Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra de 02 de Abril de 2013

Normativa

Resumen

Cuestión

Tributación conjunta y reducción por mínimo personal incrementada por unidad familiar monoparental

Descripción

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo EXPEDIENTE 639/2011 En la ciudad de Pamplona a 2 de abril de 2013, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Nava- rra, adopta la siguiente resolución: Visto escrito presentado por doña AAA, con N.I.F. XXX y domicilio en (…), en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2010. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.- La ahora recurrente presentó, en modalidad de tributación conjunta con su hija (…), su regla- mentaria declaración-liquidación (número (…)) por el Impuesto y año arriba referidos el 17 de junio de 2011, resultando de la misma una cantidad a pagar o ingresar por importe de 261,46 euros. SEGUNDO.- Con fecha 26 de julio de 2011 le fue girada a la interesada, por los órganos gestores del Im- puesto, propuesta de liquidación modificativa de la citada declaración-liquidación; en la referida propuesta procedieron a cambiarle la modalidad de tributación de conjunta a individual (con declaración separada de la de su entonces todavía esposo) y a disminuirle la cuantía de la reducción por mínimo personal practicada, con base en que durante el año 2010 permanecía todavía casada, pues la Sentencia judicial de divorcio "se dictó en febrero de 2011". TERCERO.- El día 1 de septiembre de 2011 la recurrente formuló por vía telemática sus alegaciones a la propuesta de liquidación recibida. A la vista de dichas alegaciones y una vez valoradas, los órganos gestores del Impuesto, tras considerar que no había lugar a estimar las mismas, dictaron la pertinente liquidación pro- visional en el mismo sentido de la propuesta. CUARTO.- Y frente a dicho acto administrativo viene ahora la interesada a interponer reclamación económi- co-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Foral mediante escrito con fecha de entrada en la Dirección General de Justicia e Interior del Gobierno de Navarra el 23 de noviembre de 2011, aducien- do las razones que entiende convenir al logro de sus pretensiones. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el cono- cimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las im- pugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulada la misma en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto. SEGUNDO.- La cuestión que se somete a la consideración de este Tribunal no es otra que la de determinar si la reclamante tenía derecho en el ejercicio 2010 a la presentación de su autoliquidación en modalidad de tributación conjunta con su hija (…) y, anudado a ello, al incremento del importe de la reducción por mínimo personal previsto para las unidades familiares monoparentales que opten por dicha modalidad de tributación. Y para resolver la misma debemos acudir a la normativa vigente en dicho ejercicio reguladora de la tributa- ción conjunta, hallándola en los artículos 70 a 75 del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, de los cuales conviene destacar, por ser de aplicación al caso que nos ocupa, los siguientes: - el artículo 70 dispone que "las personas físicas integradas en una unidad familiar podrán optar, en cualquier periodo impositivo, por tributar conjuntamente en el impuesto, con arreglo a las normas generales y a las dis- posiciones del presente título", - el artículo 71 establece que "1. A efectos de este impuesto son unidades familiares: Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo a) La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiere, los hijos menores de edad, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos, y los hijos mayo- res de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada. b) La integrada por una pareja estable, según su legislación específica y, si los hubiere, los hijos menores de edad, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos, y los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada. c) En los casos de separación legal, o cuando no existiera vínculo matrimonial ni pareja estable, la formada por el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se re- fieren los apartados anteriores. 2. Nadie podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo. 3. La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente a 31 de diciembre de cada año, salvo en el caso de fallecimiento durante el año de algún miembro de la unidad familiar, en cuyo caso los restantes miembros de la misma podrán optar por la tributación conjunta, incluyen- do las rentas del fallecido. Tal opción no procederá en el supuesto de fallecimiento de uno de los cónyuges, cuando con anterioridad a la finalización del año el cónyuge supérstite contraiga matrimonio", - el artículo 72.1 señala que "la opción por la tributación conjunta debe abarcar a la totalidad de los miembros de la unidad familiar. Si uno de ellos presenta declaración individual los restantes deberán tributar también individualmente", - y finalmente la regla especial 7ª del artículo 75 declara que "en los supuestos de las unidades familiares a que se refiere la letra c) del apartado 1 del artículo 71, el mínimo personal, correspondiente al padre o a la madre, que viene establecido en el apartado 3 del artículo 55 se incrementará en 2.400 euros. Dicho incre- mento no se producirá cuando el padre y la madre convivan". De los preceptos citados se deduce que la regla general en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físi- cas es la tributación de forma individual, confiriendo, no obstante lo anterior, a las personas físicas integradas en una unidad familiar la posibilidad de optar por la tributación conjunta, que dicha opción debe ser expresa y unánime, esto es, debe abarcar a todas ellas, a todos sus miembros, puesto que basta con que uno de ellos presente declaración individual para que los restantes se encuentren obligados a tributar también individual- mente, que nadie puede formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo, y que, salvo en el caso de fallecimiento durante el año de algún miembro de la unidad familiar, la determinación de los miembros de la misma se ha de realizar atendiendo a la situación existente a 31 de diciembre de cada año, esto es, a la fe- cha de devengo del Impuesto, por lo que, con carácter general, ni las situaciones existentes al principio del ejercicio ni las que se den a lo largo del mismo, se van a tener en cuenta para determinar la existencia de una unidad familiar y su composición, si no son las concurrentes a 31 de diciembre. Asimismo, las mencionadas normas delimitan el concepto de unidad familiar a efectos de este Impuesto y de poder ejercitar la opción por este régimen optativo o sistema alternativo de tributación por acumulación de rentas, estableciendo o definiendo únicamente tres modalidades de unidad familiar, entre las que nos inter- esa destacar las reguladas en las letras a) y c) del transcrito artículo 71.1, estando la primera prevista para los casos de cónyuges no separados legalmente (unidad familiar con vínculo matrimonial vivo, en los térmi- nos del Código Civil, o unidad familiar biparental) y la otra para los casos de separación legal o inexistencia de vínculo matrimonial y de pareja estable (unidad familiar sin vínculo matrimonial vivo, bien porque nunca ha existido, como sucede en los supuestos de pareja estable o de nulidad de un matrimonio previo, bien porque se ha disuelto o extinguido legalmente, como ocurre en los supuestos de muerte o declaración de fallecimien- to de uno de los cónyuges o de divorcio, o bien porque se ha suspendido pero no se ha roto, como acontece en los supuestos de separación legal, que, como expondremos a continuación, entendemos que es la decre- tada mediante sentencia judicial; esta es la comúnmente denominada unidad familiar monoparental), siendo, por tanto, ambas modalidades claramente incompatibles entre sí. TERCERO.- Pues bien: en el presente caso, la interesada pretende le sea admitido por este Tribunal que, a pesar de encontrarse todavía casada en la fecha de devengo del Impuesto correspondiente al ejercicio 2010, esto es, a 31 de diciembre de 2010, y no estar separada legalmente ni divorciada, pues la sentencia judicial que decretó la disolución por divorcio de su matrimonio se dictó el 15 de febrero de 2011 (que sería firme si no se interpuso recurso de apelación contra ella en el plazo oportuno o se interpuso pero la sentencia de apelación vino a confirmarla), y de que su ahora excónyuge hubiese presentado su autoliquidación por dicho Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo año en modalidad de tributación individual con declaración separada de la presentada por la aquí recurrente, se considere que su situación de hecho era la "de mujer separada (no legalmente por causa de falta de reso- lución judicial, pero sí de forma real), con hija menor a su cargo y bajo su custodia" (guarda y custodia que en ningún momento ha venido a acreditar, pudiéndose desprender, además, de la lectura de la sentencia judicial de divorcio que no existía previo convenio o acuerdo privado entre ella y su entonces esposo en el que, entre otras cuestiones, hubiesen regulado el cuidado de la hija sujeta a la patria potestad de ambos, otorgándole a ella dicha guarda y custodia), aunque divorciada formalmente el día citado día 15 de febrero de 2011, ya que desde agosto del año 2009 había cesado la convivencia conyugal con su entonces esposo (hecho este que tampoco ha venido a justificar) y el 12 de marzo de 2010 se había dictado auto judicial admitiendo a trámite la demanda de divorcio que su excónyuge había presentado, y que, en consecuencia, se proceda a confirmar la declaración-liquidación por ella presentada por dicho ejercicio 2010. En resumen, la reclamante, aunque re- conoce que su separación era simplemente de hecho y no legal, sostiene que ello no impide reconocer su verdadera situación de hecho, de cese de la convivencia conyugal, y las implicaciones fiscales que la misma conlleva. Y en defensa de sus argumentaciones cita tres Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Ca- taluña, transcribiendo una pequeña parte de una de ellas, y dos consultas de la Dirección General de Tribu- tos. Y a este respecto, ha de verse que lo verdaderamente relevante para resolver el caso que nos ocupa es lo dispuesto por la normativa y, en este sentido, el arriba transcrito artículo 71.1 del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto establece tres únicas modalidades de unidad familiar, no quedando la pertenencia a una u otra de dichas modalidades, como declaraba el Tribunal Constitucional en Sentencias de 15 de febrero y 29 de octubre de 2001 y 28 de enero de 2002 (en referencia a las dos modalidades existentes en la Ley 18/1991 de régimen común, ya derogada), "al arbitrio del sujeto pasivo del Impuesto, por estar predeterminada en la Ley con carácter imperativo", de ahí que, si tenemos en cuenta lo en él señalado, que exige vínculo matrimo- nial e inexistencia de separación legal para integrar la unidad familiar prevista en la letra a) y separación legal o inexistencia de vínculo matrimonial y de pareja estable para formar la regulada en la letra c), resulte indife- rente que los cónyuges estén separados de hecho, ya que en este concreto supuesto sólo podrán constituir, en su caso, la unidad familiar de la letra a) del arriba reproducido artículo 71.1, pero nunca la regulada en la letra c), al ser incompatibles y excluyentes entre sí, no siendo suficientes para determinar la aplicabilidad de la letra c) y no de la letra a) ni el auto judicial por el que se adopten medidas provisionales ni la admisión a trámite de la demanda de separación o de divorcio, sino exclusivamente la sentencia judicial de separación matrimonial o de divorcio, toda vez que la resolución de la unidad familiar formada previa unión matrimonial no se produce hasta su declaración por sentencia judicial, sin que exista en la normativa una eficacia antici- pada erga omnes de la situación de separación convivencial, se encuentre ésta o no reflejada ante notario. Por tanto, con independencia de los efectos que la mera presentación de la demanda de nulidad, separación o divorcio de los cónyuges produzca en el orden civil, lo cierto es que, en el ámbito tributario, tales efectos quedan vinculados a la existencia de sentencia firme, como así se pronuncia el Tribunal Supremo en Senten- cia de 5 de mayo de 2011, que viene a confirmar una de la Audiencia Nacional de 9 de octubre de 2008, en relación con un supuesto de separación de hecho, echando por tierra la argumentación esgrimida por la inte- resada en defensa de sus pretensiones. CUARTO.- A mayor abundamiento, se puede significar que precisamente por eso el mencionado artículo habla en la letra a) de los cónyuges y en la letra c) del padre o la madre, ya que relacionando ambas letras resulta obvio entender que, cuando la letra c) habla de padre o madre (uno u otro a tenor de la conjunción disyuntiva), se está refiriendo a que dicho progenitor (padre o madre) no se encuentre casado o, en caso contrario, esté separado legalmente, pues de estar todavía unido el matrimonio y no separado legalmente la Ley Foral del Impuesto deja de hablar de padre o madre para referirse a los cónyuges, los cuales, sin estar separados legalmente no podrían integrarse, por separado, en otra unidad familiar con todos sus hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se refiere la normativa, prescindiendo del otro cón- yuge, al impedírselo la Ley cuando determina en la letra a) que dicha modalidad de unidad familiar está inte- grada por los "cónyuges" (no separados legalmente), es decir, por ambos. En definitiva, el legislador ha regulado la tributación conjunta y definido la unidad familiar en términos estric- tos y taxativos con el fin de no permitir la creación de unidades familiares atípicas, y por tanto, resultando el tenor literal del precepto aplicable al presente supuesto claro y rotundo y no dejando lugar a dudas, por cuan- to al no estar la interesada separada ni divorciada legalmente, esto es, en virtud de sentencia judicial que así lo decrete, a efectos tributarios sólo podía integrar, en su caso, la unidad familiar recogida en la letra a) del artículo 71.1 del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto, y siendo su aplicación obligatoria para este Tribunal, ha de considerarse que la reclamante quedaría obligada, por mor de lo dispuesto en el artículo 72.1 de dicho texto legal, a tributar de forma individual al haber presentado su ahora excónyuge declaración indi- vidual por el ejercicio 2010, como asimismo entiende el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en Senten- cias de 7 de marzo de 1997 y 24 de marzo de 2004. Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo Así pues, en atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la conformidad a Derecho del acto li- quidatorio aquí combatido, por lo que no cabe admitir a la reclamante ni la tributación en modalidad conjunta con su hija (…) ni el incremento de la reducción por mínimo personal por ella pretendidos. Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda deses- timar la reclamación económico-administrativa interpuesta por doña AAA contra liquidación provisional dicta- da en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2010, confirmándose dicho acto administrativo en los términos que resultan de la fundamentación del presen- te Acuerdo. El transcrito Acuerdo resultó ratificado por el Gobierno de Navarra en su sesión del día 17 de abril de 2013.