Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 6619 de 15 de Junio de 2018

Artículo 7.k) del Texto Refundido de las Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio).   Artículo 7.h) del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.   Artículo 7.h) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Exención de la prestación del INSS por maternidad. Improcedencia. Especial referencia a la modificación normativa operada en el año 2012. SE DESESTIMA.

EXPEDIENTE 59/2017

En la ciudad de Pamplona a 15 de junio de 2018, reunido el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Na-varra, adopta la siguiente resolución:

Visto escrito presentado por doña AAA, con N.I.F. XXX, contra Resolución dictada por el Jefe de la Sección Técnica y de Control del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre el Patrimonio el día 17 de enero de 2017, en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas corres-pondiente al periodo impositivo 2015.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación por el Impuesto y año re-ferido el día 2 de junio de 2016, cuyo resultado a devolver por importe de 613,93 euros fue objeto de devolu-ción íntegra.

SEGUNDO.- En escrito presentado el 15 de diciembre de 2016 instó la interesada la rectificación de la citada autoliquidación solicitando que fuera declarada la exención de la prestación de maternidad percibida del Insti-tuto Nacional de la Seguridad Social, petición que fue rechazada mediante la Resolución mencionada en el encabezamiento de la presente.

TERCERO.- Y mediante escrito presentado en el Registro de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra el 22 de febrero de 2017 interpone la interesada reclamación económico-administrativa insistiendo en sus pretensiones.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y plazo para la admisión a trámite de la presente reclamación económico-administrativa, según lo dispuesto en los artículos 153 y siguientes de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y en las disposiciones concordantes del Regla-mento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio.

SEGUNDO.- Insiste la reclamante en su pretensión de que sea declarada exenta la prestación de maternidad percibida del Instituto Nacional de la Seguridad Social en el año en cuestión al amparo de lo establecido en el artículo 7, letra k), del Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

No desconoce este Tribunal la existencia de diversos pronunciamientos judiciales, como las Sentencias nú-meros 148/2010, de 3 de febrero, 810/2016, de 6 de julio, y 666/2017, de 29 de junio, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que, en el ámbito estatal, han reconocido tal exención. Las citadas resoluciones parten de lo establecido en la letra h) del artículo 7 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y, posteriormente, en el mismo artículo y letra de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Per-sonas Físicas. El precepto citado del Texto Refundido declaraba exentas:

“Las prestaciones familiares por hijo a cargo reguladas en el capítulo IX del título II del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, y las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto múltiple, adopción e hijos a cargo, así como las pensiones y los haberes pasivos de orfandad percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pa-sivas y demás prestaciones públicas por situación de orfandad.

También estarán exentas las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las comunidades autóno-mas o entidades locales”.

Y el texto de la Ley 35/2006 dispone que estarán exentas:

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“Las prestaciones familiares reguladas en el Capítulo IX del Título II del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menores de veintidós años o incapacitados pa-ra todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas.

Asimismo, las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Segu-ridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a las previstas en el párrafo anterior por la Seguridad Social para los profesionales integrados en dicho régimen especial. La cuantía exenta tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Se-guridad Social y de las mutualidades antes citadas, en las prestaciones de estas últimas.

Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad.

También estarán exentas las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las Comunidades Autóno-mas o entidades locales”.

Sobre la base de estos preceptos y, en especial, de lo señalado en la exposición de motivos de la Ley 62/2003 por la que se introdujo esta exención afirman las sentencias citadas lo siguiente:

“El Legislador parece que ha querido incluir en la exención no sólo las prestaciones por maternidad percibi-das de las comunidades autónomas o entidades locales, como se aprecia del examen de la Exposición de Motivos de la Ley 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que introdujo la mencionada exención en la Ley 40/1998 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y pasó al Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En dicha Exposición de Motivos se expresa: "En el Im-puesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en primer lugar, se establece la exención de las prestaciones públicas percibidas por nacimiento, parto múltiple, adopción, maternidad e hijo a cargo, entre las que se in-cluyen las prestaciones económicas por nacimiento de hijo y por parto múltiple previstas en el Real Decreto Ley 112000, de 14 de enero,...". Del texto contenido en la referida Exposición de Motivos se desprende que la exención que se establece comprende la prestación de maternidad y no sólo las de nacimiento, parto múl-tiple, adopción e hijo a cargo, pues se refiere expresamente a la prestación por maternidad y no parece pre-tender que su alcance se limite a las concedidas por las comunidades autónomas o entidades locales, sino que trata de establecer la exención de todas las prestaciones por maternidad, sin distinción del órgano públi-co del que se perciban, lo que conduce a estimar que el párrafo segundo trata de extender el alcance del primer párrafo a las percibidas de las comunidades autónomas o entidades locales, pero ya considerando in-cluidas las prestaciones de maternidad en el primer párrafo”.

Y, por ello, reconocen la exención de las citadas prestaciones.

A dicho criterio, que no es unánime en el ámbito estatal (por ejemplo, el Tribunal Superior de Justicia de An-dalucía, Sevilla, en Sentencia de 27 de octubre de 2016, recurso número 337/2015, rechaza el carácter de exentas de estas prestaciones), ha venido a oponerse el Tribunal Económico-Administrativo Central en su re-solución de 2 de marzo de 2017 dictada en recurso extraordinario de alzada en unificación de criterio. Argu-menta esta resolución que la letra h) del artículo 7 a la hora de establecer el alcance de la exención contem-plada en dicho precepto, lo concreta atendiendo al elemento subjetivo de quien es el pagador de las presta-ciones, y así, respecto de las prestaciones a cargo de la Seguridad Social, las determina con suma precisión, ya que limita la exención a “las prestaciones familiares reguladas en el Capítulo IX del Título II del texto re-fundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio” (de este modo, no se incluirían entre ellas las prestaciones por maternidad o paternidad reguladas en los capítulos IV bis y IV ter del mismo título). En cambio, para las prestaciones procedentes de otros entes públicos, el legislador emplea unos términos más genéricos y habla de “las demás prestaciones públicas”, entendiendo el Tribunal que “el uso del determinante “demás” comporta que el legislador se está refiriendo a las otras prestaciones públicas, distintas de las que están a cargo de la Seguridad Social, las cuales ya tie-nen su reflejo específico”. Y también se recoge expresamente la exención de “las prestaciones públicas por maternidad” pero cuando las mismas procedan de las Comunidades Autónomas o Entidades Locales.

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Continúa el Tribunal en defensa de su criterio amparándose en la propia naturaleza de unas y otras presta-ciones, y así, afirma que “la interpretación literal de la norma se ve sustentada por el hecho de que la inter-pretación finalista de la misma conduce a idéntica conclusión. En este sentido, hay que tener presente que la prestación de maternidad satisfecha por la Seguridad Social tiene la función de sustituir a la retribución nor-mal (no exenta en el IRPF) que obtendría la contribuyente por su trabajo habitual y que ha dejado de percibir al disfrutar del correspondiente permiso. La causa real de concesión de estas prestaciones no es, por tanto, la maternidad en sí misma considerada como una finalidad a proteger, sino la suspensión de la relación laboral que origina la situación de maternidad y que se da igual en los casos de maternidad y adopción que en los demás previstos en la norma para el cobro de otras prestaciones, como el acogimiento, la incapa-cidad temporal por accidente o enfermedad o el riesgo para el embarazo: el fundamento de la prestación es la suspensión del contrato de trabajo y no por la causa (la maternidad) que origina dicha suspen-sión.

En cambio, las prestaciones públicas por maternidad a cargo de otros entes distintos de la Seguridad Social, son meras liberalidades a favor del beneficiario en una situación que nuestro ordenamiento ha considerado que merece una especial protección”.

Y, tras analizar diversos preceptos del Estatuto de los Trabajadores y de la Ley General de la Seguridad So-cial, concluye que las prestaciones por maternidad o paternidad son percepciones de naturaleza laboral, tra-dicionalmente ligadas a la incapacidad temporal, y que vienen a sustituir las rentas salariales dejadas de per-cibir como consecuencia del disfrute del correspondiente permiso, rentas salariales que estarían sujetas y no exentas.

A la vista de lo anterior, concluye el Tribunal Económico-Administrativo Central, que las prestaciones percibi-das no tendrían la consideración de rentas exentas.

TERCERO.- Ahora bien, sentado lo anterior, ha de verse que la regulación foral de esta materia y, en espe-cial, su evolución, respaldan mucho más esta respuesta negativa.

En efecto, el artículo 7 de la Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas declaraba exentas, entre otras: “k) Las prestaciones familiares reguladas en el capítulo IX del título II del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, así como la ayuda familiar por hijo minusválido establecida para el personal, tanto activo co-mo pasivo, de las Administraciones Públicas.

Asimismo, las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menores de veintidós años o incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad So-cial y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situación de orfandad.

Igualmente estarán exentas las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen es-pecial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siem-pre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a las contempladas en los dos párrafos anteriores como previstas por la Seguridad Social para los profesionales integrados en dicho régimen especial. La cuan-tía exenta tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades antes citadas, en las prestaciones de estas últimas.

También estarán exentas las prestaciones económicas establecidas en el Decreto Foral 168/1990, de 28 de junio, por el que se regulan las prestaciones y ayudas individuales y familiares en materia de Servicios Socia-les así como la renta de inclusión social y las ayudas a desempleados que hubiesen agotado sus prestacio-nes y subsidios, establecidas ambas en la Ley Foral 1/2012, de 23 de enero, por la que se regula la renta de inclusión social. Asimismo estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, adopción, hijos a cargo, acogimiento de menores, orfandad, parto o adopción múltiple, así como las ayudas concedidas me-diante las correspondientes convocatorias en materia de familia como medidas complementarias para fomen-tar la natalidad y conciliar la vida laboral y familiar de las personas trabajadoras”.

Como ya hemos señalado, la prestación cuya exención se pretende solo podría tener acogimiento dentro de la relación contenida en la parte final del cuarto párrafo del precepto transcrito (nunca dentro de las recogidas en el párrafo primero). Y dicho párrafo fue modificado por la Ley Foral 22/2012, de 26 de diciembre, con efec-

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tos a partir del 1 de enero de 2013, modificación que afecta sustancialmente a la resolución de la solicitud realizada por la interesada. En efecto, mientras que la redacción aplicable hasta el año 2012 incluía entre las rentas exentas “las demás prestaciones públicas por nacimiento, adopción, maternidad, hijos a cargo y or-fandad, así como en los supuestos de parto o adopción múltiple”, la nueva redacción recoge “las demás pres-taciones públicas por nacimiento, adopción, hijos a cargo, acogimiento de menores, orfandad, parto o adop-ción múltiple”. Es decir, el legislador, que había distinguido claramente entre prestaciones públicas por naci-miento y por maternidad, excluyó estas últimas de la exención con la modificación operada en el año 2013, exclusión que queda justificada por la propia naturaleza de estas prestaciones por maternidad y paternidad a la que ya hemos hecho referencia.

Así pues, resulta, a nuestro juicio, más claro aún en el ámbito tributario navarro que en el estatal, la improce-dencia de aplicar la exención solicitada a la prestación por maternidad percibida por la reclamante.

En consecuencia, este Tribunal resuelve desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por doña AAA en relación con tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondien-te al año 2015, debiéndose confirmar en sus propios términos la Resolución del Jefe/a de la Sección Técnica y de Control del IRPF de 17 de enero de 2017 denegatoria de la rectificación solicitada, todo ello de acuerdo con lo señalado en la fundamentación anterior.