Resolución de Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, 33.795 de 21 de Septiembre de 2017

Normativa

ART 6 NF 10/2012 ART 23 LEY 16/1985 ART 26 RD 111/1986

Resumen

Descripción

GIPUZKOAKO FORU AUZITEGI EKONOMIKO-ADMINISTRATIBOA
TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO FORAL DE GIPUZKOA


ZERGA ITUNDUEI BURUZKO ERREKLAMAZIO ARETOA
SALA DE RECLAMACIONES DE TRIBUTOS CONCERTADOS

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Reclamaciones nos:
2016/0594 y 2016/0595.



RESOLUCIÓN Nº 33795


En Donostia/San Sebastián a 21 de septiembre de 2017.

La Sala de Tributos Concertados del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Gipuzkoa, integrada por las personas señaladas en el encabezamiento, ha aprobado la siguiente RESOLUCIÓN en las reclamaciones acumuladas números 2016/0594 y 2016/0595, interpuestas contra los siguientes actos administrativos:

- Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 23 de agosto de 2016, por el que se desestima el recurso de reposición interpuesto contra el Acuerdo denegatorio de la solicitud de anulación de la autoliquidación presentada por el Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas correspondiente al ejercicio 2014.

- Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 23 de agosto de 2016, por el que se deniega la solicitud de anulación de la autoliquidación presentada por el Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas correspondiente al ejercicio 2015.



Reclamante:

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ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO.- Con fecha 22 de septiembre de 2016 se interponen las presentes reclamaciones, en las que el reclamante muestra su disconformidad con los Acuerdos impugnados y solicita que se revisen las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas presentadas, que, al amparo de lo establecido en el artículo 6.7 de la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas y de su disposición derogatoria, deberá hacerse con base en lo establecido en el artículo 26.4 del Real Decreto 111/1986, de 10 de enero, de desarrollo parcial de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.

Subsidiariamente, el reclamante solicita que se revoquen los Acuerdos impugnados, desestimando las reclamaciones formuladas bajo condición suspensiva y hasta la aprobación de la disposición reglamentaria que desarrolle el artículo 6.7 de la Norma Foral 10/2012.

SEGUNDO.- Con fecha 27 de septiembre de 2016 se procede a la acumulación de las reclamaciones de referencia para su resolución conjunta, de acuerdo con lo previsto en el artículo 236 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

TERCERO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y plazos previstos en la normativa vigente.


FUNDAMENTOS DE DERECHO


PRIMERO.- Este Tribunal es competente por razón de la materia para conocer de las presentes reclamaciones, conforme a lo dispuesto en el artículo 233 de la Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, habiendo sido interpuestas por persona legitimada y en plazo hábil, con arreglo a lo previsto en los artículos 238 y 240 de la misma Norma Foral.

SEGUNDO.- Del expediente administrativo resulta que el ahora reclamante presenta autoliquidaciones del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas correspondientes a los ejercicios 2014 y 2015, resultando a ingresar unas cuotas de 5.150,36 euros y 2.577,90 euros, respectivamente.

Por lo que respecta al ejercicio 2014, con fecha 30 de octubre de 2015, el reclamante presenta un escrito, en el que insta la anulación de la autoliquidación correspondiente al citado ejercicio y la devolución de las cantidades ingresadas, una vez realizada la adjudicación y partición de herencia de sus padres, al haber incluido en dicha autoliquidación bienes que estaban pendientes de adjudicar. Concretamente, solicita que se le anule dicha autoliquidación, ya que, como consecuencia de la aplicación de la exención regulada en el artículo 6 de la Norma Foral 10/2012 respecto a los bienes relacionados como obra artística de D.**********de cuyo total se le adjudica una quinta parte (1.700.080 euros), no tendría obligación de tributar por dicho Impuesto.

En respuesta a dicha solicitud, y con motivo de completar la autoliquidación del Impuesto, con fecha 9 de diciembre de 2015, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos, envía un requerimiento al reclamante solicitándole la "Justificación de que los bienes relacionados como obra artística de D. ********** están exentos del Impuesto, por encontrarse en alguno de los supuestos recogidos en el artículo 6 de la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre la Riqueza y las grandes fortunas". En respuesta a dicho requerimiento, el reclamante alega que adjunta una relación de las obras, y el detalle de las mismas hasta donde le es posible, dado que la proliferación de obras pequeñas impide hacer una relación más exhaustiva.

Posteriormente, con fecha 28 de junio 2016, y a la vista de lo expuesto por el reclamante, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos desestima su solicitud, al considerar que el contribuyente no aporta documentación justificativa de que las obras de arte relacionadas se encuadren dentro de lo dispuesto por la normativa para considerarlas exentas, ya que no se encuadran en el artículo 6, apartados 4,5 , 6 y7, de la Norma Foral 10/2012.

Contra dicho Acuerdo, en fecha 11 de agosto de 2016, el reclamante interpone recurso de reposición en similares términos a los manifestado ante esta instancia, siendo desestimado mediante Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 23 de agosto de 2016, impugnado en reclamación 2016/0595, en el que se señala que no procede aplicar la exención recogida en el apartado 7 del artículo 6 de la Norma Foral 10/2012, al no haber disposición reglamentaria que desarrolle dicha exención, y no poder utilizarse la analogía.

Por lo que respecta al ejercicio 2015, con fecha 11 de agosto de 2016, el reclamante presenta un escrito en el que insta la anulación de la autoliquidación correspondiente al citado ejercicio y la devolución de las cantidades ingresadas, en términos similares a lo manifestado respecto al ejercicio 2014. Dicha solicitud es denegada, por los mismos motivos que en el ejercicio 2014, mediante el Acuerdo del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos de fecha 23 de agosto de 2016, impugnado en la reclamación 2016/0595.

TERCERO.- En las presentes reclamaciones, la controversia radica en determinar si procede aplicar, en los ejercicios 2014 y 2015, la exención regulada en el apartado 7 del artículo 6 de la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas a las obras de arte que figuran en el patrimonio del reclamante, adquiridas por sucesión testamentaria.

A este respecto, el apartado 7 del artículo 6 de la Norma Foral establece que estarán exentos del Impuesto "los objetos de arte, antigüedades y colecciones comprendidos en el apartado 2 del artículo 16 de la presente Norma Foral, cuyo valor sea inferior a las cantidades que se determinen reglamentariamente".

A su vez, el apartado 2 del artículo 16 de la citada Norma Foral dispone lo siguiente:

"a) Los objetos de arte, antigüedades y colecciones se computarán por su valor de mercado en la fecha de devengo del Impuesto.

b) Sin perjuicio de las exenciones que se contemplan en los apartados 4 a 7 del artículo 6 de la presente Norma Foral, se entenderá por:

a') Objetos de arte: Las pinturas, esculturas, dibujos, grabados, litografías u otros análogos, siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales.

b') Antigüedades: Los bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan más de cien años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o reparaciones efectuadas durante los cien últimos años.

c') Colecciones: Los conjuntos ordenados de bienes muebles de una misma clase, reunidos por su especial interés o valor"

En los Acuerdos impugnados, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos rechaza la aplicación de la mencionada exención, al considerar que "actualmente no hay disposición reglamentaria que desarrolle lo dispuesto en el artículo 6.7 de la Norma Foral 10/2012, y no cabe utilizar la analogía, extendiendo más allá de sus propios términos lo establecido en la norma, para aplicar la exención".

En este sentido, ante las alegaciones realizadas por el reclamante, el citado Servicio señala que "la Norma actualmente en vigor no establece ninguna remisión normativa a lo dispuesto en la Norma Foral 14/1991 y tampoco a la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, y mucho menos a su reglamento, Real Decreto 111/1986, de 10 de enero, de desarrollo parcial de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español".

Ante este Tribunal, el reclamante expone que la Norma Foral 10/2012, en su artículo 6.7 quiere declarar exentos del Impuesto los objetos de arte, antigüedades y colecciones comprendidos en el apartado 2 del artículo 16 de dicha Norma Foral, cuyo valor sea inferior a determinadas cantidades. Añade que, a tal objeto, se ordena a la Administración competente el desarrollo reglamentario de la citada Norma Foral para que fije las cantidades a partir de las cuales los objetos de arte quedarán exentos de tributación.

A este respecto, el reclamante muestra su disconformidad con el criterio seguido por el Servicio de Gestión, del que resulta que el incumplimiento injustificado por parte de la Administración de dicho mandato, impide la aplicación de la voluntad del legislador, que establece expresamente la citada exención.

Por ello, el reclamante considera que dicha exención debe de aplicarse, pese a que la Norma Foral 10/2012 no disponga de desarrollo reglamentario. Y a tal efecto, manifiesta que, en la citada Norma Foral 10/2012, el legislador opta por una derogación genérica de solo aquellas disposiciones que se opongan a su contenido, declarando plenamente vigentes todas aquellas otras que no se opongan al mismo, al establecer en su disposición derogatoria que "quedan derogadas todas las disposiciones que se opongan a lo establecido en la presente Norma Foral".

En consecuencia, a juicio del reclamante no queda más solución viable que entender vigente, siempre que no se oponga a lo establecido en la Norma Foral 10/2012, pese a la derogación por esta de la Norma Foral 6/2011, el reglamento, que, por remisión de esta, regulaba las cantidades a partir de las cuales los objetos de arte quedaban exentos de tributación.

Por tanto, el reclamante entiende que la cuestión a analizar es si el artículo 26 del Real Decreto 111/1986, de 10 de enero, que desarrolla el artículo 26.4 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, Ley a la que se remitía el artículo 4.Cinco de la Norma Foral 6/2011, de 26 de diciembre, por la que se restablece el Impuesto sobre el Patrimonio, que regulaba también la exención objeto de controversia, se opone o no se opone a lo establecido en la Norma Foral 10/2012.

Por lo que respecta a la normativa citada, el apartado Cinco del artículo 4 de la Norma Foral 6/2011 establecía la exención para "los objetos de arte y antigüedades cuyo valor sea inferior a las cantidades que se establezcan a efectos de lo previsto en el artículo 26.4 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español". Por su parte, el apartado 4 del mismo artículo establecía los mismo, con remisión a "lo previsto en el artículo 37.3 de la Ley 7/1990, de 3 de julio, del Patrimonio Cultural Vasco".

A su vez, el artículo 26.4 de la Ley 16/1985 establece que "los propietarios o poseedores de los bienes muebles que reúnan el valor y características que se señalen reglamentariamente quedan obligados a comunicar a la Administración competente la existencia de estos objetos, antes de proceder a su venta o transmisión a terceros. Igual obligación se establece para las personas o entidades que ejerzan habitualmente el comercio de los bienes muebles integrantes del Patrimonio Histórico Español, que deberán, además, formalizar ante dicha Administración un libro de registro de las transmisiones que realicen sobre aquellos objetos".

Y el artículo 26 del Real Decreto 111/1986, de 10 de enero, de desarrollo parcial de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español regula lo siguiente:

"1. A los solos efectos de facilitar la elaboración del Inventario General, la obligación de comunicación que la Ley 16/1985 en su artículo 26.4 señala a los propietarios o poseedores y a las personas o entidades que ejerzan habitualmente el comercio de los bienes muebles integrantes del Patrimonio Histórico Español, se circunscribe a los siguientes bienes:

a) Bienes que tengan incoado expediente para su inclusión en el Inventario General en tanto aquél no se resuelva.

b) Bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, cuyo valor económico sea igual o superior a las cantidades que a continuación se indican:

– Siete millones de pesetas cuando se trate de obras pictóricas y escultóricas con menos de cien años de antigüedad.
– Cinco millones de pesetas en el caso de obras pictóricas con más de cien años de antigüedad.
– Cuatro millones de pesetas cuando se trate de obras escultóricas, relieves o bajo relieves con más de cien años de antigüedad.
– Tres millones de pesetas en los casos de tapices, alfombras o tejidos históricos, grabados, colecciones de documentos en cualquier soporte, libros impresos e instrumentos musicales históricos.
– Dos millones de pesetas cuando se trate de mobiliario.
– Un millón de pesetas en los casos de objetos de cerámica, porcelana o cristal antiguos, documentos unitarios en cualquier soporte y libros manuscritos.
– Quinientas mil pesetas cuando se trate de objetos arqueológicos.
– Cien mil pesetas cuando se trate de objetos etnográficos.

c) Los que el Gobierno determine mediante Real Decreto a propuesta del Ministro de Cultura.

2. Las personas o entidades a que se refiere el apartado anterior comunicarán por escrito al órgano encargado de la protección del Patrimonio Histórico Español de la Comunidad Autónoma en cuyo ámbito territorial radique el bien, la existencia de éste antes de proceder a su transmisión a terceros haciendo constar, en su caso, el precio convenido".

Por su parte, el artículo 37.3 de la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural del País Vasco dispone que "los propietarios y poseedores de bienes muebles que reúnan las características que reglamentariamente se establezcan para su integración en el patrimonio cultural vasco están obligados a comunicar al Departamento de Cultura y Turismo del Gobierno Vasco la existencia de los mismos", sin que exista desarrollo reglamentario al respecto.

Como hemos señalado anteriormente, el reclamante entiende que la normativa trascrita es aplicable a su caso, ya que no se opone a la Norma Foral 10/2012. A este respecto, manifiesta que el Real Decreto 111/1986 daba plenitud a la voluntad del legislador, que en la Norma Foral 6/2011, por la que se restablece el Impuesto sobre el Patrimonio, pretendía declarar exentos de tributación los objetos de arte cuyo valor fuera inferior a determinadas cantidades, por lo que, siendo idéntica la voluntad del legislador al promulgar la Norma Foral 10/2012, considera que no existe razón que permita entender que la normativa trascrita se oponga a lo dispuesto en la Norma Foral 10/2012.

Pues bien, a la vista de lo manifestado por ambas partes, este Tribunal coincide con lo señalado por el reclamante, y entiende que una exención establecida en la normativa no puede dejar de aplicarse por una falta de desarrollo reglamentario, máxime cuando la demora en la promulgación del reglamento de desarrollo de la Norma se debe a la propia Administración tributaria. En este sentido, tal y como hemos señalado anteriormente, en la Norma del Impuesto queda clara la voluntad del legislador de establecer la citada exención, la cual debe aplicarse con unos límites, que deberán ser integrados de acuerdo con lo anteriormente dispuesto en este fundamento de derecho.

En resumen, consideramos, al igual que el reclamante, que la inexistencia de reglamento que en desarrollo de la Norma Foral 10/2012 establezca las cantidades a partir de las cuales los objetos de arte queden exentos del Impuesto, no puede impedir que la voluntad del legislador se cumpla.

Finalmente, debemos manifestar que convenimos con el reclamante en que no se trata de emplear la analogía en la aplicación de una exención, tal y como señala el Servicio de Gestión, puesto que no se pretende la extensión de la citada exención a un supuesto no establecido expresamente en la normativa, sino de fijar las condiciones para la aplicación de la misma, ante la falta de desarrollo reglamentario al efecto.

Por lo tanto, tal y como solicita la parte reclamante, dado que el artículo 4.Cinco de la Norma Foral 6/2011, el artículo 26.4 de la Ley 16/1985 y el artículo 26 del Real Decreto 111/1986 no se oponen a lo regulado en la Norma Foral 10/2012, dicha normativa deberá ser tenida en cuenta para aplicar la exención objeto de controversia.


Por todo ello, procede adoptar la siguiente


RESOLUCIÓN


ESTE TRIBUNAL, reunido en Sala de Reclamaciones de Tributos Concertados, en su sesión del día de la fecha y con los asistentes que se relacionan en el encabezamiento, acuerda ESTIMAR las reclamaciones acumuladas números 2016/0594 y 2016/0595 interpuestas por **********, con NIF **********, anulando los Acuerdos del Jefe del Servicio de Gestión de Impuestos Directos, de fecha 23 de Agosto de 2016, así como la denegación de la solicitud de anulación de las autoliquidaciones presentadas por el Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas correspondientes a los ejercicios 2014 y 2015.