Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 070145 de 23 de Enero de 2008

Normativa

- Ley Foral 22/1998, de 30.12, del IRPF, art 17.2
- Ley Foral 22/1998, de 30.12, del IRPF, art 78.1

Resumen

Indemnización por excedencia voluntaria incentivada. Imputación: dichas rentas son imputables en el periodo impositivo en que son exigibles, esto es, en el que se acuerda su concesión. Reducciones: no tienen periodo de generación superior a dos años ni son rentas notoriamente irregulares en el tiempo. Inexistencia de reformatio in peius. SE DESESTIMA.

Cuestión

Indemnización por excedencia voluntaria incentivada y posibilidad de su reducción para la determinación del rendimiento neto

Descripción

Visto escrito presentado por don AAA, con D.N.I. número ZZ.ZZZ.ZZZ y domicilio en Pamplona (Navarra), en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2005.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación (número (...)/05) por el Impuesto y año de referencia en (...) de mayo de 2006, resultando de la misma una cantidad a devolver por importe de (...) euros.

SEGUNDO.- Practicada propuesta de liquidación provisional modificativa de la primitiva declaración-liquidación presentada, en la que se anulaba la reducción practicada sobre los rendimientos del trabajo, vino el interesado a presentar las correspondientes alegaciones. Dichas alegaciones fueron desestimadas por los órganos gestores del Impuesto dictando la correspondiente liquidación provisional. Interpuesto por el interesado recurso de reposición, el mismo fue desestimado por resolución del Jefe de la Sección de I.R.P.F. y Patrimonio de (...) de marzo de 2007.

TERCERO.- Y contra dichos actos administrativos viene ahora el interesado a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal mediante escrito con fecha de entrada en los registros de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra de (...) de abril de 2007, solicitando la admisión de la reducción declarada correspondiente a los rendimientos percibidos en concepto de "indemnización excedencia voluntaria incentivada" por tratarse de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo o con un periodo de generación superior a dos años, o que tales rendimientos se imputen, fraccionadamente, a diversos periodos.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el conocimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y los artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulada en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Pretende el interesado, en primer lugar, que se considere que la referida cantidad percibida en el año 2005 en concepto de "indemnización excedencia voluntaria incentivada" se ha obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo o que ha tenido un periodo de generación superior a dos años a efectos de que le resulte de aplicación la reducción del 40 por 100 establecida en el artículo 17.2.a) de la Ley Foral 22/1998, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Respecto de idéntica pretensión se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de La Rioja en Sentencia de 12 de febrero de 2007 en los siguientes términos: "TERCERO. La parte recurrente argumenta, frente a la tesis de la resolución del TEAR, que la cantidad percibida tiene la consideración de renta irregular porque la indemnización percibida por el reclamante responde a una compensación por las retribuciones que deja de percibir hasta alcanzar la edad de jubilación, o dice, lo que es lo mismo, el abono de una parte de las retribuciones que hubiera percibido hasta alcanzar la edad de jubilación, percibidas en forma de capital en un pago único.

La cuestión controvertida es la determinar si la cantidad percibida como consecuencia de la excedencia voluntaria incentivada debe considerarse, a efectos de IRPF, renta regular o renta irregular.

El artículo 17.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (texto refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004 de 5 de marzo), establece "Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, excepto que les sea de aplicación alguna de las reducciones siguientes: a) El 40 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo", y el artículo 10 del Reglamento del impuesto, bajo el título "aplicación del 40 por ciento a determinados rendimientos del trabajo", precisa lo siguiente: "1. A efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 17.2.a de la Ley del Impuesto, se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en un único período impositivo:

a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes previstos en el artículo 8 de este Reglamento. b) Las indemnizaciones derivadas de los regímenes públicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, así como las prestaciones satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, en los supuestos de lesiones no invalidantes. c) Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad permanente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por entes públicos. d) Las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite exento de acuerdo con el artículo 7.r de la Ley del Impuesto, de trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos. e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo. f) Cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral. g) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto".

La resolución del TEAR tras el análisis del acuerdo, anteriormente mencionado, razona "...no siendo objeto de discusión que las referidas indemnizaciones por pase a la situación administrativa de excedencia voluntaria incentivada tienen la calificación de rendimientos del trabajo según lo establecido en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del IRPF, debe descartarse la existencia de un período de generación de las mismas superior a dos años al no existir un lapso temporal previo y ligado a los años de servicio en que se haya ido generando el derecho a percibir una determinada indemnización, ya que ni la Ley ni el Acuerdo con las organizaciones sindicales de 27/02/04 exigen un tiempo mínimo de prestación de servicios, y el reseñado acuerdo al fijar los criterios para cuantificar las indemnizaciones que nos ocupan lo hace en función de una escala que considera el área excedentaria o no de prestación de servicios, el último puesto de trabajo concreto ocupado y la edad del solicitante, pero no el número de años previo de desempeño de trabajo" Por esta razón y dado que aunque la cantidad percibida se impute a un único período impositivo tampoco es posible la calificación de la misma como "rendimiento obtenido de forma" notoriamente irregular en el tiempo" (al no encontrarse incluida en ninguno de los supuestos descritos en el artículo 10 del Reglamento del Impuesto), la renta percibida no encaja en la previsión del artículo 17.2.a) de la Ley del Impuesto, no procediendo aplicar la reducción en él contemplada y reivindicada por el reclamante"

La Sala no comparte la tesis de la parte demandante porque tal y como razona el TEAR no se da la existencia de un período de generación de las mismas superior a dos años al no existir un lapso temporal previo y ligado a los años de servicio en que se haya ido generando el derecho a percibir una determinada indemnización, porque ,en primer lugar, ni la Ley ni el Acuerdo con las organizaciones sindicales exigen un tiempo mínimo de prestación de servicios; en segundo lugar, la cantidad percibida por el demandante no tiene su causa en el tiempo de servicios prestados en la empresa, sino que es fruto o nacen del acuerdo voluntario entre empleador y empleado, consistente, en esencia, en la obligación de la empresa del abono al trabajador de las cantidades de referencia a cambio de la renuncia de éste a la relación laboral por medio de baja voluntaria en la empresa (que es la "contraprestación" que obtiene la Correos y Telégrafos, que es a quien la cesación de la relación laboral) y en tercer lugar, con anterioridad a la solicitud de la excedencia voluntaria, el demandante no tenía ningún derecho a la percepción de la indemnización, es decir, si no se hubiera acogido a la excedencia voluntaria incentivada, el actor no hubiera tenido derecho a la indemnización. Por tanto hay concluir que la cantidad percibida ha sido por el acuerdo entre las partes y no por el tiempo de servicios prestados".

Siendo la normativa reguladora del tributo en el ámbito de la Comunidad Foral sustancialmente idéntica a la referida en la Sentencia transcrita, habrá de aplicarse el mismo criterio en ella mantenido al presente supuesto, por lo que procederá rechazar esta pretensión del interesado.

TERCERO.- Subsidiariamente solicita el reclamante que se le impute la citada cantidad que ha percibido en el año 2005 en concepto de "indemnización excedencia voluntaria incentivada" a los cinco ejercicios en que debe permanecer en dicha situación de excedencia voluntaria, con base en la afirmación efectuada por los órganos gestores del Impuesto en la propuesta de liquidación provisional a él girada en el sentido de que "la indemnización está calculada en función de los años pendientes para acogerse a la situación de jubilación anticipada".

Pues bien, el artículo 78.1 de la Ley Foral 22/1998, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece: "Por regla general los ingresos y gastos que determinan la base del impuesto se imputarán al periodo en que se hubiesen devengado los unos y producido los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos.

A estos efectos se entenderá que se han devengado los ingresos en el momento en que sean exigibles por el acreedor y producidos los gastos en el momento en que su importe sea exigible por quien haya de percibirlos".

En consecuencia, las cantidades percibidas derivadas de la inclusión (voluntariamente solicitada) en la situación de excedencia voluntaria incentivada habrán de imputarse al periodo impositivo en que se resuelve autorizar la inclusión en la citada situación especial, momento en el que resultará exigible el abono de las citadas cantidades, circunstancia que cabe entender producida en el año 2005. Resulta improcedente, por tanto, la pretensión del interesado de prorratear tal importe entre diversos periodos impositivos.

CUARTO.- Por último, ha de entrarse a conocer de la alegación del interesado en el sentido de que la propuesta de liquidación provisional a él girada es "un claro caso de "reformatio in peius" debido a que fueron "los propios órganos de la administración foral de Navarra" quienes confeccionaron su declaración-liquidación incluyendo en ella la más arriba mencionada reducción del 40 por 100.

Baste decir sobre el particular que para que se produzca la "reformatio in peius" es preciso que exista un previo acto administrativo que sea objeto de impugnación, lo que no se produce en el caso de que la liquidación provisional se dicte con el objeto de modificar la propia autoliquidación presentada por el sujeto pasivo. Como su propio nombre indica, se trata de una declaración-liquidación presentada y suscrita por el propio sujeto pasivo, al resultar obligado a ello en virtud de lo dispuesto en el artículo 83 de la Ley Foral del Impuesto, limitándose el personal de la Administración tributaria navarra a confeccionar la misma, facilitando de esta manera al contribuyente el cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por don AAA contra Resolución del Jefe de la Sección de I.R.P.F. y Patrimonio de (...) de marzo de 2007 y frente a liquidación provisional de que trae causa, dictadas ambas en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2005, confirmándose dichos actos administrativos en sus propios términos.