Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra de 25 de Septiembre de 2013

Normativa

Resumen

Cuestión

Sujeción de la operación de matriculación

Descripción

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo EXPEDIENTE 549/2012 En la ciudad de Pamplona a 25 de septiembre de 2013, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra, adopta la siguiente resolución: Visto escrito presentado por don AAA, con D.N.I. número XXX y domicilio en (…), en relación con tributación por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.- Con fecha 23 de julio de 2008, el interesado presentó declaración-liquidación del Impuesto sobre Determinados Medios de Transportes correspondiente a la adquisición de una furgoneta mixta Wolkswagen Caddy. La liquidación no produjo cuota a ingresar al declararse la matriculación como no sujeta. SEGUNDO.- El interesado ha afectado la furgoneta reseñada a la actividad de fontanería (Epígrafe 150420) que ha venido desarrollando desde el día 12 de enero del año 2000 hasta el día 31 de marzo de 2009. Con fecha 31 de marzo de 2009, el titular causó baja en el epígrafe reseñado. Posteriormente, con fecha 1 de abril de 2009 se da de alta en el mismo epígrafe una sociedad irregular BBB, de la que el reclamante for- ma parte al 50%. Manifiesta el reclamante que la furgoneta en cuestión sigue estando afecta a la misma acti- vidad de fontanería. En propuesta de liquidación de 25 de junio de 2012, notificada día 2 de julio de 2012, el Jefe de la Sección Gestora vino a practicar propuesta de liquidación resultando una cuota a ingresar de 1018,74 euros. La Ofici- na gestora aplica el artículo 42, punto 3, de la Ley Foral 20/1992, de 30 de diciembre, de Impuestos Especia- les, que establece, "La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la primera matriculación defi- nitiva, de las circunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previs- tos en la presente Ley Foral, dará lugar a la autoliquidación e ingreso del Impuesto Especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en esta Ley Foral. Para que la transmisión del medio de trans- porte que en su caso se produzca surta efectos ante el órgano competente en materia de matriculación, será necesario, según el caso, acreditar ante dicho órgano el pago del Impuesto, o bien presentar ante el mismo la declaración de no sujeción o exención debidamente diligenciada por el órgano gestor, o el reconocimiento previo de la Administración tributaria para la aplicación del supuesto de no sujeción o de exención." Presentadas alegaciones a la propuesta de liquidación con fecha de registro 13 de julio de 2012, éstas fueron desestimadas en resolución emitida por el Jefe de la Sección de Impuestos Especiales, sobre Primas de Se- guros y Tasas, notificada el 16 de agosto de 2012. Y contra dicha resolución viene ahora el interesado a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal, mediante escrito presentado el día 11 de setiembre de 2012, en el que solicita la anulación de la liquidación provisional practicada. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el cono- cimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las im- pugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto. SEGUNDO.- El artículo 42 de la Ley Foral 20/1992, de 30 de diciembre, de Impuestos Especiales, establece que "1. Estarán sujetas al Impuesto de conformidad con lo establecido en el Convenio Económico: La primera matriculación definitiva de vehículos, nuevos o usados, provistos de motor para su propulsión, ex- cepto la de los que se citan a continuación: Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo (…) 3. La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la primera matriculación definitiva, de las cir- cunstancias o requisitos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previstos en la presen- te Ley Foral, dará lugar a la autoliquidación e ingreso del Impuesto Especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no suje- ción o de exención de los previstos en esta Ley Foral. Para que la transmisión del medio de transporte que en su caso se produzca surta efectos ante el órgano competente en materia de matriculación, será necesario, según el caso, acreditar ante dicho órgano el pago del Impuesto, o bien presentar ante el mismo la declara- ción de no sujeción o exención debidamente diligenciada por el órgano gestor, o el reconocimiento previo de la Administración tributaria para la aplicación del supuesto de no sujeción o de exención. El periodo al que se refiere el párrafo anterior de este número se reducirá a dos años cuando se trate de me- dios de transporte cuya primera matriculación definitiva hubiera estado exenta en virtud de lo dispuesto en las letras b) y c) del número 1 del artículo 43 de esta Ley Foral." TERCERO.- El reclamante presentó en su día declaración-liquidación por el Impuesto Especial sobre deter- minados medios de transporte por la primera matriculación de una furgoneta mixta que afectó a su actividad empresarial de fontanería. Tanto el reclamante como la Hacienda Tributaria, de acuerdo con las característi- cas del vehículo y la afectación del mismo a la actividad empresarial, consideraron la operación como no su- jeta según el sello firmado por funcionario competente. Por lo tanto, ha de considerarse que la inicial declara- ción-liquidación presentada se ajusta a derecho en cuanto a la no sujeción de la operación. Ahora bien, con fecha 31 de marzo de 2009, el reclamante causa baja en la actividad de fontanería (Epígrafe 150420) que ha desarrollado de forma individual desde el día 12 de enero del año 2000. Con fecha inmedia- tamente posterior, es decir, el día 1 de abril, causa alta en el IAE una sociedad irregular BBB, de la que el re- clamante forma parte al 50%. Manifiesta el reclamante que la furgoneta en cuestión sigue estando afecta a la misma actividad de fontanería desarrollada por la sociedad irregular. La Oficina gestora establece que para determinar la afectación del vehículo en cuestión al ejercicio de una actividad económica, ha de atenderse al desempeño de la actividad por parte del titular del vehículo. Mani- fiesta que en el momento en el que el titular deja de desempeñar la actividad y el bien continúa siendo de su propiedad (no consta transmisión) se han modificado las circunstancias que originaron la no sujeción. Y, por lo tanto, como no han transcurrido más de cuatro años desde su primera matriculación da lugar a la autoli- quidación e ingreso del Impuesto especial. Es necesario abordar la cuestión planteada por la Oficina gestora. En primer lugar citamos a continuación el fundamento de derecho cuarto de la Resolución de este Tribunal número 590/2001, que si bien no contempla un caso exactamente equivalente puede arrojarnos claridad de conceptos en el presente caso. Dice textual- mente "CUARTO.- Por otra parte, la Resolución del Jefe de la Sección de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre el Patrimonio se opone también a la aplicación al supuesto de la actualización de valores al entender que no existe, en el caso, una puesta en común de los bienes objeto del arrendamien- to, no constando "que haya existido transmisión alguna de la nuda propiedad de los inmuebles, ni del usu- fructo, ni cesión alguna del uso de los mismos", de modo que "la creación del Ente mencionado no ha impli- cado variación alguna en la propiedad o derechos inherentes a los bienes inmuebles objeto de explotación", por lo que, concluye la Resolución, "estamos ante una comunidad de gasto y ello es así porque los ingresos procedentes de la explotación de los inmuebles no pertenecen a la comunidad sino a los socios, auténticos ti- tulares de los mismos", objeción a la que se oponen los interesados alegando que, en el caso, la comunidad ya estaba constituida desde el momento en que se adquirieron los bienes de forma conjunta por los comune- ros. En relación con esta cuestión, hemos de analizar previamente la naturaleza del ente constituido pues, resul- tando evidente que no nos hallamos en el caso ante una sociedad regular mercantil, habremos de calificar a la entidad bien como sociedad civil, bien como simple comunidad de bienes, distinción que no carece de trascendencia pues, al tener la sociedad civil personalidad jurídica independiente de la de sus socios, es ca- paz de ser titular de bienes y derechos, circunstancia que no se produce en las comunidades de bienes. La distinción entre ambas figuras ya ha sido estudiada por este Tribunal, y así, en Acuerdo de 12 de marzo de 2003 se establece: "Si examinamos la jurisprudencia civil acerca de este particular nos encontraremos con que sólo se califican como comunidades de bienes aquellos conjuntos patrimoniales que obedecen "más bien a una naturaleza que podríamos denominar estática, limitándose a la conservación y aprovechamiento de los bienes que la integran", mientras que "la sociedad, cualquiera que sea su naturaleza, implica un carácter di- Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo námico, encaminada a la realización de una actividad comercial con la finalidad de obtener un lucro a repartir entre los socios" (Sentencia de la Audiencia Provincial de Gerona, de 24 de marzo de 2001, que cita, a su vez otra del Tribunal Supremo de 3 de enero de 1992). Del mismo modo se pronuncian la Sentencia de la Audiencia Provincial de Madrid de 15 de enero de 2001, la de la Audiencia Provincial de Cuenca de 8 de oc- tubre de 1999 y la del Tribunal Supremo de 13 de noviembre de 1995. Es decir, desde el punto de vista civil no cabe calificar como comunidades de bienes a aquellos entes que desarrollen actividades empresariales o profesionales: siempre nos hallaremos en estos casos ante sociedades civiles." A la vista del anterior criterio y de lo señalado en el Fundamento de Derecho Tercero (que la actividad de arrendamiento reúne los requisitos para ser calificada como actividad empresarial), parece que habría de atribuirse al ente constituido la calificación de sociedad civil. Ahora bien, tal calificación no supone atribuir al ente una personalidad jurídica independiente de la de sus socios, y así, podemos hablar de sociedades civi- les regulares o irregulares, identificándose, estas últimas, con las comunidades de bienes. En relación con esta cuestión ha de traerse a colación lo señalado por la Sentencia de la Audiencia Provincial de Las Palmas de 19 de abril de 2000, cuyo Fundamento de Derecho Segundo establece: "a diferencia de otros contratos menos complejos, en el de sociedad hay que agregar, a los elementos generales comunes a toda relación contractual, la intención de constituir sociedad (affectio societatis), considerada como elemento distinto del consentimiento, la constitución de un fondo común con las aportaciones de los socios y la obtención de un lucro común partible, elemento que, a su vez, supone una triple condición, que la intención de los contratan- tes sea la de obtener una ganancia, que esta ganancia sea común a todos los socios y que la ganancia o la pérdida eventual haya de ser repartida entre ellos. En la sociedad la oposición de intereses, propia de los contratos conmutativos, está sustituida por la conver- gencia de intereses, de aquí que la "voluntad de unión" sea, indudablemente, el primer elemento esencial de la causa del contrato de sociedad, ya que cada uno de los contratantes, en vez de considerarse como rival de los otros, es su aliado para luchar con terceros, existiendo otro elemento complementario que es la voluntad de correr en común ciertos riesgos, tanto los de pérdida como los de ganancia, elementos ambos que, yuxta- puestos, constituyen la affectio societatis, que en síntesis no es más que la representación subjetiva de los elementos objetivos y económicos que constituyen la finalidad y la esencia del contrato de sociedad, debien- do indagarse en cada caso la intención que preside la celebración del contrato para discernir si se trata de una verdadera sociedad. No basta, sin embargo, este examen psicológico para la calificación jurídica del negocio, pues puede darse el caso de que habiendo intención de asociarse no haya sociedad, por falta de algún elemento objetivo del con- trato, entre los que ocupa lugar preponderante la constitución de un fondo común con las aportaciones de los socios, suponiendo este requisito que cada uno de los socios aporte o se obligue a aportar algo a la sociedad y que lo aportado se haga común a todos los socios, pues si cada uno de éstos retiene para sí su cuota o és- ta no se hace objeto de goce o disponibilidad común, no podrá hablarse de contrato de sociedad. En derecho español no hay lugar a dudas, pues tanto el Código Civil como el de Comercio incluyen en la de- finición de la sociedad, como elemento esencial, el obligarse dos o más personas a poner algo en común (art. 1665 CC), o en fondo común (art. 116 CCom), y emplean con frecuencia las expresiones de fondo común (art. 122 CCom), acervo común (arts. 136 y 139 CCom), fondo social (art. 1699 CC), capital social (arts. 151 y 160 CCom), masa social o común (arts. 154 y 170 CCom) y caja social (art. 1682 CC), aun cuando no sea preciso que este fondo único se constituya con numerario o de bienes determinados, pues la Ley civil y la mercantil se contentan con exigir que los socios pongan en común dinero, bienes o industria (o, como dice el CCom, bienes, industria o alguna de estas cosas), lo que prueba que podrá constituirse una sociedad sola- mente con aportaciones de trabajo. El patrimonio social, por su parte, lleva siempre consigo una comunidad de goce, aunque pueda revestir di- versas formas jurídicas, por razón de la naturaleza y carácter de las aportaciones que lo integran, ya que la propiedad o titularidad de los bienes cuyo goce se aporta al fondo social puede seguir correspondiendo ex- clusivamente al socio aportante, o puede pasar pro indiviso al conjunto de socios -condominio propiamente dicho-, o ser adquirido por la sociedad, considerada como persona jurídica, desapareciendo de este modo la contradicción que pudiera encontrarse entre diversos artículos de nuestro Código Civil, pues siendo siempre esencial la constitución del fondo común (art. 1665) éste puede formarse con aportaciones en propiedad (arts. 1673, 1674 y 1678), o con aportaciones en goce (arts. 1675, 1678 y 1687), y puede constituirse un pa- trimonio autónomo, si la sociedad tiene personalidad jurídica, o un patrimonio indiviso, si la sociedad no tiene personalidad y se rige por las disposiciones relativas a la comunidad de bienes (art. 1669)." Idéntico criterio se desprende de lo declarado por la Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de octubre de 1994, según la cual "la existencia del ánimo de asociarse, de la intención de partir las pérdidas y ganancias y Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo la aportación de bienes o industria, si bien es correcto exigirlos en una sociedad regular, no lo es tanto en una de tipo irregular, como la ahora contemplada". En el presente caso, los interesados vinieron a constituir un ente al que expresamente denominan "sociedad irregular". Asimismo, no se aprecia la intención de poner en común una serie de bienes, con independencia de que algunos de ellos ya fueran de titularidad común de todos o parte de los contratantes. Y, por último, no se aprecia en el presente supuesto un ánimo de partir entre los socios las ganancias obtenidas: tal y como se pone de manifiesto en el informe ampliatorio y en la documentación relativa al ente inspeccionado obrante en el expediente, los resultados de la actividad se imputan a cada uno de los partícipes "según el rendimiento y propiedad de cada inmueble", siendo el resultado de la explotación de cada inmueble igual al importe de los ingresos generados por el mismo menos los gastos imputables directamente a cada uno de ellos, y repar- tiéndose los gastos generales no imputables según el porcentaje de participación en el capital aportado. Te- niendo en cuenta, por otra parte, que la actividad de gestión del ente creado puede referirse tanto a bienes inmuebles de propiedad común de los integrantes del mismo, como a bienes particulares de alguno de ellos, resultaría evidente, en éste último supuesto, la inexistencia de una voluntad de poner en común los rendi- mientos obtenidos por la actividad. Hemos de concluir, por tanto, que nos hallamos ante una sociedad civil de las denominadas irregulares, "y tal sociedad irregular civil se identifica, según ha declarado esta Sala (Sen- tencias de 19 octubre 1962 y 7 octubre 1965), con la comunidad de bienes con todas sus consecuencias" (Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de octubre de 1994). La conclusión que se deriva de lo dicho hasta ahora es que el ente creado carece de personalidad jurídica independiente de la de sus socios, por lo que el mismo no puede ser titular de bienes y derechos, y, por tan- to, no ha podido realizarse transmisión patrimonial alguna en favor de la entidad, en los términos que parece exigir la Resolución de 24 de septiembre de 2001 ahora impugnada. A la vista de lo anterior, aun cuando el ente creado no sea titular de los bienes objeto de arrendamiento (al carecer el mismo de personalidad jurídica), ni puede identificarse con la comunidad de bienes constituida como consecuencia de la adquisición conjunta de una serie de inmuebles (ya que los integrantes de la socie- dad irregular y de las comunidades cuyos bienes se gestionan no coinciden, ni los bienes gestionados son, todos ellos, de titularidad común de todos los socios), no podemos negar que el ente creado tiene por finali- dad dotar a la actividad de arrendamiento de la necesaria infraestructura y organización de medios empresa- riales exigidos por la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para que la misma pueda ser calificada como empresarial; dicho de otra forma, son varias personas, titulares de bienes inmuebles destinados al arrendamiento, los que dotan a su actividad de una organización con el fin de que la actividad pueda considerarse empresarial, y dicha calificación no puede alterarse por el hecho de que tal or- ganización se constituya conjuntamente por varias personas y no individualmente por cada una de ellas. Así pues, habremos de considerar la actualización de valores realizada ajustada a Derecho y admitir las pre- tensiones de los interesados." Pues bien, la situación fáctica es la de que el reclamante que venía desarrollando individualmente la actividad de fontanería sigue desarrollando la misma actividad si bien a través de una sociedad irregular. Aun cuando la entidad no sea titular del vehículo, no se puede negar que la misma tiene por finalidad dotar a la actividad de explotación de fontanería de la necesaria infraestructura y organización de medios empresariales. Existe un fondo de unión "affectio societatis" que se ve representada de forma subjetiva en los elementos objetivos y económicos que constituyen la finalidad y la esencia del contrato de sociedad. Los bienes cuyo goce se apor- ta al fondo social pueden seguir correspondiendo exclusivamente al socio aportante. En el presente caso no consta la existencia de transmisión alguna que conlleve el cambio de titularidad del vehículo. Ahora bien, tampoco se viene a acreditar por parte de la Oficina gestora que la furgoneta no esté afecta a la realización de la actividad de fontanería. Las circunstancias objetivas que en un principio se dieron en la adquisición del vehículo y que calificaron la operación como no sujeta, ha de presumirse que siguen existiendo en el desarro- llo de la actividad de fontanería a través de una "sociedad irregular". Al tratarse de una exención objetiva ha de atenderse a las condiciones del vehículo y a la afección del elemento a la actividad empresarial. El artículo 42 de la Ley Foral 20/1992, de 30 de diciembre, de Impuestos Especiales, establece que "La modificación, antes de transcurridos cuatro años desde la primera matriculación definitiva, de las circunstancias o requisi- tos determinantes de los supuestos de no sujeción o de exención previstos en la presente Ley Foral, dará lu- gar a la autoliquidación e ingreso del Impuesto Especial con referencia al momento en que se produzca dicha modificación, salvo que tras la modificación resulte aplicable un supuesto de no sujeción o de exención de los previstos en esta Ley Foral." La furgoneta no ha sido objeto de transmisión por parte del reclamante. Ahora bien, de acuerdo con lo ex- puesto anteriormente hemos de concluir que el vehículo se afecta a la actividad de fontanería que se desa- Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Navarra Departamento de Economía, Hacienda, Industria y Empleo rrolla a través de la sociedad irregular y, por lo tanto, se dan los requisitos para que la operación continúe considerándose como no sujeta. Los requisitos objetivos que originaron la no sujeción no se han modificado. Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por don AAA, en relación con tributación por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. El transcrito Acuerdo resultó ratificado por el Gobierno de Navarra en su sesión del día 9 de octubre de 2013.