Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 6083 de 31 de Mayo de 2017

Normativa

Artículos 50.2 letra e), 116,117 y 119.3 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria.   Artículos 55, 84 y 178 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

Resumen

Providencia de apremio para recaudar sanción por no presentación de declaración de Sociedades 2012, cuyo plazo de presentación es posterior a la fecha del Auto de concurso de acreedores.   Crédito contra la masa. Pueden devengarse intereses y recargos, pero no realizar actuaciones de ejecución patrimonial mientras dure el concurso. SE DESESTIMA.

Cuestión

No presentación de declaración del IS, cuyo plazo de presentación es posterior a la fecha del Auto de concurso de acreedores

Descripción

EXPEDIENTE 151/2016

En la ciudad de Pamplona a 31 de mayo de 2017, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Na-varra, determina:

Visto escrito presentado por (…), con D.N.I. número (…), en calidad de Administradora concursal de la com-pañía mercantil AAA, S.L.L., con C.I.F. XXX, en relación con Resolución del Director del Servicio de Recau-dación de fecha 8 de marzo de 2016, por el que se desestima recurso de reposición interpuesto contra provi-dencia de apremio dictada por los órganos de recaudación de la Hacienda Tributaria con motivo de impago de deuda correspondiente a sanción por no presentación en plazo de declaración correspondiente al Impues-to de Sociedades de 2012.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- En fecha 17 de septiembre de 2012 el Juzgado de lo mercantil nº 1 de Pamplona dicta Auto de declaración de concurso abreviado de la compañía AAA, S.L.L.

SEGUNDO.- Con fecha 20 de noviembre de 2014 se inicia expediente sancionador con objeto de comprobar la existencia de conducta infractora por parte de la mercantil interesada por la no presentación de la declara-ción del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012. Dicho expediente derivó en la correspondiente Reso-lución sancionadora que fue notificada el día 13 de febrero de 2015.

TERCERO.-Ante la falta de ingreso en periodo voluntario de la sanción impuesta, vino a exigirse la misma en vía de apremio, dictándose la correspondiente Providencia el día 17 de diciembre de 2015, que fue comuni-cada el día 5 de enero de 2016.

CUARTO.- En fecha 1 de febrero de 2016, el Juzgado de lo Mercantil nº 1 de Pamplona dictó Auto 25/2016, acordando la conclusión del concurso de acreedores por insuficiencia de masa activa y la extinción de la refe-rida sociedad.

QUINTO.- Con fecha 5 de febrero de 2016, se presenta recurso de reposición contra la meritada Providencia de Apremio, siendo desestimado mediante Resolución del Director del Servicio de Recaudación de 8 de mar-zo de 2016.

SEXTO.- Mediante escrito con fecha de entrada en el Registro General Electrónico de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra de 21 de abril de 2016 interpone la interesada reclamación económico-administrativa solicitando la anulación de la providencia de apremio.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa, según lo dispuesto en los artículos 154 y siguientes de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y en las disposiciones concordantes del Regla-mento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio.

SEGUNDO.- Pues bien, comencemos nuestro análisis de las cuestiones planteadas trayendo aquí a cola-ción, a efectos de mayor claridad expositiva, el grupo normativo regulador de las mismas.

Así, conforme a lo dispuesto en el artículo 50.2 letra e) de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, las sanciones pecuniarias derivadas de la comisión de infracciones en materia tributaria forma par-te de la denominada “deuda tributaria”. En el presente supuesto, constituyendo la sanción impuesta un ingre-so de derecho público de la Comunidad Foral de Navarra, su gestión recaudatoria se regula tanto en la men-cionada norma legal como en el Reglamento de Recaudación de la Comunidad Foral de Navarra. Y ante la falta de ingreso de la misma dentro del período voluntario, se inició el periodo ejecutivo.

El artículo 116 de la LFGT dispone:

“3. El período ejecutivo se inicia:

a) Para las deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día siguiente al del vencimiento del plazo re-glamentariamente establecido para su ingreso.

b) En el caso de deudas a ingresar mediante declaración-liquidación o autoliquidación presentada sin realizar el ingreso, cuando finalice el plazo reglamentariamente determinado para dicho ingreso o, si éste ya hubiere concluido, al presentar aquélla.

Por otro lado, el artículo 117 de la misma norma, prescribe:

“El comienzo del período ejecutivo determinará el devengo de los intereses de demora y de los recargos pro-pios de dicho período.

Los recargos del período ejecutivo son de tres tipos: recargo ejecutivo, recargo reducido de apremio y recar-go ordinario de apremio.

Dichos recargos son incompatibles entre sí y se calculan sobre la deuda no ingresada en período voluntario.

2. El recargo ejecutivo será del 5 por 100 y se aplicará sobre la deuda satisfecha en período ejecutivo antes de la notificación de la providencia de apremio.

3. El recargo reducido de apremio será del 10 por 100 y se aplicará sobre la deuda satisfecha antes de la fi-nalización del plazo reglamentariamente establecido para el pago de las deudas para las que se haya inicia-do el procedimiento de apremio.

4. El recargo ordinario de apremio será del 20 por 100 y será aplicable cuando no concurran las circunstan-cias señaladas en los apartados 2 y 3 de este artículo.

5. El recargo ordinario de apremio es compatible con los intereses de demora. Cuando resulten aplicables el recargo ejecutivo o el recargo reducido de apremio no se exigirán los intereses de demora que se hubieran devengado desde el comienzo del período ejecutivo sobre la deuda satisfecha antes de la finalización del plazo reglamentariamente establecido para el pago de las deudas para las que se haya iniciado el procedi-miento de apremio.

6. Comenzado el período ejecutivo, la Administración tributaria efectuará la recaudación de las deudas liqui-dadas o autoliquidadas, a las que se refiere el artículo 116.3 de esta Ley Foral, por el procedimiento de apremio sobre el patrimonio del obligado al pago.

7. El procedimiento de apremio se iniciará mediante providencia notificada al deudor, en la que se identificará la deuda pendiente y se le requerirá para que efectúe su pago junto con los recargos del periodo ejecutivo y los intereses de demora correspondientes.

Si el deudor no hiciere el pago dentro del plazo que reglamentariamente se establezca, se procederá al em-bargo de sus bienes, acerca de lo cual se le habrá hecho advertencia en la providencia de apremio.

8. La providencia de apremio, expedida por órgano competente, constituye título suficiente para iniciar el pro-cedimiento de apremio, y tiene la misma fuerza ejecutiva que las sentencias judiciales para proceder contra los bienes y derechos de los obligados al pago.

9. El deudor deberá satisfacer las costas del procedimiento de apremio.”

Mientras que el numeral tercero del artículo 119, también de la LFGT, se expresa del siguiente modo:

“Sin perjuicio del respeto al orden de prelación que para el cobro de los créditos viene establecido por la Ley en atención a su naturaleza, en el caso de concurrencia del procedimiento de apremio para la recaudación de los tributos con otros procedimientos de ejecución, ya sean singulares o universales, judiciales o no judicia-les, la preferencia para la ejecución de los bienes trabados en el procedimiento vendrá determinada con arreglo a las siguientes reglas: a) Cuando concurra con otros procesos o procedimientos singulares de ejecución, el procedimiento de apre-mio será preferente siempre que el embargo efectuado en su curso sea el más antiguo.

b) Cuando concurra con otros procesos o procedimientos concursales o universales de ejecución, el proce-dimiento de apremio será preferente para la ejecución de los bienes o derechos que hayan sido objeto de embargo en su curso, siempre que el embargo acordado en él se hubiera efectuado con anterioridad a la fe-cha de declaración del concurso.

Para ambos casos, se estará a la fecha de la diligencia de embargo del bien o derecho.

En caso de concurso de acreedores se aplicará lo dispuesto en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal y, en su caso, en la Ley Foral 13/2007, de 4 de abril, de la Hacienda Pública de Navarra , sin que ello impida que se dicte la correspondiente providencia de apremio y se devenguen los recargos del periodo ejecutivo si se dieran las precisas condiciones antes de la fecha de declaración del concurso o bien se trate de créditos con-tra la masa.

Los jueces y tribunales colaborarán con la Administración tributaria facilitando a los órganos de recaudación los datos relativos a procesos concursales o universales de ejecución que precisen para el cumplimiento de sus funciones. Asimismo tendrán este deber de colaboración respecto de sus procedimientos, cualesquiera órganos administrativos con competencia para tramitar procedimientos de ejecución.”

Igualmente procedente a los efectos que nos ocupan resulta la invocación aquí del artículo 85.1 del Decreto Foral 177/2001, de 2 de julio, que aprueba el Reglamento de Recaudación de la Comunidad Foral de Navarra (en adelante RRCFN), el cual afirma:

“En los casos de concurrencia de procedimientos administrativos de apremio y procedimientos de ejecución o concursales universales, judiciales y no judiciales, la preferencia para la continuación en la tramitación del procedimiento vendrá determinada por la prioridad en el tiempo de los mismos con arreglo a las siguientes reglas, que serán aplicadas por los órganos de recaudación, salvo resolución en contra de los órganos judi-ciales competentes en materia de conflictos de jurisdicción:

a) En los procedimientos administrativos de apremio se estará a la fecha de la providencia de embargo.

b) En los procedimientos de ejecución o concursales universales, se estará a la fecha de la providencia de admisión en los supuestos de quita y espera y suspensión de pagos, a la del auto de declaración en los de concurso de acreedores y quiebras y a la de la resolución con que se inicie el procedimiento de ejecución en los demás casos.

2. Los Juzgados y Tribunales están obligados a facilitar a los órganos de recaudación, en el ejercicio de sus funciones, información relativa a los procedimientos judiciales de ejecución universal en cuanto la misma se refiera a datos con trascendencia para la recaudación de los tributos y demás ingresos de derecho público.

La misma obligación afecta a los órganos administrativos que tengan atribuidas facultades para incoar proce-dimientos de ejecución.”

En otro orden de cosas, resulta también procedente, habida cuenta de su especial incidencia en las cuestio-nes planteadas, recordar aquí lo afirmado por parte del articulado de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal (en adelante LC). Así, el artículo 55 de la misma afirma lo siguiente:

“1. Declarado el concurso, no podrán iniciarse ejecuciones singulares, judiciales o extrajudiciales, ni seguirse apremios administrativos o tributarios contra el patrimonio del deudor. Hasta la aprobación del plan de liquidación, podrán continuarse aquellos procedimientos administrativos de ejecución en los que se hubiera dictado diligencia de embargo y las ejecuciones laborales en las que se hubieran embargado bienes del concursado, todo ello con anterioridad a la fecha de declaración del concur-so, siempre que los bienes objeto de embargo no resulten necesarios para la continuidad de la actividad pro-fesional o empresarial del deudor. 2. Las actuaciones que se hallaran en tramitación quedarán en suspenso desde la fecha de declaración de concurso, sin perjuicio del tratamiento concursal que corresponda dar a los respectivos créditos. 3. Cuando las actuaciones de ejecución hayan quedado en suspenso conforme a lo dispuesto en los aparta-dos anteriores, el juez, a petición de la administración concursal y previa audiencia de los acreedores afecta-dos, podrá acordar el levantamiento y cancelación de los embargos trabados cuando el mantenimiento de los mismos dificultara gravemente la continuidad de la actividad profesional o empresarial del concursado. El le-vantamiento y cancelación no podrá acordarse respecto de los embargos administrativos.”

Mientras que en su artículo 84, se establece:

“las acciones relativas a la calificación o al pago de los créditos contra la masa se ejercitarán ante el juez del concurso por los trámites del incidente concursal, pero no podrán iniciarse ejecuciones judiciales o adminis-trativas para hacerlos efectivos hasta que se apruebe el convenio, se abra la liquidación o transcurra un año desde la declaración de concurso sin que se hubiere producido ninguno de estos actos. Esta paralización no impedirá el devengo de los intereses, recargos y demás obligaciones vinculadas a la falta de pago del crédito a su vencimiento.”

Finalmente, el artículo 178 prescribe:

“1. En todos los casos de conclusión del concurso, cesarán las limitaciones de las facultades de administra-ción y disposición sobre el deudor subsistentes, salvo las que se contengan en la sentencia firme de califica-ción o de lo previsto en los capítulos siguientes.

2. En los casos de conclusión del concurso por liquidación o insuficiencia de masa activa, el deudor quedará responsable del pago de los créditos restantes. Los acreedores podrán iniciar ejecuciones singulares, en tan-to no se acuerde la reapertura del concurso o no se declare nuevo concurso. Para tales ejecuciones, la inclu-sión de su crédito en la lista definitiva de acreedores se equipara a una sentencia de condena firme.

3. La resolución judicial que declare la conclusión del concurso por liquidación o por insuficiencia de la masa activa del deudor persona jurídica acordará su extinción y dispondrá la cancelación de su inscripción en los registros públicos que corresponda, a cuyo efecto se expedirá mandamiento conteniendo testimonio de la re-solución firme.”

Pues bien, y una vez visto lo anterior, entremos ya sin más dilaciones al análisis del fondo de la cuestión que nos ocupa.

TERCERO.- La reclamante considera que el acto que la Resolución impugnada viene a confirmar, esto es la Providencia de Apremio notificada en fecha 5 de enero de 2016, carece de sentido, puesto que la personali-dad jurídica de la entidad deudora, se encuentra ya extinguida por mor del Auto judicial del Juzgado de lo Mercantil nº 1 de los de Pamplona de fecha 1 de febrero de 2016.

Pues bien, efectivamente mediante el precitado Auto Judicial se acuerda la conclusión del procedimiento concursal iniciado en fecha 27 de julio de 2012 así como la extinción de la personalidad jurídica de la empre-sa, disponiéndose al mismo tiempo el cierre de su hoja de inscripción en Registro Mercantil, lo cual se produ-jo en fecha 19 de abril de 2016, siendo publicada tal circunstancia así como el cese de Liquidador y Apode-rado en Boletín Oficial del Registro Mercantil número 85, de fecha 5 de mayo de 2016.

Por tanto, véase en primer lugar que tanto en el momento de la imposición de la sanción cuya deuda es obje-to de apremio y cuya Resolución se notificó el día 13 de febrero de 2015, según consta en el expediente, co-mo en fecha 5 de enero de 2016, fecha de la notificación de la Providencia de Apremio impugnada en su día y que la Resolución combatida viene a confirmar, la mercantil AAA, S.L.L, aunque se encontraba incursa en procedimiento concursal, todavía conservaba su personalidad jurídica.

Argumenta también la reclamante en sustento de su pretensión que mediante Resolución del Director del Servicio de Recaudación de fecha 30 de marzo de 2016 se estimó el recurso de reposición interpuesto contra Providencia de Embargo dictada dentro del procedimiento de Apremio iniciado por la Providencia de apremio confirmada por el acto objeto de la presente reclamación, precisamente porque la administración tributaria entendió que no tenía sentido continuar el ejercicio de acciones contra el patrimonio de la reclamante cuando esta simplemente ya no existía.

Según alega la interesada, y viene a acreditar en su reclamación económico-administrativa, mediante Auto número 154/2015, de 19 de mayo, del Juzgado de lo Mercantil número 1 de Pamplona se acordó la conclu-sión del concurso de la entidad ahora reclamante. Entiende la interesada que, habiéndose aprobado dicha conclusión y no habiéndose opuesto la Administración tributaria a la misma, ni procedería reclamar cantidad alguna por parte de la Hacienda Tributaria Navarra a la mercantil, ni podría imponerse sanción alguna por no haber ingresado una cantidad que, según la recurrente, no correspondería ingresar.

No podemos estar de acuerdo con la reclamante pues, a nuestro juicio, la conclusión del concurso no supone la remisión o condonación de las deudas no satisfechas. Sí es cierto que el artículo 178.3 de la misma Ley Concursal, al regular los efectos de la conclusión del concurso establece que “la resolución judicial que decla-re la conclusión del concurso por liquidación o por insuficiencia de la masa activa del deudor persona jurídica acordará su extinción y dispondrá la cancelación de su inscripción en los registros públicos que corresponda, a cuyo efecto se expedirá mandamiento conteniendo testimonio de la resolución firme”, pero dicha disposi-ción no impide el mantenimiento transitorio de la personalidad jurídica de la entidad concursada en beneficio de los acreedores subsistentes, con la consiguiente posibilidad por parte de los mismos de iniciar ejecuciones singulares contra el deudor, como han venido a reconocer reiteradamente los órganos judiciales.

En relación con esta cuestión podemos traer a colación lo señalado en la Resolución número 3107/2017, de 10 de marzo, de la Dirección General de los Registros y del Notariado en la que se hace un análisis de la doctrina judicial emitida al efecto. Así, afirma la citada Resolución en su Fundamento de Derecho 2: “Las consecuencias de tal declaración en el supuesto de que el deudor sea una persona jurídica, las establece el artículo 178.3 de la Ley Concursal, «la resolución judicial que declare la conclusión del concurso por liquida-ción o por insuficiencia de la masa activa del deudor persona jurídica acordará su extinción y dispondrá la cancelación de su inscripción en los registros públicos que corresponda, a cuyo efecto se expedirá manda-miento conteniendo testimonio de la resolución firme».

Pero, como también ha señalado la doctrina y la jurisprudencia, esto no significa que se produzca una extin-ción, vía condonación, de las deudas de la sociedad, ni que los bienes que permanezcan a nombre de la so-ciedad pasen a ser «res nullius».

Esta postura ha sido así mismo seguida por este Centro Directivo (vid. Resoluciones de 13 y 20 de mayo de 1992, 15 de febrero de 1999, 14 de febrero de 2001, 29 de abril de 2011, 17 de diciembre de 2012 y la más reciente de 14 de diciembre de 2016, manteniendo que incluso después de la cancelación persiste todavía la personalidad jurídica de la sociedad extinguida como centro residual de imputación en tanto no se agoten to-talmente las relaciones jurídicas de que la sociedad es titular, de forma que la cancelación de sus asientos no perjudica al acreedor, toda vez que se mantiene la aptitud de la sociedad para ser titular de derechos y obli-gaciones, mientras no se hayan agotado todas las relaciones jurídicas de la misma. La cancelación de los asientos registrales de una sociedad no es sino una fórmula de mecánica registral para consignar una vicisi-tud de la sociedad, que en el caso de liquidación es que se considere terminada la liquidación. Por ello, no impedirá la ulterior responsabilidad de la sociedad si después de formalizarse e inscribirse la escritura pública de extinción de la sociedad aparecieren bienes sociales no tenidos en cuenta en la liquidación (cfr. artículo 398 de la Ley de Sociedades de Capital)”.

Y, más adelante, en su Fundamento de Derecho 3 señala: “Una vez concluido el concurso, la Ley Concursal tras las sucesivas reformas operadas en su articulado por las leyes 38/2011, de 10 de octubre, y 25/2015, de 28 de julio, diferencia según el deudor sea persona física o jurídica. En el primer caso, dispone el artículo 178.2 de la Ley Concursal que «el deudor persona natural quedará responsable del pago de los créditos res-tantes. Los acreedores podrán iniciar ejecuciones singulares, en tanto no se acuerde la apertura del concurso o no se declare nuevo concurso». No es sino consecuencia del principio de responsabilidad patrimonial uni-versal del deudor del artículo 1911 del Código Civil con las salvedades establecidas en el artículo 178 bis si-guiente. En el supuesto del deudor persona jurídica el artículo 178.3 de la Ley Concursal anteriormente transcrito, dispone su extinción y la cancelación de su inscripción.

Sin embargo, la práctica judicial ha determinado el ámbito de aplicación del artículo 178.3 de la Ley Concur-sal, en la dirección de asimilar la situación de la persona jurídica a la de la persona física haciendo extensible a la primera la posibilidad de que los acreedores puedan reclamar el pago de sus deudas.

El auto de la Audiencia Provincial de Barcelona de 9 de febrero de 2012 señala «la extinción de la personali-dad jurídica que dispone el art. 178.3 LC en el supuesto de que se declare la conclusión del concurso por in-existencia de bienes, y el consiguiente cierre de la hoja registral, debe entenderse como una presunción de extinción de la sociedad a favor o en garantía de terceros de buena fe (evitando así que la sociedad deudora e insolvente pueda seguir operando en el tráfico), pero, de un lado, resulta inoperante respecto de los acree-dores subsistentes, ya que éstos, según dispone el mismo art. 178 en su apartado 2, podrán iniciar ejecucio-nes singulares contra el deudor persona jurídica (pese a la declaración de extinción y a la cancelación regis-tral), por lo que esta ha de conservar, necesariamente, su personalidad jurídica o capacidad procesal para soportar en el lado pasivo esas reclamaciones, y de otro lado, no ha de impedir la subsistencia de su perso-nalidad jurídica o bien de la capacidad procesal, para, en el lado activo, plantear o mantener demandas judi-ciales en reclamación de los créditos que ostente o crea que le asistan contra otros terceros, y así poder hacer frente, precisamente, a las reclamaciones de los acreedores insatisfechos».

El auto del Juzgado de lo Mercantil número 1 de Palma de Mallorca de 22 de febrero de 2012 destaca que «el legislador, a diferencia de los casos del art. 176 bis.2 y 3, no ha previsto un cauce previo en que se deban realizar los bienes y derechos existentes, y posteriormente atender a los créditos que se hubiesen devenga-do» y que al juez del concurso «en modo alguno se le impone, ni está previsto, un trámite previo en el que proceder a la realización de los bienes y derechos que pudieran integrar la masa activa del concurso». De aplicarse a este supuesto el artículo 178.3 de la Ley Concursal, todas las relaciones jurídicas del deudor con terceros «sin resolución previa, quedarían afectadas por una conclusión que extingue la personalidad de una de las partes» y los activos que hasta entonces fueran de titularidad social «por la aplicación estricta del art.178.3 LC, pasan a tener la condición de res nulius». Frente a estos problemas, se entiende que «por se-guridad jurídica, por lógica, antes de disolver la sociedad, hay que proceder a liquidar ese patrimonio subsis-tente. Y será entonces cuando se declare extinguida la persona jurídica y consiguientemente se proceda a la cancelación registral». Propone realizar una interpretación «integradora de la nueva normativa» que limite la aplicación del artículo 178.3 de la Ley Concursal a los supuestos en que, en sede concursal, exista la liquida-ción efectiva del haber social. En los casos de simultánea declaración y conclusión del concurso por insufi-ciencia de masa activa, el denominado «concurso exprés» el juez habrá de limitarse a aplicar el artículo 176 bis.4 de la Ley Concursal y «a partir de ahí, que sean los órganos sociales los que, conforme a la legislación societaria procedan a disolver y liquidar la mercantil, para posteriormente extinguir la misma». Por lo tanto se propone no aplicar el artículo 178.3 de la Ley Concursal, lo que además enlaza con el criterio jurisprudencial de continuación de la personalidad jurídica de la sociedad, si bien modalizada en los términos antes expues-tos, hasta su liquidación material.

Sin embargo tal tesis no fue confirmada por la Audiencia Provincial de Baleares que, en auto de 24 de abril de 2014, niega la posibilidad de que el pronunciamiento sobre conclusión de concurso de persona jurídica pueda omitir o aplazar la declaración de extinción de su personalidad hasta un momento ulterior, y, en este sentido, debe advertirse que esa es precisamente la línea acogida en el auto dictado por el Juzgado Concur-sal en el caso que nos ocupa que acuerda la inmediata extinción de la mercantil vendedora, disponiendo el cierre de su hoja de inscripción registral, lo que efectivamente se ha practicado.

Más recientemente el auto de la Audiencia Provincial de Barcelona de 16 de febrero de 2015 reitera lo seña-lado en el citado de 2012 concluyendo que: «En definitiva, la extinción de la persona jurídica no ha de supo-ner un obstáculo, como sostiene la recurrente, para iniciar ejecuciones contra la concursada o para cerrar acuerdos dirigidos a la liquidación de todo el haber social. Los administradores o liquidadores de la sociedad deberán hacer un uso responsable de esa personalidad jurídica residual hasta la completa extinción de todas sus relaciones jurídicas».

En definitiva una interpretación sistemática y congruente con la subsistencia de la personalidad jurídica de la sociedad extinguida conduce a considerar que no hay inconveniente para que el acreedor inicie o en su caso continúe ejecuciones singulares en reclamación de sus deudas, ya que de no considerarse así se produciría una exoneración del deudor persona jurídica como consecuencia de la extinción, con el siguiente perjuicio a los acreedores y el correlativo beneficio para los socios que recibirían los bienes y derechos que aun figura-sen en el activo libres de deudas. Cabe destacar además que el beneficio de exoneración del pasivo insatis-fecho sólo está previsto, con determinados requisitos, para la persona física (artículo 178.bis de la Ley Con-cursal).

Apoya también dicha tesis el hecho de que si tras la finalización del concurso concluido por liquidación o in-suficiencia de masa, se produjera la aparición de nuevos bienes o derechos, habrá lugar a la reapertura del concurso en los términos del artículo 179.2 de la Ley Concursal. Este artículo confirma claramente la existen-cia de la personalidad jurídica postconcursal en los términos antes examinados ya que la razón de la reaper-tura necesariamente es el pago de deudas de la sociedad”.

A las resoluciones judiciales citadas por la Dirección General de los Registros y del Notariado podemos aña-dir también, en el mismo sentido, la Sentencia número 204/2014, de 26 de noviembre, del Juzgado de lo Mercantil número 1 de Alicante.

No debe perderse tampoco de vista tampoco que la Providencia de Apremio constituye un acto de naturaleza distinta al de la Providencia de Embargo. En efecto, la Providencia de Apremio se configura, tal y como afir-ma el artículo 94 del RFR, como el título ejecutivo habilitante para el inicio del apremio contra el patrimonio del deudor. Y precisamente esa naturaleza de título ejecutivo habilitante para el inicio del procedimiento de apremio es la que hace que el mismo tenga una trascendencia que puede ir más allá del procedimiento de ejecución seguido contra el deudor principal, ya que el artículo 152 del precitado RRCFN exige, para la decla-ración de fallido de las deudas tributarias (acto este a su vez indispensable para proceder a la derivación de las mismas a los potenciales responsables a los que la ley se refiere) que los créditos fallidos no hayan podi-do hacerse efectivos mediante el procedimiento de apremio, procedimiento este que, para poder iniciarse, como acabamos de ver da inicio con la correspondiente Providencia de Apremio.

Por tanto, véase que más allá de no resultar equiparables los hechos y circunstancias que rodearon el dicta-do el dictado de la Providencia de Embargo y la de Apremio, lo cierto es que tampoco la naturaleza y finali-dad de ambos actos administrativos es la misma, cabiendo predicar de la Providencia de Apremio una virtua-lidad que va mucho más allá que la de proceder contra el patrimonio del deudor y por tanto de la circunstan-cia de si aquel dispone o no de patrimonio suficiente para cubrir sus deudas, lo cual justifica su dictado y con ello la apertura del procedimiento de Apremio con independencia de tal circunstancia.

En definitiva, la alegación de la reclamante no puede aceptarse, puesto que las razones que llevaron a la Administración tributaria a estimar el recurso de reposición contra la Providencia de embargo dictada no pue-den ser utilizadas ni justifican la procedencia de dejar sin efecto la Providencia de Apremio objeto de la pre-sente impugnación.

CUARTO.- Para el correcto análisis de la cuestión suscitada debemos también incidir en cuatro hechos rele-vantes ya expresados con anterioridad. Por un lado la declaración de concurso de la mercantil interesada, que se produce mediante Auto judicial de fecha 17 de septiembre de 2012. Por otro lado, el periodo impositi-vo a que se refiere la declaración que no fue presentada y que origina la iniciación del expediente sanciona-dor y la posterior resolución sancionadora, cuyo plazo voluntario de presentación terminó el día 26 de julio de 2013 según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley Foral reguladora del Impuesto sobre Sociedades (el día 25 de julio fue declarado día inhábil), posterior en todo caso a la fecha de declaración concursal. En tercer lu-gar, la fecha de iniciación del expediente sancionador y de la propia Resolución sancionadora, que como se ha comentado con anterioridad, también es posterior a la fecha del auto declarativo. Y el inicio del periodo ejecutivo y del procedimiento de apremio, también posteriores a dicho Auto judicial.

Uno de los efectos legalmente establecidos de la declaración de concurso consiste en la paralización de las acciones individuales ordinariamente ejercitables por cada acreedor, que son sustituidas por el procedimiento de ejecución colectiva que aquél implica. Así, todos los acreedores del deudor se integran de derecho en la denominada “masa pasiva” del concurso. Y tampoco pueden iniciarse ejecuciones individuales. Así se dispo-ne en el artículo 55.1 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, ya transcrito en el Fundamento segundo anterior.

La cuestión controvertida y a resolver por este Tribunal se circunscribe a determinar si, habida cuenta de la existencia de un procedimiento concursal y el impago en periodo voluntario de una sanción tributaria, el órgano de recaudación estaba habilitado para dictar la correspondiente providencia de apremio.

En este sentido, además de lo dispuesto en el artículo 119 de la LFGT ya transcrito con anterioridad, debe-mos traer a colación la Sentencia del Tribunal de Conflictos de Jurisdicción (artículo 38 de la LOPJ) del Tri-bunal Supremo de 14 de diciembre de 2011, que viene a afirmar lo siguiente al respecto de la línea divisoria entre las competencias de la Administración tributaria y el Juez del concurso:

“Como tiene declarado este Tribunal de Conflictos en Sentencias núm. 5/2007, de 25 de junio, y 4/2009, de 22 de junio, el principio de universalidad que establece la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, al atribuir ju-risdicción exclusiva y excluyente al Juez del concurso -de modo que a él incumba la toma de cualesquiera decisiones sobre la marcha del procedimiento concursal (jurisdicción exclusiva) y ningún otro órgano, admi-nistrativo o jurisdiccional, pueda proceder ejecutiva o cautelarmente sobre el patrimonio del concursado (ju-risdicción excluyente)-, se funda en razones de economía procesal y sirve a la eficacia del proceso universal abierto. En tal sentido, el artículo 9 de la Ley Concursal dispone que «la jurisdicción del Juez se extiende a todas las cuestiones prejudiciales administrativas o sociales directamente relacionadas con el concurso o cu-ya resolución sea necesaria para el buen desarrollo del procedimiento concursal ». Ahora bien, la jurisdicción atribuida al Juez del concurso para conocer de cualesquiera cuestiones relaciona-das con el proceso universal, con desplazamiento del órgano primariamente competente -sea jurisdiccional o, en su caso, administrativo-, supone una excepción al principio de improrrogabilidad y, por ello, debe ser obje-to una interpretación estricta y está sujeta a ciertos límites.

Resulta bien expresivo de los límites de la jurisdicción del Juez del concurso que la propia legislación concur-sal, al abordar la cuestión de si los créditos pendientes de manifestarse durante el procedimiento concursal deben incluirse o no en la lista de acreedores, prevé que «los créditos de derecho público de las Administra-ciones públicas y sus organismos públicos que resulten de procedimientos de comprobación o inspección se reconocerán como contingentes hasta su cuantificación, a partir de la cual tendrán el carácter que les corres-ponda con arreglo a su naturaleza sin que sea posible su subordinación por comunicación tardía» (artículo 87.2, párrafo segundo, de la Ley Concursal), insistiendo, un poco más adelante, en que carecen de la natura-leza de créditos subordinados aquellos créditos «que para su determinación sea precisa la actuación inspec-tora de las Administraciones públicas» (artículo 92.1 de la Ley Concursal). Ambos preceptos legales, interpre-tados a fortiori, preservan la competencia de la Administración para, con posterioridad a la declaración de concurso, proceder a la comprobación e inspección de los créditos que figuran inicialmente en la lista de acreedores a fin de determinar su existencia y cuantía.”

En idéntico sentido, el mismo órgano jurisdiccional, afirma lo siguiente en su Sentencia de 9 de abril de 2013:

“Como ha declarado recientemente este Tribunal de Conflictos (Sentencia de 14 de diciembre del año 2011 y las que en su fundamento de derecho segundo se citan) el principio de universalidad que establece la L.C., al atribuir jurisdicción exclusiva y excluyente al juez del concurso –de modo que a él incumba la toma de cua-lesquiera decisiones sobre la marcha del procedimiento concursal (jurisdicción exclusiva) y ningún otro órga-no, administrativo o jurisdiccional, pueda proceder ejecutiva o cautelarmente sobre el patrimonio del concur-sado (jurisdicción excluyente)– se funda en razones de economía procesal y sirve a la eficacia del proceso universal abierto. En tal sentido, el artículo 9 de la L.C. dispone que «la jurisdicción del Juez se extiende a to-das cuestiones prejudiciales administrativas o sociales directamente relacionadas con el concurso o cuya re-solución sea necesaria para el buen desarrollo del procedimiento concursal». Ahora bien, la jurisdicción atri-buida al juez del concurso para conocer de cualesquiera cuestiones relacionadas con el proceso universal, con desplazamiento del órgano primariamente competente –sea jurisdiccional o, en su caso, administrativo– supone una excepción al principio de improrrogabilidad y, por ello, debe ser objeto de una interpretación es-tricta y está sujeta a ciertos límites.

Podemos continuar con la Sentencia 913/2012, de 25 de octubre de 2012 del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que enjuicia un caso en que hay plena coincidencia con la fundamentación y pretensión planteadas en esta reclamación, ya que expresamente se “alega en la demanda que cuando se dictaron las providencias de apremio por la administración ya se había declarado el concurso de la actora, motivo por el que deben ser anuladas las mismas, declarándose su nulidad radical, ya que se trata de deudas posteriores a la declaración de concurso” y frente a la misma el Tribunal decide que “en este supuesto, en el que las deudas eran poste-riores a la declaración de concurso, tal como reconoce la actora en su demanda, y nacían de la Ley, era apli-cable lo establecido en el art. 84. 10 de la Ley Concursal, ya que debe considerarse que tenían el carácter de créditos contra la masa, aunque las providencias de apremio se dictasen con posterioridad a la declaración de concurso, y no resultaba de aplicación, por ello, el art. 55 de la Ley Concursal que establece la imposibili-dad de que, una vez declarado el concurso, se dicten apremios contra el patrimonio del deudor”.

QUINTO.- Podemos adelantar ya que consideramos ajustada a Derecho la providencia de apremio dictada por los órganos de recaudación, pero con ciertos matices, en el sentido señalado por diferentes sentencias del Tribunal Supremo, tal y como se recoge en la Sentencia 46/2015, de 18 de febrero, que analizaremos a continuación.

La sentencia de primera instancia, confirmada posteriormente por la Audiencia Provincial de Soria, estimó la demanda, sobre la base del artículo 55.1 LC, declarando nulas de pleno derecho las providencias de apremio y los recargos correspondientes. Pues bien, el Tribunal Supremo dicta sentencia estimatoria parcialmente, pudiendo destacarse tres aspectos o cuestiones que afectan al caso que nos ocupa.

En primer lugar, en relación a los recargos se dice expresamente:

“Esta Sala se ha pronunciado reiteradamente sobre la cuestión planteada por el recurrente. Aparte de las ya citadas en el recurso, las SSTS núms. 237/2013 de 9 de abril, 379/2013 de 4 de junio, 315/2013 de 23 de mayo, 246/2013 de 14 de mayo y 321/2013 de 9 de mayo, y posteriores, han resuelto la cuestión litigiosa en el sentido de considerar que el impago de las cuotas de la Seguridad Social, devenga el correspondiente re-cargo si no son satisfechas a su vencimiento. Aunque el art. 55.1 de la LC excluye el inicio de ejecuciones singulares tras la declaración del concurso, ninguna norma impide que la cuota de la Seguridad Social de-vengada, que tiene la consideración de crédito contra la masa, sea exigible a su vencimiento, y su impago origine el nacimiento del correspondiente recargo, conforme establece el art. 25 de la LGSS. Recargos que tendrán la misma consideración de crédito contra la masa que el crédito que ha motivado su devengo, por aplicación de la regla de sometimiento de la deuda accesoria a la misma calificación que merezca la principal (SSTS núms. 705/2012, de 26 de noviembre y 237/2013, de 9 de abril)”.

En segundo lugar, sobre la ejecución de las cuotas y recargos se establece una limitación temporal en rela-ción a la posible ejecución separada al margen del concurso:

“Otras resoluciones anteriores (desde la Sentencia núm. 237/2013, de 9 de abril y más recientemente la núm. 711/2014, de 12 de diciembre), esta cuestión ha sido resuelta definitivamente, con ocasión de reconocer que el crédito por cuotas de la seguridad social, posteriores a la declaración de concurso, así como sus recargos, en cuanto que créditos contra la masa, son exigibles conforme a lo previsto en el art. 84.3º LC, pero no pue-den justificar "una ejecución al margen del concurso, salvo que nos hallemos en la fase de cumplimiento de convenio (art. 133.2º LC)". Declarando finalmente que los “acreedores de créditos contra la masa lo que deberán hacer es instar su pa-go dentro de la liquidación, de acuerdo con las reglas del art. 154 LC, y sin necesidad de instar otra ejecución dentro de la ejecución universal ni acudir al apremio administrativo”( Sentencia 711/2014, de 12 de diciem-bre). En este punto confirma la resolución recurrida en la medida en que expresamente declara dejar sin efecto los embargos pretendidos.

Conforme a dicha jurisprudencia, resulta procedente el devengo y exigibilidad de los recargos del período ejecutivo, eso sí, su ejecución no puede ser al margen del propio concurso hasta que no se produzca la aprobación del “eventual” convenio, mientras tanto la Administración tributaria deberá instar su pago dentro de la liquidación concursal.

En tercer lugar, se indica en el Fallo que “dejamos sin efecto la declaración de nulidad de las providencias de apremio por falta de jurisdicción del Juzgado de lo Mercantil”. Indica el TS que la falta de jurisdicción es una excepción que debe ser apreciada de oficio en méritos del artículo 38 LEC, por lo que no hace un pronun-ciamiento sobre el fondo de la cuestión analizada, aunque sí hace algunas consideraciones interesantes, frente a la alegación de la TGSS de que si se anulan las providencias de apremio “no podrá certificar los créditos a reclamar” contesta el TS diciendo “que la declaración de nulidad de las providencias de apremio que contiene el fallo de la sentencia de primera instancia, no es tanto para atribuirse una competencia, que no tiene, sino para fundar la improcedencia de la ejecución de las mismas, hallándose en fase de liquidación la masa activa del concurso. En realidad, lo que pretende la sentencia es dejar sin efecto o prohibir en el futu-ro, los embargos que procedan de las providencias de apremio, declarando también la nulidad de los recar-gos asociados al periodo ejecutivo que se han aplicado tras el concurso”. Y finalmente, también resulta inte-resante que a pesar de la anulación inicial de la providencia de apremio “el crédito se generó y pudo ser re-clamado sin necesidad de emitir providencias de apremio, y, de hecho, la administración concursal admitió las certificaciones emitidas por la TGSS”.

A la vista de las consideraciones anteriores, puede deducirse que lo que realmente no puede hacer la Admi-nistración tributaria es la ejecución separada al margen del propio concurso, esto es, dictada providencia de apremio después de la declaración del concurso no podrá posteriormente efectuar embargos u otros actos recaudatorios tendentes a dicha ejecución hasta que no se produzca la aprobación del convenio. Podríamos decir que el TS no cierra la puerta a la posibilidad de dictar providencia de apremio a los solos efectos de li-quidar y determinar la deuda correspondiente a los recargos e intereses del período ejecutivo, sin perjuicio que admita otra posibilidad al señalar que “los créditos contra la masa que pueda ostentar la TGSS pueden acreditarse mediante simples certificaciones”, tal y como ocurrió en el caso enjuiciado.

SEXTO.- En definitiva, haberse dictado por el Juez competente el correspondiente auto de declaración de concurso, no inhibe ni suspende las facultades de la Administración tributaria, en aras a la correcta determi-nación de los créditos públicos, esto es, realizar las operaciones de cuantificación necesarias y determinación de la deuda tributaria, cualquiera que sea la fase de tramitación en que se encuentre el mismo. La limitación que la Ley Concursal impone a la actuación administrativa afecta al procedimiento de ejecución forzosa, así como a la calificación y el tratamiento jurídico que deba recibir el crédito resultante, función cuya competencia no está atribuida a este Tribunal, sin perjuicio de la jurisprudencia señalada anteriormente respecto a dicha cuestión. Por otra parte, debe tenerse en cuenta que la providencia de apremio, tal y como se define el artículo 117.8 de la Ley Foral 13/2000, General Tributaria, así como en el 94 y 95 del Decreto Foral 177/2001, de 2 de julio, que aprueba el Reglamento Foral de Recaudación, tiene una doble virtualidad, constituye título suficiente, por una parte, para la acreditación del crédito y, por otra, para la iniciación del procedimiento de apremio que permite el despacho de la ejecución contra el patrimonio del deudor, debiendo consignarse, entre otros datos, el importe de la deuda no satisfecho y el importe del recargo del período ejecutivo. Pues bien, como ya hemos dicho en varias ocasiones, en este caso no se ha venido a realizar ninguna actuación recaudatoria al margen del dictado de la providencia de apremio que no haya sido ya anulada, tal y como reconoce expre-samente la resolución recurrida, las acciones relativas a la calificación o al pago de los créditos contra la ma-sa se ejercitarán ante el juez del concurso por los trámites del incidente concursal, paralizándose su ejecu-ción hasta que se dicte la correspondiente resolución judicial, pero “esta paralización no impide el devengo de intereses y recargos, que precisamente vienen calculados en la providencia de apremio”.

Pues bien, teniendo en cuenta este aspecto acreditativo de la providencia de apremio, el pronunciamiento transcrito anteriormente del TS y la constatación de la inexistencia de actos recaudatorios, debemos declarar ajustada a Derecho la providencia de apremio impugnada, y ello sin perjuicio de que, en el presente caso, no se ha acreditado la existencia de Convenio alguno, y de las responsabilidades administrativas que pudieran surgir como consecuencia de la falta de presentación de la declaración que origina la sanción apremiada (que, por cierto, todavía no ha sido presentada a día de hoy) y de la falta de pago de dicha deuda.

En consecuencia, este tribunal, en sesión celebrada en la fecha que figura en el encabezamiento, propone desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por la representación de AAA, S.L., contra Resolución del Director del Servicio de Recaudación de fecha 8 de marzo de 2016, por el que se desestima recurso de reposición interpuesto contra providencia de apremio dictada por los órganos de recaudación de la Hacienda Tributaria con motivo de impago de deuda correspondiente a sanción por no presentación en plazo de declaración correspondiente al Impuesto de Sociedades de 2012, confirmando la Resolución im-pugnada, todo ello de conformidad con lo señalado en la fundamentación anterior.

El transcrito Acuerdo resultó ratificado por el Gobierno de Navarra en su sesión del día 14 de junio de 2017.