Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 7007 de 19 de Diciembre de 2018

Normativa

DFLeg 4/2008 de 2 de junio TRLFIRPF

Resumen

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

El consultante, Consejero Delegado de una sociedad mercantil tiene suscrito un contrato de alta dirección con la misma. Dicho contrato está suspendido en virtud de la aplicación de la teoría del vínculo. Asimismo, está dado de alta en el Régimen General de la Seguridad Social como asimilado a trabajador por cuenta ajena de acuerdo con el artículo 136.2.c) del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre.

CUESTIÓN PLANTEADA

Si resulta aplicable la exención prevista en el artículo 7.n) del Decreto Legislativo 4/2008, de 2 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF a los rendimientos derivados de trabajos realizados en el extranjero (en el supuesto de cumplirse los requisitos establecidos en dicho precepto).

Cuestión

Exención por trabajos realizados en el extranjero por el Consejero Delegado de una sociedad mercantil.

Descripción

Suponiendo que el consultante es residente habitual en Navarra, procede la exacción del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en dicho territorio, siendo de aplicación el Texto Refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante IRPF) aprobado mediante Decreto Foral Legislativo 4/2008, de 2 de junio. Procede resolver la consulta planteada conforme a dicha normativa.

Con carácter previo debe analizarse la calificación de los rendimientos percibidos por el consultante por los trabajos realizados en la sociedad a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tal y como se expone en la descripción de los hechos, el consultante es Consejero Delegado de una sociedad mercantil con la que tiene suscrito un contrato de alta dirección (que se encuentra en suspenso en virtud de la aplicación de la teoría del vínculo).

En primer lugar debe tenerse en cuenta que el Tribunal Supremo, en una reiterada jurisprudencia, de la que es muestra la Sentencia de 13 de noviembre de 2008, ha considerado respecto de los administradores de una sociedad con la que han suscrito un contrato laboral de alta dirección que supone el desempeño de las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad propias de dicho cargo (esto es, la representación y gestión de la sociedad), que debe entenderse que su vínculo con la sociedad es exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral, al entenderse dichas funciones subsumidas en las propias del cargo de administrador, "porque la naturaleza jurídica de las relaciones se define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes".

En consecuencia, nos encontramos ante una única relación, de naturaleza mercantil, en virtud de la cual el consultante, desempeña la labor de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad. Con arreglo a lo anterior, en el supuesto concreto planteado, no es posible apreciar la dualidad de relaciones -mercantil y laboral especial-, sino que debe concluirse que la relación mercantil absorbe a la laboral especial.

Por tanto, la totalidad de las retribuciones percibidas por el ejercicio de las funciones propias del cargo de administrador, con independencia de que se hubiera formalizado un contrato laboral de alta dirección, deben entenderse comprendidas, a efectos del IRPF, en los rendimientos del trabajo previstos en la letra c), del apartado 2, del artículo 14 del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF. Dicho precepto establece que en todo caso,tendrán la consideración de rendimientos del trabajo "las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos".

El hecho de estar dado de alta en el régimen general de la Seguridad Social como asimilado a trabajador por cuenta ajena (art. 136.2.c) del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre) no modifica la calificación fiscal de las rentas derivada de dicho vínculo mercantil.

El artículo 7.n) del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF establece que estarán exentos "Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1º. Que dichos trabajos exijan el desplazamiento al extranjero del trabajador en el ámbito de una prestación de servicios transnacional por parte de la empresa o entidad empleadora de la persona desplazada.

2º. Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en territorio español o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el artículo 33 de la Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Im-puesto sobre Sociedades.

3º. Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 30.000 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

La presente exención será incompatible, para los sujetos pasivos destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 8.ºA).3.b) del Reglamento de este Impuesto, cualquiera que sea su importe. El sujeto pasivo podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

La presente exención no se aplicará a los trabajadores que tengan la consideración de fronterizos de acuerdo con lo previsto en la Orden Foral 59/2011, de 29 de abril·".

Esta exención no resulta aplicable con carácter general a todos los rendimientos del trabajo. La expresión "trabajos" que figura en el apartado n) del artículo 7 descrito debe entenderse referida a los rendimientos del trabajo derivados de una relación laboral o estatutaria, así como a determinados supuestos contemplados en el artículo 14 del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF (como sería el caso de las relaciones laborales de carácter especial).

Por tanto, la aplicación de la exención al caso planteado no es posible ya que la renta percibida por el consultante no proceda de su condición de trabajador por cuenta ajena, sino que a efectos fiscales traen causa de una relación mercantil. No concurriendo, por tanto, las notas que definen dicho trabajo: voluntariedad, remuneración, ajenidad e independencia.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito inicial de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá se objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.

La presente consulta se ha contestado conforme a normativa vigente a 31/12/2018.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y los efectos previstos en el artículo 94 de la Ley Foral General Tributaria