por el que se deniega dicha devolución. Señala la reclamante, en defensa de la referida pretensión, que con fecha 21 de octubre de 2004 el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos giró liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos trimestrales comprendidos entre el tercer trimestre de 2000 y el segundo trimestre de 2004, mediante las cuales se eliminaron las cuotas a compensar que derivaban de periodos anteriores al tercer trimestre del ejercicio 2000 y, consiguientemente, fueron modificadas las sucesivas declaraciones presentadas hasta el segundo trimestre del ejercicio 2004, ya que arrastraban esas cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido pendientes de compensación. Añade que, según establece la normativa reguladora de este Impuesto, todo sujeto pasivo puede optar entre su derecho a compensar, en futuros periodos de liquidación, el exceso de las cuotas a deducir que superan las cuotas del Impuesto devengadas y el derecho que le asiste a solicitar la devolución de tal exceso. Finaliza su exposición señalando que este segundo derecho fue ejercitado mediante escrito dirigido al Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, con fecha 5 de octubre de 2004, a fin de solicitar la devolución de las cuotas soportadas cuyo periodo de deducción finalizó a lo largo de anteriores periodos trimestrales al último del año 2000; y que dicho Servicio, sin motivación alguna, denegó dicha devolución, por lo que solicita del Tribunal la revocación de dicho acuerdo denegatorio.

En respuesta a este escrito, el Secretario de este Tribunal envía, con fecha 19 de septiembre de 2005, un oficio a la reclamante en el que pone en su conocimiento lo señalado en el oficio de notificación de la resolución dictada en la reclamación número 2004/0593, acerca de su derecho a interponer recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco en el plazo de dos meses contados desde el día siguiente al de la notificación de la resolución, por lo que se devuelve el original del escrito.

TERCERO.- Contra la referida resolución la entidad reclamante interpuso recurso contencioso-administrativo, el cual resultó estimado parcialmente por sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de fecha 8 de octubre de 2007, en la que, tras considerar que el caso analizado integraría un supuesto de caducidad en la instancia, y que por lo tanto para poder archivarse debería haberse apercibido a la parte de las consecuencias de su pasividad, resuelve lo siguiente: "En consecuencia, anulamos el acuerdo impugnado, retrotrayendo las actuaciones al momento anterior a su dictado, para que el TEAF adopte la decisión procedimental correspondiente".

A continuación, el Diputado Foral del Departamento de Hacienda y Finanzas dictó Orden Foral de ejecución nº 105/2008, de 29 de enero, en la que dispone dar cumplimiento a la referida sentencia de fecha 8 de octubre de 2007 dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco.

CUARTO.- En cumplimiento de dicha Orden, se comunicó de nuevo a la reclamante la puesta de manifiesto del expediente, con especial advertencia de que, en caso de ausencia de alegaciones, se procedería al archivo de las actuaciones por desconocimiento de la discrepancia fáctica o jurídica.

Recibida la comunicación, con fecha 27 de marzo de 2008 la sociedad reclamante presenta escrito en el que, con base en las alegaciones que formula, solicita que sean anulados los acuerdos de liquidación impugnados, se declare la validez y plena eficacia jurídica de la rectificación de la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre y resumen anual del ejercicio 2000 instada por la sociedad y, de conformidad con la misma, se reconozca el derecho a la devolución de 15.777,56 euros, correspondientes a las cuotas soportadas y no compensadas, con sus preceptivos intereses de demora.

En la primera de las alegaciones, la sociedad reclamante defiende la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones giradas, ya que, a su entender, los acuerdos de liquidación no contienen la menor referencia de los hechos y de los preceptos jurídicos causantes de las mismas. Considera, al respecto, que resulta preciso poner de manifiesto la total y absoluta falta de motivación de las liquidaciones provisionales impugnadas que, siguiendo la clásica metodología de liquidación paralela, omiten la menor mención de los errores cometidos y de los preceptos presuntamente infringidos, que han originado la discrepancia, esto es, que dichas liquidaciones se limitan, única y exclusivamente, a confrontar, a través de columnas paralelas, los datos declarados inicialmente por el contribuyente y los datos calculados por el Servicio de Gestión, sin explicar a qué responde o de dónde procede la reducción del importe de las cuotas pendientes de compensación.

Defiende la reclamante, en la segunda de las alegaciones formuladas, la procedencia del derecho a la rectificación de la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2000, con unos argumentos similares a los vertidos en el escrito presentado ante este Tribunal con fecha 6 de septiembre de 2005.

La tercera y última de las alegaciones se concreta en el derecho a obtener la devolución de las cuotas pendientes de compensación a 31 de diciembre de 2000. Se refiere la reclamante al contenido del artículo 99.Cinco del Decreto Foral 102/1992, que regula el Impuesto sobre el Valor Añadido, y señala que su aplicación en el presente caso supone que el último periodo para compensar las cuotas originadas en el segundo trimestre de 1996 ha de ser el segundo trimestre de 2000, pero que, de acuerdo con diversas resoluciones y sentencias, si en dicho periodo no se pudiera compensar, por exceder la cuantía de las deducciones procedentes del importe de las cuotas devengadas, el contribuyente no debería perder este derecho de crédito frente a la Hacienda Pública, sino que debería poder solicitar la devolución de dicho saldo en el referido trimestre, opción que, según señala, impide lo dispuesto en el artículo 115.Uno del referido Decreto Foral. No obstante, señala que la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, de 25 de octubre de 2001, establece que las modalidades de devolución del excedente del Impuesto sobre el Valor Añadido fijadas por los Estados miembros no pueden ser tales que lesionen el principio de neutralidad que preside el Impuesto, haciendo recaer sobre el sujeto pasivo, total o parcialmente, el peso del mismo. Por ello, considera la reclamante que «el saldo a compensar que un contribuyente tenga, que le caduque en un trimestre que no sea el cuarto y que no pudiera pedir su devolución en el trimestre que le caduca, debe poder solicitarla en el 4º trimestre del año en que dicho derecho haya caducado, pues de otra forma se perdería ese derecho frente a la Hacienda Pública por una simple cuestión de sistemática de la gestión del Impuesto, al limitar la Ley la posibilidad de solicitar la devolución del saldo a favor del contribuyente únicamente en el 4º trimestre de cada año, para facilitar su aplicación práctica». Se refiere, finalmente, a la sentencia dictada por el Tribunal Supremo con fecha 4 de julio de 2007, sobre una cuestión similar, que, a su entender, va más allá de lo expuesto y sienta un criterio que supone que, «en el presente caso, y dado que el interesado solicitó la devolución de las cuotas del IVA cuyo derecho a compensación había caducado, la desestimación de esta solicitud y las consiguientes liquidaciones giradas por la Hacienda Foral, no son conformes a Derecho ya que, en palabras del Tribunal Supremo, vulneran el espíritu del Impuesto y generan un enriquecimiento injusto para la Administración». Por ello, considera que la Administración ha de devolverle el importe de 15.777,56 euros no compensados por transcurso del plazo habilitado para ello.


VISTO el presente procedimiento por este Tribunal en única instancia, de conformidad con las atribuciones conferidas por la legislación vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de la presente reclamación, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuesta por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- De los antecedentes se desprende que en la presente reclamación se impugnan los Acuerdos del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 21 de octubre de 2004, por los que se practican sendas liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los periodos de liquidación consecutivos comprendidos entre el tercer trimestre del ejercicio 2000 y el segundo trimestre del ejercicio 2004.

TERCERO.- Del expediente administrativo resulta que mediante Acuerdo dictado por el Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos con fecha 16 de agosto de 2004 y notificado el 17 de septiembre de ese año, se propone la práctica de liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los periodos de liquidación consecutivos comprendidos entre el tercer trimestre del ejercicio 2000 y el segundo trimestre del ejercicio 2004. Esta propuesta toma como base lo previsto en los artículos 99.Cinco y 100 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y en aplicación de los mismos el Servicio de Gestión considera que se ha producido, en el segundo trimestre del ejercicio 2000, primer trimestre del ejercicio 2001 y segundo trimestre del ejercicio 2001, la caducidad respecto de unos importes respectivos de 12.524,72 euros, 1.139,30 euros y 53,79 euros, que tienen su origen en los saldos a favor de la reclamante resultantes de las declaraciones-liquidaciones del segundo trimestre del ejercicio 1996, primer trimestre de 1997 y segundo trimestre de 1997, respectivamente.

Con fecha 6 de octubre de 2004, la sociedad reclamante presenta un escrito ante el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos en el que expone dos cuestiones. En primer lugar señala que en fase de alegaciones previas no interesa a la sociedad realizar manifestaciones sobre las propuestas de liquidación trasladadas, sin que ello implique, no obstante, conformidad con las futuras liquidaciones que se vayan a practicar. En segundo lugar, manifiesta su voluntad de alterar la declaración resumen anual del año 2000, presentada en enero de 2001, y de presentar declaración que la sustituya y rectifique la formalizada en aquel momento, a fin de solicitar en ella la devolución de las cuotas soportadas cuyo periodo de deducción finalizó a lo largo de anteriores periodos trimestrales del año 2000, a la vista de que su devolución no pudo ser solicitada, conforme a la normativa del Impuesto vigente, y dentro de dicho ejercicio, hasta la declaración final relativa a dicha anualidad.

En respuesta a la solicitud formulada en el referido escrito, el Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos dicta con fecha 15 de octubre de 2004 un Acuerdo, que es notificado a la sociedad reclamante con fecha 22 de octubre de 2004, en el que se desestima el cambio de opción solicitado y se deniega la devolución solicitada.

Por otro lado, con fecha 21 de octubre de 2004 se dictan los Acuerdos de liquidación objeto de la presente reclamación, por los importes contenidos en la propuesta, dada la ausencia de alegaciones específicas sobre la misma.

CUARTO.- Con carácter previo a lo alegado por la sociedad reclamante sobre el fondo de las liquidaciones impugnadas, procederemos a analizar las otras dos cuestiones formuladas.

Por un lado, tal como se ha recogido en el Antecedente de Hecho Cuarto, la sociedad reclamante considera que se ha producido una falta absoluta de motivación de las liquidaciones provisionales impugnadas, lo que le lleva a defender la nulidad de pleno derecho de las mismas.

Sin embargo, resulta suficiente con acudir a la documentación obrante en el expediente administrativo para desestimar este motivo de oposición. En efecto, consta en dicho expediente, tal como se ha recogido en el Fundamento de Derecho Tercero, que el Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos dictó con fecha 16 de agosto de 2004 un Acuerdo, notificado a la sociedad reclamante el 17 de septiembre de ese año, en el que con base en los artículos 99.Cinco y 100 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, propone la práctica de liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los periodos de liquidación consecutivos comprendidos entre el tercer trimestre del ejercicio 2000 y el segundo trimestre del ejercicio 2004; y que, ante la ausencia de alegaciones específicas sobre dicha propuesta, con fecha 21 de octubre de 2004 se dictan los Acuerdos de liquidación objeto de la presente reclamación, que se cuantifican en los importes señalados en las propuestas. Por ello, no se sostiene lo alegado por la reclamante, acerca de que las liquidaciones se han practicado «sin explicar a qué responde o de dónde procede la reducción del importe de las cuotas pendientes de compensación» y de que, por ello, se le haya causado indefensión.

QUINTO.- El segundo motivo de alegación se refiere al derecho de la reclamante a rectificar la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2000.

En cuanto a esta cuestión debe tenerse en cuenta, igualmente, el contenido del expediente administrativo, del que resulta, tal como se ha reflejado en el Fundamento de Derecho Tercero, que con fecha 6 de octubre de 2004 la sociedad reclamante presenta un escrito ante el Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos en el que solicita la rectificación de la referida declaración-liquidación, mediante la modificación de la opción inicial de compensación por la de devolución. Esta solicitud es desestimada mediante Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos de fecha 15 de octubre de 2004, que es notificado a la sociedad reclamante el día 22 del mismo mes y año.

La siguiente actuación de la sociedad reclamante en relación con esta cuestión se concreta en el escrito presentado ante este Tribunal con fecha 6 de septiembre de 2005, al que se ha hecho referencia en el Antecedente de Hecho Segundo; y, finalmente, vuelve a referirse a esta cuestión en el escrito de alegaciones presentado ante este Tribunal con fecha 27 de marzo de 2008.

De acuerdo con lo expuesto resulta evidente que no cabe entrar a analizar la cuestión planteada, esto es, no cabe que por parte de este Tribunal se realice pronunciamiento alguno, en este momento del procedimiento, acerca de la procedencia de la rectificación pretendida por la reclamante, ya que sobre tal cuestión ya se pronunció el Servicio de Gestión en una resolución que adquirió firmeza por falta de impugnación en el plazo correspondiente.

SEXTO.- En cuanto a la cuestión de fondo planteada, resulta que, según lo dispuesto en el apartado uno del artículo 99 del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre, por el que se adapta la normativa fiscal del Territorio Histórico de Gipuzkoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los periodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho periodo del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo periodo de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas. Asimismo, en el apartado cinco del mismo artículo se establece que cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración liquidación en que se origine dicho exceso.

En este caso, el análisis del expediente administrativo permite constatar que en las declaraciones-liquidaciones correspondientes al segundo trimestre del ejercicio 1996 y a los trimestres primero y segundo del ejercicio 1997, resultaron unos excesos a favor de la reclamante por los importes respectivos de 33.656,68 euros, 4.218,10 euros y 1.191,26 euros.

El Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, tomando en consideración el contenido del citado artículo 99.Cinco del Decreto Foral 102/1992, ha considerado que del importe total negativo resultante de la declaración-liquidación del segundo trimestre del ejercicio 2000 la cantidad de 12.524,72 euros, que tiene su origen en la declaración-liquidación del segundo trimestre del ejercicio 1996, no puede ser objeto de compensación en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a los periodos de liquidación posteriores al referido segundo trimestre del ejercicio 2000, al haber caducado tal derecho. Asimismo, ha considerado que de los saldos que tienen su origen en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a los trimestres primero y segundo del ejercicio1997, las cantidades respectivas de 1.139,30 euros y 53,79 euros no pueden ser objeto de compensación en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a los periodos de liquidación posteriores a los respectivos periodos de liquidación del ejercicio 2001, al haber caducado, asimismo, tal derecho.

Pues bien, el análisis del expediente administrativo permite constatar que, efectivamente, el importe resultante a favor del contribuyente en el segundo trimestre del ejercicio 1996 se ha visto reducido en 21.131,96 euros, por su aplicación en aquellos periodos de liquidación en los que la diferencia entre las cuotas devengadas y las deducibles ha resultado positiva, en el plazo de cuatro años previsto en el citado artículo 99.Cinco del Decreto Foral 102/1992; y que, asimismo, los importes a favor de la reclamante resultantes de los trimestres primero y segundo del ejercicio 1997, se han visto igualmente reducidos en el referido plazo, en los importes de 3.078,80 euros y 1.137,47 euros, respectivamente. De acuerdo con lo expuesto, entendemos que nada hay que objetar a la actuación del Servicio de Gestión en el supuesto que nos ocupa, en la medida en que ha resuelto que los importes de 12.524,72 euros, 1.139,30 euros y 53,79 euros no pueden ser objeto de deducción en los periodos de liquidación posteriores, respectivamente, al segundo trimestre del ejercicio 2000 y al primero y segundo del ejercicio 2001.

SÉPTIMO.- La reclamante no cuestiona la aplicación del mecanismo previsto en el citado artículo 99.Cinco y considera que, de acuerdo con este artículo, en este caso el último periodo para compensar las cuotas originadas en el segundo trimestre de 1996 ha de ser, precisamente, el segundo trimestre de 2000. No obstante, considera que si en dicho periodo no se pudiera compensar por exceder la cuantía de las deducciones procedentes del importe de las cuotas devengadas, el contribuyente no debería perder este derecho de crédito frente a la Hacienda Pública, sino que debería poder solicitar la devolución de dicho saldo en el referido trimestre o bien en el cuarto trimestre del año en que dicho derecho ha caducado y se refiere, en su defensa a una resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, de 30 de enero de 1998, y a dos sentencias, una del Tribunal Superior de Justicia de la Rioja, de 21 de noviembre de 2001, y una segunda del Tribunal Supremo, de fecha 4 de julio de 2007, además de hacer referencia a una sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, de 25 de octubre de 2001.

En cuanto a la cuestión planteada por la reclamante, este Tribunal se ha pronunciado, en resolución de fecha 28 de febrero de 2007, en los siguientes términos: «Es decir, que la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido ha establecido un sistema de recuperación del exceso de las cuotas soportadas sobre las repercutidas, que permite al sujeto pasivo optar al final de cada año natural, en la declaración-liquidación correspondiente al último periodo, entre la devolución o la compensación en periodos siguientes, en el plazo de cuatro años, si bien esta última opción no impide que al finalizar cada uno de los ejercicios comprendidos en dicho plazo, el sujeto pasivo no pueda optar por solicitar la devolución de los excesos. Esto es, en ningún caso la norma impide que ejercitada en un primer momento la opción de la compensación, pueda el sujeto pasivo, al finalizar el siguiente año natural, optar por la devolución, ya que, si bien la norma ha establecido un plazo de caducidad, ello no supone la denegación de un derecho subjetivo del sujeto pasivo, sino la determinación de un plazo para ejercitar la opción de compensación, que puede transformarse, a lo largo de dicho plazo, y a voluntad del sujeto pasivo, en el ejercicio de la opción de solicitar la devolución de los excesos. Sin embargo, lo que no resulta conforme con la normativa es que, con carácter alternativo a la compensación que no se haya podido efectuar, le sea reconocido al sujeto pasivo el derecho a la obtención de las cantidades para las que no ha obtenido hasta ese momento la compensación, mediante la posibilidad de obtener la devolución a través de la declaración-liquidación correspondiente al año natural dentro del que concluyó el plazo de caducidad, pero una vez transcurrido éste, en un periodo anterior al último anual, o mediante la devolución de oficio por parte de la Administración, y menos aun en una declaración-liquidación posterior, ya que el derecho a la devolución se concreta en el saldo a favor del sujeto pasivo existente a 31 de diciembre de cada año y este saldo no puede incluir cuotas cuyo derecho a la compensación ha caducado en un periodo de liquidación anterior a aquel en el que se solicita la devolución o se pretende la devolución de oficio».

Igualmente, en resolución de 29 de marzo de 2007, hemos señalado lo siguiente: «Debemos recordar que este Tribunal se viene pronunciado, en cuanto a esta cuestión, en el sentido de considerar que si el derecho a la devolución se concreta en el saldo a favor del sujeto pasivo existente a 31 de diciembre de cada año, tal saldo no puede incluir cantidades cuyo derecho a la compensación ha caducado en periodos de liquidación anteriores al último anual, y en este mismo sentido se viene manifestando igualmente el Tribunal Económico-Administrativo Central, que en Resolución de 24 de noviembre de 2004 ha señalado que "no puede el sujeto pasivo del impuesto optar por compensar durante los cuatro años siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado (teniendo en cuenta que como hemos señalado, durante este plazo pudo solicitar la devolución del impuesto en la declaración-liquidación correspondiente al último periodo de cada año natural que comprendía dicho plazo) y ahora pretender, cuando no ejerció dichas opciones durante el plazo indicado optar, alternativamente, por la devolución del saldo diferencial, a la finalización del año natural dentro del cual concluyó el plazo de caducidad, en un periodo de declaración-liquidación anterior al último anual". Resulta también ilustrativa de esta misma posición, la sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco con fecha 21 de octubre de 2005, en la que en respuesta al punto de vista manifestado por la parte recurrente en cuanto a que el derecho a solicitar la devolución carece de límite temporal alguno, se dice taxativamente que "tal criterio es plenamente inacogible" y que "basta remitirse a lo dispuesto por el artículo 99.Cinco, último párrafo, y 115.Uno de dicha normativa para verificar que la opción por la devolución se encuentra plenamente vinculada a la existencia y vigencia del derecho a la deducción, con lo que ha de ser rechazada la pretensión fundada en la plena autonomía de su ejercicio en el tiempo"».

Resulta, también, significativa a efectos del análisis de la cuestión que nos ocupa, la sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco con fecha 26 de noviembre de 2007, en la que, en el apartado 3.4 del Fundamento de Derecho Tercero, se dice lo siguiente: «El sistema del IVA, como antes hemos visto, estructura el principio de neutralidad a través de dos instrumentos, la deducción y la devolución, y establece una serie de elementos formales para el ejercicio de uno y otro.
El interesado, pues, ha de acomodarse a esos cauces para alcanzar la efectividad de la deducción.
Al no haberlo hecho, al haber caducado el derecho a hacerlo, no se genera un supuesto de enriquecimiento injusto ya que éste exige como presupuesto la ausencia de causa del desplazamiento patrimonial y en el caso la propia norma establece una causa, la extinción del derecho por expirar el plazo para su ejercicio, causa admitida por el Derecho, causa legítima de la atribución patrimonial y que justifica por ello el que la Administración alcance la titularidad del saldo. No es necesario exteriorizar una renuncia expresa y formal de derechos porque no nos encontramos ante ese supuesto sino ante un sistema que el propio Ordenamiento establece para la extinción del derecho.
La Audiencia Nacional en la Sentencia de 28 de mayo de 2001-recurso nº 765-98 tampoco estima que un caso similar al presente integre un supuesto de enriquecimiento injusto sino de extinción de derechos, de obviar las condiciones para su ejercicio.
El Decreto Foral establece dos sistemas, la deducción y la devolución, de ejercicio no simultáneo y de libre selección, por ello no cabe presumir que la deducción que en su día se formalizó lleva implícita la pretensión de que se devuelva en el caso de que no proceda ya de deducción, es el propio interesado quien debe, utilizando los cauces procedimentales antes descritos, reclamar el que estime que corresponde.
Esta existencia de procedimientos y la ausencia de imposición alguna a la Hacienda para que ésta de oficio devuelva las cantidades no susceptibles de deducción cuando se ha optado por ésta impide que pueda exigirse este actuar a la Administración, recuérdese que está sometida al principio de legalidad y que por ello, en virtud a una de sus facetas, su actuar está limitado a lo que el propio Derecho le impone.
La propia regulación de la caducidad del derecho supone que la Administración no debe actuar de oficio, que es el interesado el que debe promover, antes de que caduque su derecho, tal deducción o devolución.
En relación a que una vez caducada la facultad de compensar no puede ya utilizarse la vía de la devolución ni que deba la Hacienda devolver de oficio las cantidades correspondientes son importantes las resoluciones siguientes que transcribimos con amplitud para lograr una mayor claridad:». Se recoge a continuación el criterio sustentado por el Tribunal Económico-Administrativo Central en resolución de 29 de marzo de 2006, así como por los Tribunales Superiores de Justicia de Castilla La Mancha, Valencia y Baleares, en sentencias de fechas 23 de enero de 2007 y 14 de junio y 28 de noviembre de 2006, respectivamente.

No podemos obviar en este debate la significativa sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 4 de julio de 2007, citada por el reclamante en defensa de su pretensión, en la que se concluye que «No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución».

Con posterioridad a esta sentencia, la Dirección General de Tributos ha dictado, con fecha 24 de abril de 2008, resolución en la consulta vinculante V0864-08, en la que en respuesta a una de las cuestiones planteadas, referida a la «posible compensación en periodos de liquidación posteriores del Impuesto sobre el Valor Añadido del exceso de cuotas», se dice lo siguiente: «En consecuencia, transcurridos cuatro años desde la presentación de la declaración-liquidación en la que se originó el exceso de cuotas deducibles sobre las devengadas y que el consultante dejó a compensar, se perderá definitivamente por caducidad el derecho a efectuar dicha compensación en periodos de liquidación posteriores, así como a percibir la devolución de dicho saldo.
Debe descartarse, asimismo, que en estos casos deba la Administración proceder de oficio a devolver el saldo dejado a compensar por el consultante».

Asimismo, debemos tener en cuenta que, con fecha 23 de junio de 2008, el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco ha dictado una sentencia por la que se procede a desestimar el recurso interpuesto contra la resolución de este Tribunal Económico Administrativo Foral de Gipuzkoa, de fecha 28 de febrero de 2006, dictada en la reclamación número 2005/0331, en la que se rechazaba la pretensión de la reclamante, que, si bien no cuestionaba la existencia de un plazo de caducidad de cuatro años para compensar las cuotas, defendía que la opción por la devolución no está limitada por plazo alguno y que en ningún caso se plantea un plazo de caducidad para la devolución de las cuotas excedidas. Pues bien, se recoge en esta sentencia parte del contenido de la sentencia dictada por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, con fecha 25 de octubre de 2001, en el asunto C-78/2000, y se dice al respecto que la Sexta Directiva, en su artículo 18.3, dedicado a los requisitos formales y modalidades del derecho a deducir, no es contraria al establecimiento de un plazo para el ejercicio de tal derecho, pues dispone que los Estados miembros habrán de establecer las modalidades del ejercicio de una deducción a la que no se haya procedido en el periodo impositivo correspondiente. Se dice, también, en los párrafos finales del Fundamento de Derecho Segundo, lo siguiente: «El régimen jurídico de las deducciones, contenido en el Decreto Foral 102/1992, no supone la denegación del derecho a deducir las cuotas soportadas, sino únicamente el establecimiento de un plazo para ejercitar tal derecho, de cuatro años desde su nacimiento.
La Sala considera, por tanto, que el establecimiento de un plazo de caducidad razonable para el ejercicio de derecho a deducir las cuotas del IVA es acorde con la Sexta Directiva y, por tanto, no es procedente el planteamiento de la cuestión de prejudicialidad ante el TJCE que solicita la recurrente.
Por otra parte, no estando en el presente caso ante la impugnación de la denegación de una solicitud de devolución de cuotas que haya sido denegada, estimamos improcedente entrar en el puro debate teórico de la existencia o no de un límite temporal para ejercitar la devolución».

Resulta adecuado señalar que, en la referida resolución de fecha 28 de febrero de 2006, decíamos, en cuanto a la pretensión de devolución, lo siguiente: «Ante esta alegación, debemos señalar que en este caso no se ha producido una solicitud de devolución que le haya sido denegada a la reclamante, por lo que su referencia a la inexistencia de límite temporal para ejercitar la opción por la devolución, habrá que entenderla en un plano meramente teórico. Debemos recordar que este Tribunal ya se ha pronunciado, en cuanto a esta cuestión, en el sentido de considerar que si el derecho a la devolución se concreta en el saldo a favor del sujeto pasivo existente a 31 de diciembre de cada año, tal saldo no puede incluir cantidades cuyo derecho a la compensación ha caducado en periodos de liquidación anteriores al último anual, y en este mismo sentido se viene manifestando igualmente el Tribunal Económico-Administrativo Central, que en Resolución de 24 de noviembre de 2004 ha señalado que "no puede el sujeto pasivo del impuesto optar por compensar durante los cuatro años siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado (teniendo en cuenta que como hemos señalado, durante este plazo pudo solicitar la devolución del impuesto en la declaración-liquidación correspondiente al último periodo de cada año natural que comprendía dicho plazo) y ahora pretender, cuando no ejerció dichas opciones durante el plazo indicado optar, alternativamente, por la devolución del saldo diferencial, a la finalización del año natural dentro del cual concluyó el plazo de caducidad, en un periodo de declaración-liquidación anterior al último anual". Resulta también ilustrativa de esta misma posición, la sentencia dictada por el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco con fecha 21 de octubre de 2005, en la que en respuesta al punto de vista manifestado por la parte recurrente en cuanto a que el derecho a solicitar la devolución carece de límite temporal alguno, se dice taxativamente que "tal criterio es plenamente inacogible" y que "basta remitirse a lo dispuesto por el artículo 99.Cinco, último párrafo, y 115.Uno de dicha normativa para verificar que la opción por la devolución se encuentra plenamente vinculada a la existencia y vigencia del derecho a la deducción, con lo que ha de ser rechazada la pretensión fundada en la plena autonomía de su ejercicio en el tiempo"».

En consecuencia con todo lo expuesto, y dada la similitud del supuesto que nos ocupa con el analizado en la referida sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, de fecha 23 de junio de 2008, no cabe sino acoger la tesis mantenida en la misma, lo que conlleva la desestimación de las pretensiones formuladas por la reclamante y la confirmación de los actos de liquidación objeto de impugnación.


Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda DESESTIMAR la reclamación número 2004/0593, interpuesta por D. **********, con DNI **********, en nombre y representación de **********, S.L., con CIF **********, confirmando los Acuerdos del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Indirectos, de fecha 21 de octubre de 2004, por los que se practican sendas liquidaciones provisionales por el Impuesto sobre el Valor Añadido, correspondientes a los periodos de liquidación consecutivos comprendidos entre el tercer trimestre del ejercicio 2000 y el segundo trimestre del ejercicio 2004.