Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 050562 de 31 de Enero de 2007

Resumen

Elegida una opción de incentivo fiscal a la inversión, no se puede aplicar supletoriamente otra opción sobre los mismos elementos. No es un error de hecho ni de derecho. SE DESESTIMA.

Cuestión

Elección de opción de incentivo fiscal a la inversión.

Contestación

Visto escrito número (...), presentado por Don AAA, en nombre y representación de la entidad mercantil (...), con domicilio social en (...), con C.I.F. número (...), en relación con liquidación provisional girada por el Impuesto sobre Sociedades del año 2000 y posterior resolución de la Oficina gestora.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La Compañía recurrente efectuó autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del período 2000, en la que incluyó exención por reinversión por la venta de un local arrendado en Barcelona, en aplicación del artículo 36 de la Ley Foral 24/1996, del Impuesto sobre Sociedades.

En propuesta de liquidación de 24 de mayo de 2005, notificada el día 7 de junio de 2005, la Oficina gestora no admitió la exención por reinversión.

SEGUNDO.- Contra la propuesta de liquidación, la reclamante presentó escrito de alegaciones con fecha (...) de junio de 2005, en el que, entre otras cuestiones, plantea la modificación de afectación de los bienes que inicialmente habían sido imputados a la exención por reinversión afectándolos a la deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos, al que se refiere el artículo 63 de la Ley Foral 24/1996, del Impuesto sobre Sociedades.

La Oficina gestora remitió liquidación con fecha (...) de junio de 2005, notificada el día (...) de julio de 2005, en la que admitió determinadas cuestiones alegadas en el escrito presentado, pero no admitió la deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos, en lo que hace a la cuestión del cambio de afectación de los bienes objeto de inversión, en el año 2000.

TERCERO.- Presentado recurso de reposición por la reclamante, con fecha (...) de agosto de 2005, en el que insistía en sus pretensiones, vino la Oficina gestora a inadmitir el mismo, en Resolución de (...) de octubre de 2005, en base a la aplicación del artículo 14, del Decreto Foral 188/2002, por el que se regulan las devoluciones de ingresos indebidos en materia tributaria y las solicitudes de rectificación, impugnaciones y controversias sobre actuaciones tributarias de los obligados tributarios.

CUARTO.- Y frente a dicha Resolución viene ahora la interesada a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-administrativo, mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (nn) de diciembre de 2005, (fecha matasellos de Correos (nn-7) de diciembre de 2005), solicitando la anulación de la liquidación y la aplicación de la deducción por inversiones y, como consecuencia de ello, se proceda a la correspondiente devolución de ingresos indebidos.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el conocimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- La cuestión de debate, en la presente reclamación, se centra en la cuestión de que, elegida una opción en la que se afectan determinados elementos a la exención por reinversión, posteriormente se afectan los mismos bienes a la deducción por inversiones. En definitiva, la cuestión a determinar es la aplicación del artículo 14, del Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, por el que se regulan las devoluciones de ingresos indebidos en materia tributaria y las solicitudes de rectificación, impugnaciones y controversias sobre las actuaciones tributarias de los obligados tributarios, y que establece lo siguiente en sus puntos 1 y 2, "1. Cuando un obligado tributario entienda que una declaración-liquidación o autoliquidación formulada por él ha incurrido en error, bien sea de hecho o de derecho, podrá solicitar de la Administración tributaria su rectificación, con devolución, en su caso, de las cantidades indebidamente ingresadas en la Tesorería de la Comunidad Foral.

2. La solicitud de rectificación podrá efectuarse siempre que la declaración-liquidación o autoliquidación no se halle en alguna de las siguientes situaciones:

a). Que la Administración haya practicado liquidación definitiva o se haya dictado sentencia o resolución judicial.

b). Que hayan transcurrido tanto el plazo de prescripción de la facultad de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación como el del obligado tributario para solicitar la devolución de ingresos indebidos.

c). Que la Administración haya practicado liquidación provisional, salvo en el supuesto de que ésta hubiese rectificado la declaración-liquidación o la autoliquidación en puntos o por motivos distintos de los que den lugar a la solicitud del obligado tributario".

TERCERO.- La cuestión no es si los bienes en los que se han materializado las inversiones afectas a la exención por reinversión, son susceptibles de ocasionar la deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos, sino que la cuestión a tener en cuenta es la de, si ejercitada por la entidad la opción de acogerse a la exención por reinversión y habiendo incumplido los requisitos que en su normativa se determinan y por lo tanto perdiendo el derecho de exención, es aplicable para los mismos bienes el régimen de deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos.

La cuestión se concreta en la posible aplicación supletoria del régimen de deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos, una vez que se han incumplido los requisitos del artículo 36 de la Ley 24/1996. Se trata, así, de la posibilidad o no de complementar o de rectificar la originaria autoliquidación efectuada por la Compañía modificando la opción en ella contenida de acogerse, en relación con determinadas inversiones, a la exención por reinversión, de manera que quede reemplazada esa opción por la opción de acogimiento al régimen general de deducción por inversiones. Para resolver tal cuestión debe tenerse en cuenta que una cosa son los errores que hayan podido cometerse en una autoliquidación, cuya realidad (la del error), en su caso, es independiente de cualquier declaración de voluntad del sujeto pasivo y se funda puramente en el hecho material de una (no deliberada) expresión incorrecta de la realidad o en la vulneración (también involuntaria) de las normas tributarias aplicables; y otra muy distinta el pretender enmendar el ejercicio ya realizado de una de las opciones posibles que integren una alternativa. Para la enmienda de los errores cometidos en autoliquidaciones o declaraciones-liquidaciones se arbitró el procedimiento establecido por el Decreto Foral 188/2002, de 19 de agosto, en cuyo artículo 14 se dispone que "cuando un obligado tributario entienda que una declaración-liquidación o autoliquidación formulada por él ha incurrido en error, bien sea de hecho o de derecho, podrá solicitar de la Administración Tributaria su rectificación, con devolución, en su caso, de las cantidades indebidamente ingresada en la Tesorería de la Comunidad Foral". Por el contrario, nada tiene que ver con ello la circunstancia de que el sujeto pasivo, sin cometer error, elija libremente acogerse a uno de los beneficios fiscales que le puedan resultar de aplicación, en cuyo caso no cabrá modificación posterior, puesto que a nadie le es permitido volver contra sus propios actos (actos de voluntad y consiguientes declaraciones de voluntad, ha de insistirse). Y es que en el presente caso, por mucho que eliminada la posibilidad de aplicar la pretendida exención por reinversión por acogimiento al artículo 36 de la Ley Foral 24/1996, una hipotética aplicación del régimen ordinario de deducción de la cuota por la inversión entrañaría también la correspondiente ventaja. No queda demostrado que, en su momento, la empresa se habría acogido a ese régimen ordinario si hubiese tenido clara la improcedencia del acogimiento al beneficio de la exención por reinversión. En fin, la recurrente, al formular su autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del período impositivos de 2000 tomó, en relación con inversiones por ella realizadas en determinados elementos patrimoniales, una decisión; y no la de acogerse a la deducción por inversión regulada en el artículo 63 de la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, consistente en minorar la cuota en el 10 por ciento de tales inversiones, sino que sólo consta su voluntad de aplicarse la exención por reinversión contemplada en el artículo 36 de la Ley Foral 24//1996. En definitiva, la recurrente decidió afectar las inversiones al beneficio de exención por reinversión establecido por la repetida Ley Foral 24/1996. Tal decisión ha de tenerse, así, por realizada de modo definitivo, ya que en el artículo 36 de la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, no se contemplaba la posibilidad de una asignación provisional de las inversiones a uno u otro beneficio con admisión de posteriores cambios de decisión. Y por esas mismas razones, una vez planeado el acogimiento a la exención por reinversión contemplado en el artículo 36 de la Ley 24/1996 y pretendidos en toda regla sus efectos, no cabe acogerse a la deducción por inversión (regulada en el artículo 63 de la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades) en cuanto a los mismos bienes objeto de la inicial y única pretensión de la empresa manifestada en sus declaraciones.

Así pues, no cabe citar las sentencias a las que se refiere la reclamante en su escrito, puesto que el supuesto contemplado no es el mismo. Se trata de supuestos en los que reuniendo los requisitos exigidos por la normativa en materia de deducción por inversiones, la empresa ha omitido el ejercicio de su derecho, pretendiendo posteriormente el ejercicio del mismo. Cosa bien diferente es el supuesto de que ejercitada una opción expresamente y generado inicialmente el derecho a practicar reducción por aplicación de la Ley 24/1996, posteriormente la entidad no lo aplica por incumplimiento de los requisitos exigidos en dicha normativa. Y en este sentido es preciso citar la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, número 702/2003, de 20 de junio de 2003, en la que, en su fundamento de derecho tercero, literalmente se determina, "En cuanto a la petición subsidiaria tampoco puede ser admitida ya que la parte actora optó por la deducción por inversiones prevista en la Ley Foral 12/93 y con o según su criterio jurídico, no por un mero error de hecho y ahora pretende enmendar tanto sus propios actos, como el procedimiento y la liquidación, pretendiendo variar su postura en el caso de que la pretensión anterior no fuera viable, lo cual es netamente contradictorio en su actuar e insostenible en Derecho por la propia antinomia o configuración de uno y otro beneficio fiscal, con sus características y modalidades propias y diferenciadas.

Esta pretensión también debe ser desestimada."

Y en virtud de ello este Tribunal, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por la Compañía "(...), en relación con liquidación provisional girada por el Impuesto sobre Sociedades del año 2000 y posterior resolución de la Oficina gestora.