Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 940425 de 10 de Noviembre de 1998

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 10 de Noviembre de 1998
  • Núm. Resolución: 940425

Resumen

Recurre el interesado contra Actas suscritas en disconformidad por Impuestos de IRPF, Sociedades y sobre retenciones de trabajo, profesionales y artistas. El Órgano desestima la pretensión. Realiza un análisis de la doctrina científica y de la jurisprudencia a cerca del ?levantamiento del velo? y dadas la circunstancias del caso, concluye que la Inspección obró correctamente al ?levantar el velo? de las sociedades, penetrando en el substratum de dichas personas jurídicas, para poner al descubierto los reales intereses. En este caso, las Sociedades son puro artificio y supone abuso formal, puesto que se trata de negocio único. Procede imputar los rendimientos y retenciones no practicadas a los sujetos pasivos recurrentes. Así mismo, procede aplicar régimen de estimación indirecta debido a las irregularidades contables detectadas y son oportunos los cálculos realizados.

Cuestión

1º) ?Levantamiento del velo?. 2º) Irregularidades contables: estimación indirecta.

Contestación

Vistos escritos presentados por Don (XXX) y Doña (YYY), con D.N.I. números (?) y (?), respectivamente, y domicilio en Pamplona, en su propio nombre y en representación de las Compañías Mercantiles ?(AAA)?, ?(BBB)? y ?(CCC)?, en relación con liquidaciones derivadas de Actas suscritas en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 1987, 1988, 1989, 1990 y 1991, con Actas suscritas por retenciones sobre rendimientos del trabajo, de profesionales y artistas correspondientes a los trimestres segundo, tercero y cuarto de 1988, y a los años 1989, 1990 y 1991, y con Actas suscritas por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 1987 a 1991.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Por la Inspección de la Hacienda de Navarra se iniciaron actuaciones tendentes a la comprobación y, en su caso, regularización de la situación tributaria de los sujetos pasivos arriba indicados en relación con los conceptos tributarios y períodos especificados. Ello dio lugar a la suscripción de las siguientes Actas en disconformidad: números (?) a (?), ambas inclusive, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a Don (XXX) y Doña (YYY), número (?) por retenciones sobre rendimientos de trabajo, profesionales y artistas a los sujetos pasivos anteriormente citados, número (?) por retenciones sobre rendimientos de trabajo, de profesionales y artistas a ?(AAA)?, número (?) por el Impuesto sobre Sociedades a ?(AAA)?, número (?) por retenciones sobre rendimientos de trabajo, de profesionales y artistas a ?(CCC)?, número (?) por el Impuesto sobre Sociedades a ?(CCC)?, número (?) por retenciones sobre rendimientos de trabajo, de profesionales y artistas a ?(BBB)? y número (?) por el Impuesto sobre Sociedades a ?(BBB)?, que contenían las correspondientes propuestas inspectoras. A la vista de las Actas, del informe ampliatorio de la Inspección y de las alegaciones formuladas por los interesados dieron las Secciones gestoras competentes en confirmar las propuestas inspectoras mediante Resolución de la Sección de I.R.P.F. y Patrimonio, de (?) de noviembre de 1994, y Resolución de la Sección del Impuesto sobre Sociedades, de (?) de agosto de 1994, girándose a continuación las oportunas liquidaciones.

SEGUNDO.- Y contra dichos actos administrativos vienen los interesados a presentar recurso de alzada ante este Organo mediante escritos con fechas de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de (?) de septiembre de 1994 y (?) de enero de 1995, señalando que la Administración Tributaria no está autorizada a dar a las sociedades del caso por inexistentes imputando los rendimientos obtenidos en su ámbito a los interesados, so pena de incurrir en arbitrariedad; que los interesados constituyeron las sociedades del caso en uso de sus legítimos derechos, a fin de limitar su responsabilidad mercantil; que las dichas sociedades se hallan en pleno funcionamiento, fueron válida y legalmente constituidas y debidamente inscritas en el Registro Mercantil, con su propia vida independiente de la de sus fundadores; que aportan documentos que, a su juicio, muestran la vida mercantil de las dichas sociedades. Solicitan, pues, que se imputen a las sociedades ?(CCC)?, ?(BBB)? y ?(CCC)? los rendimientos que les corresponden en el marco del ejercicio de la actividad, eliminándolos así de las regularizaciones tributarias realizadas en las personas de Don (XXX) y Doña (YYY).

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse, en primer lugar, la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento, aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra, de 19 de junio de 1981, habiendo sido interpuesto en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- De Angel Yágüez, en la introducción de su obra ?La doctrina del de la persona jurídica en la jurisprudencia?, señala que ya en 1949 el profesor De Castro alertó acerca de ?los abusos que se pueden cometer al amparo del hermetismo de la persona jurídica?, y tras hacer relación de otros trabajos posteriores publicados en este mismo sentido por tan insigne maestro del Derecho civil, nos ofrece su visión del tema que va a ser objeto de nuestro examen diciendo que ?merced a toda esta producción se abre paso en nuestra patria una doctrina de procedencia norteamericana hasta entonces desconocida entre nosotros. Es el (disregard of legal enity), esto es, la técnica judicial consistente en prescindir de la forma externa de la persona jurídica y, a partir de ahí, penetrar en la interioridad de la misma, y así examinar los reales intereses que existen o laten en su interior, en suma, adentrarse en el seno de la persona jurídica (su substratum, como dicen nuestra doctrina y nuestra jurisprudencia), para de ese modo poner coto a los fraudes y abusos que por medio del de la persona jurídica se pueden cometer. Por ello, hoy se considera admitido que si la estructura formal de la persona jurídica se utiliza con una finalidad fraudulenta y de forma desajustada respecto a la que constituye la justificación de dicha figura, los Tribunales podrán descartarla o prescindir de ella o de algunas de las consecuencias que de la misma dimanan, como puede ser la de la separación absoluta entre la persona social y cada uno de sus socios, con la correlativa separación entre sus respectivos patrimonios?. Posteriormente, hace relación de las numerosos estudios que han ido produciéndose desde el planteamiento del problema por el profesor De Castro, citando entre otros, a De la Cámara, Soto Bisquert, Pantaleón Prieto, Embid Irujo, Capilla Roncero, Vattier Fuenzalida, De los Mozos, etc. Centrado ya en la materia tributaria, De Angel Yágüez hace referencia a un trabajo de Serrano González de Murillo y Merino Jara, titulado ?El en el marco de la defraudación tributaria?.

TERCERO.- A la vista de que la doctrina española ha asumido esta construcción de la teoría del ?levantamiento del velo?, veamos ahora si la jurisprudencia ha seguido el mismo camino. Pues bien: comenzaremos por el orden jurisdiccional que nos resulta más próximo, aunque no resulte de él precisamente el pronunciamiento más ilustrativo desde el punto de vista doctrinal. En efecto, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, de 28 de junio de 1996, en un caso que fue objeto de conocimiento por este Organo en sesión de 3 de marzo de 1992, indicó (sin referirse expresamente a esta doctrina del ?levantamiento del velo?) que ?es un dato inexorable el hecho de que tal sociedad existe, pues ahí está constituida, registrada e inscrita, pero claro es, una cosa es ello, y otra muy distinta que, a efectos fiscales pueda ser considerada como tal, e incluso a otros efectos como los laborales o sociales, pues bien puede ocurrir, y ocurre que tal S.A.T. se constituya formalmente, pero que tras tal apariencia exista un auténtico fraude de Ley, e incluso con connotaciones penales o criminales cuando emergen evidentes falsedades?. Y en el Acuerdo de este Organo del que trae causa aquel contencioso ya se decía que nos hallábamos ?ante lo que la doctrina mercantil denomina levantamiento del velo de una sociedad inexistente, y ante un evidente abuso de las formas jurídicas?, siendo así que en el caso ni se había llevado contabilidad, ni libro-registro de socios, ni libro de actas ni justificante alguno de las operaciones, aparte de haberse cometido otra serie de irregularidades.

CUARTO.- Pasando ya al examen de la jurisprudencia de otros tribunales, hemos de empezar por la calificada por De Angel Yágüez como ?histórica? Sentencia del Tribunal Supremo, de 28 de mayo de 1984, en cuyo cuerpo se dice ?que ya, desde el punto de vista civil y mercantil, la más autorizada doctrina, en el conflicto entre seguridad jurídica y justicia, valores hoy consagrados en la Constitución (artículos 1.1 y 9.3), se ha decidido prudencialmente, y según casos y circunstancias, por aplicar por vía de equidad, y acogimiento del principio de buena fe (artículo 7.1 del Código Civil), la tesis y práctica de penetrar en el ?substratum? personal de las entidades o sociedades, a las que la ley confiere personalidad jurídica propia, con el fin de evitar que al socaire de esa ficción o forma legal (de respeto obligado, por supuesto) se puedan perjudicar ya intereses privados o públicos o bien ser utilizada como camino del fraude (artículo 6.4 del Código Civil), admitiéndose la posibilidad de que los Jueces puedan penetrar (?levantar el velo jurídico?) en el interior de esas personas cuando sea preciso para evitar el abuso de esa independencia (artículo 7.2 del Código Civil) en daño ajeno o de ?los derechos de los demás? (artículo 10 de la Constitución) o contra intereses de los socios, es decir, de un mal uso de su personalidad, de un ?ejercicio antisocial? de su derecho (artículo 7.2 del Código Civil)?. Dicha doctrina fue acogida por la Audiencia Provincial de Vizcaya, de 20 de septiembre de 1988. Ya con anterioridad el propio Tribunal Supremo en Sentencia de 8 de enero de 1980 había venido a decir que ?es correctamente admisible la posibilidad de investigar el fondo real de la situación, sin detenerse ante la forma jurídica de la persona para, en atención a los individuos reales que la constituyen y a su posición, pronunciarse sobre los intereses en juego y su protección, de acuerdo con los principios que regulan la conducta contractual?, es decir, que sin citarla expresamente, tal Sentencia recoge los postulados básicos que conducen a la técnica del levantamiento del velo. En idéntico sentido, la Sentencia del Alto Tribunal de 4 de marzo de 1988 no duda en decir que ?también ha de alinearse, en pro del mantenimiento de la condena que pronuncia la sentencia impugnada, la doctrina de esta Sala, que no ha vacilado en apartar el artificio de la sociedad para decidir en los casos según la realidad?, reproduciendo a continuación el texto de la Sentencia de 28 de mayo de 1984 antes transcrito. Nuevamente, la Sentencia de 13 de mayo de 1988 se hace eco de esta doctrina al decir que ?los derechos deberán ejercitarse conforme a las exigencias de la buena fe, tal como preconiza el artículo 7 del Código Civil en su párrafo primero, y la personalidad jurídica que la ley reconoce a las sociedades no puede ser utilizada para fines como el que se contempla, consistente en que una vez vendido el Hotel (?) carece de cualquier tipo de bienes raíces, pudiendo calificarse su situación actual como de insolvencia?. Y junto a éstas nos encontramos con un numeroso grupo de sentencias que utilizan esta doctrina con el fin de dejar al descubierto los verdaderos fines que en cada caso pueden conducir a una torticera utilización del expediente de creación de un ente societario.

QUINTO.- En el presente caso, del informe ampliatorio de la Inspección resulta lo siguiente:

a) Respecto de ?(AAA)?

El capital social de esta entidad, que no se halla dada de alta en Licencia Fiscal, es de un millón de pesetas, aportadas en metálico en un 90 por cien por Don (XXX) y en el 10 por cien restante por Doña (YYY). No se han llevado libros de actas de la Sociedad (y de ello queda constancia en Diligencias practicadas en 7 de octubre y 2 y 15 de noviembre de 1993), contraviniendo así lo ordenado en el artículo 26 del Código de Comercio. Tampoco consta que existiera personal contratado a nombre de la Sociedad, ya que las altas en la Seguridad Social se realizaban siempre a nombre de Don (XXX), sin que sirva como excusa, por insostenible, la alegación de los interesados en el sentido de que en aquella época era práctica común la de inscribir a los trabajadores con el número del Documento Nacional de Identidad de una persona física en lugar de hacerlo con el Código de Identificación Fiscal de la Sociedad. Nunca llegaron a presentarse declaraciones tributarias a nombre de la Sociedad, circunstancia acerca de la cual ninguna explicación se ofrece. Tampoco consta, desde el punto de vista patrimonial, que existieran bienes a nombre de la Sociedad, ni que tuviera cuentas corrientes en las que aparezca como titular (cuando en el tráfico mercantil habitual lo normal es que existieran tales cuentas corrientes para efectuar los cobros y pagos de la sociedad), ni que la Sociedad hubiera contraído crédito alguno (cuando lo cierto es que se hace constar en el expediente que todos los créditos concedidos por entidades bancarias lo han sido a nombre de las personas físicas). En este mismo ámbito patrimonial, ha de indicarse que el local donde se desarrolla la actividad no es de titularidad de la Sociedad sino que se le ha cedido en régimen de arrendamiento, pero en lugar de girarse los recibos del alquiler a nombre de la Sociedad, se giran a nombre de Don (XXX). Por lo que se refiere a la situación de las facturas, debe recogerse aquí la observación de la Inspección en el sentido de que prácticamente en todas ellas aparece el N.I.F. del Sr. (XXX), ocurriendo en un importantísimo número de casos (que se relacionan en el propio cuerpo del informe ampliatorio) que las facturas incluso se giran por los proveedores a nombre del propio Sr. (XXX); en otros aparece el nombre de la Sociedad pero con el N.I.F. del Sr. (XXX); y, en otros (escasísimos, tanto en número, como en importancia relativa respecto del volumen total de compras) la factura se gira a nombre de la Sociedad con su propio C.I.F. Y aquí la Inspección hace una aclaración respecto del contenido de la Diligencia de 15 de noviembre de 1993. En aquella Diligencia se indicaba que las carpetas aportadas por los contribuyentes contenían ?varias facturas de compras y gastos referidas a (AAA)? o ?referidas a (CCC)?, pero ello no ha de entenderse en el sentido de que las facturas van dirigidas a estas Sociedades sino que van dirigidas a unos concretos establecimientos (que podrían calificarse como ?sucursales? desde el punto de vista mercantil) que son de auténtica titularidad del matrimonio (XXX-YYY), en el marco de esa labor de aplicación de la doctrina del ?levantamiento del velo?, que posteriormente veremos si es válida o no. En efecto, al comienzo de su informe ampliatorio la Inspección advierte que ?el matrimonio (XXX-YYY) constituyó las tres sociedades, con el objeto de ?adscribir? cada una de ellas a un local comercial de tal manera que podría establecerse ?en teoría? el siguiente paralelismo:

- Local comercial de (?) ? (AAA)

- Local comercial de (?) ? (CCC)

- Local comercial de (?) ? (BBB)?

b) Respecto de ?(CCC)?

Muy pocas diferencias se observan respecto de lo constatado en relación con ?(AAA)?. Si acaso ha de reseñarse que el capital social es de 500.000 pesetas, con un porcentaje de aportación de ambos esposos idéntico al anterior; que a su nombre figuraba en el (111) una cuenta con movimiento mínimo en 1990; que el único bien patrimonial que se halla a nombre de la Sociedad es un turismo marca (?) adquirido en el año 1990 (vehículo del que, por cierto, no puede predicarse la adscripción exclusiva a la actividad social desde el punto de vista fiscal, en función de sus características objetivas, de acuerdo con abundante doctrina de este Organo); que el local donde se desarrolla la actividad es de titularidad del Sr. (XXX), sin que haya llegado a aportarse a la Sociedad ni a cedérselo en arrendamiento.

c) Respecto de ?(BBB)?

También son pocas las variaciones que pueden constatarse en la situación contable, registral, fiscal, etc., de esta sociedad respecto de la primeramente contemplada. Pero cabe resaltar que el capital social aquí es de 50.000 pesetas, con idénticas proporciones en las aportaciones de los esposos al dicho capital social; que la entidad se halla dada de alta en Licencia Fiscal; que presentó declaraciones trimestrales por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a los trimestres tercero y cuarto del año 1987 y primero de 1988, todas ellas con el contenido de ?sin actividad?; que aparece a su nombre una sola cuenta bancaria abierta en 1990 en (222), aunque no consta el C.I.F. de la Sociedad; que el local donde se desarrolla la actividad no es de titularidad de la Sociedad sino que lo ocupa en régimen de arrendamiento, habiéndose localizado sólo algunos recibos que han sido girados a nombre de la Sociedad.

Hace finalmente la Inspección una consideración acerca de la labor que se desarrolla en este local. ?Se trata de un pequeño local de venta al público con recaudaciones bajas y un obrador de pastelería con el que se pretende abastecer a los otros dos locales comerciales. Es decir, su función principal no consiste en la venta al público sino en abastecer a los otros locales comerciales. Pues bien, en la tesitura de los sujetos pasivos, debían existir facturas de ventas tanto a (AAA) como a (CCC). Sin embargo, no ha aparecido ni una. Parece ser que el Sr. (XXX) por las tardes y un empleado se han dedicado estos años a atender el obrador, con lo cual se ha debido generar un flujo económico apreciable y sin embargo no hay ni una factura de venta, lo cual corrobora el convencimiento de los propios sujetos pasivos de que se trata de una actividad interna para un mismo negocio que sólo tiene trascendencia económica cuando se vende en Caja a los clientes de los bares-cafeterías y no en el ?traslado? del obrador a los otros locales comerciales.

SEXTO.- Con todo lo visto anteriormente, ha de determinarse ahora si resulta de aplicación al caso la doctrina del levantamiento del velo antes expuesta. Y lo cierto es que en el Fundamento anterior se han relatado una serie de hechos que inducen a pensar, sin que ello resulte precisamente descabellado, que las actividades empresariales venían a desarrollarse, en la práctica, no a través de las Sociedades sino de forma individual por el recurrente y su esposa. Tal conclusión no viene a quedar desvirtuada, por cierto, por el hecho de que algunas facturas (y cuando se dice algunas ha de atribuirse a este término el significado de ?unas pocas?, cuya fotocopia ha sido aportada por los recurrentes en esta instancia), vayan giradas a nombre de las sociedades, porque, en primer lugar, vistas todas las circunstancias que rodean al caso, puede concluirse, sin que ello suponga una afirmación gratuita e infundada, que lo que realmente sucede es que las tales facturas se giran contra unos establecimientos o sucursales de la actividad de los sujetos pasivos, establecimientos o sucursales que vienen a quedar simplemente identificados a través de esos nombres mercantiles que es lo que sencillamente vendrían a ser en este caso las denominaciones sociales (coincidiendo así con el criterio inspector mantenido en el informe ampliatorio, criterio que ha sido expuesto más arriba); en segundo lugar, por el confusionismo identificativo que el examen de las citadas facturas genera y que nos reafirma en la conclusión de que nos hallamos ante un único negocio con la cobertura ficticia de las dichas sociedades (vemos, por ejemplo, facturas giradas a nombre de ?(?)?, sin que la tal denominación haya sido invocada por los recurrentes; otras en las que aparecen entremezclados los nombres ?(?)?, ?(?)? y el domicilio de ?(CCC)?; otra con la denominación ?(?) y el domicilio de ?(CCC)?); en tercer lugar, por la escasa entidad cuantitativa que las facturas que podrían reputarse correctas tienen respecto del total volumen de la actividad; y, por último, porque el de las facturas es sólo uno de los indicios manejados para llegar a la conclusión de que las sociedades, en la práctica, carecían de actividad, sin que hayan venido a aclararse por los interesados las causas que motivan, por ejemplo, la falta de presentación de declaraciones tributarias, la omisión de la obligación de llevar libros de Actas, la inexistencia de patrimonio social o la cuasi-inexistencia (porque así debe calificarse, al tener un puro carácter residual) de cuentas corrientes de titularidad de las sociedades, la omisión del alta en Licencia Fiscal, el giro de los recibos del alquiler a nombre del Sr. (XXX), etc. En definitiva, la existencia de las Sociedades del caso es un puro artificio y supone un abuso formal, ya que el propio interesado con su actuación cotidiana viene a poner de manifiesto (aunque sea implícitamente) que nos hallamos en presencia de un negocio único (el de cafetería y pastelería) en el que lo de menos es la existencia de las sociedades, hasta el punto de que las salidas del obrador hacia las cafeterías ni siquiera han venido a dejar algún rastro contable o registral, cuando formalmente tales actividades son desarrolladas por sociedades distintas.

SEPTIMO.- Una vez que hemos visto que se produce en el caso un abuso de las formas jurídicas, debe mostrarse, a continuación, que el dicho abuso conduce a un perjuicio de los intereses públicos o puede ser utilizado como camino del fraude, según indicaba la Sentencia de 28 de mayo de 1984. Desde luego, se observa a lo largo de todo el proceso -primero, de inspección, y luego, de reclamación- que los interesados tienen la obsesión de que todas las actuaciones inspectoras se deriven hacia las sociedades, cuando en período voluntario no se han preocupado lo más mínimo del cumplimiento de las obligaciones tributarias (tanto de la principal como de las accesorias) de dichas entidades, siendo ahora cuando afirman que no tienen ningún inconveniente en cumplir con las tales obligaciones, siempre y cuando se acceda a sus propósitos. Esto ya resulta, cuando menos, sorprendente. Aduce la Inspección como primera posible motivación de la constitución de las sociedades del caso la elusión de la progresividad del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Pues bien: un tal argumento contemplado en forma aislada podría resultar de peligrosa utilización con carácter general, pues podría predicarse de cualquier sociedad con un importante volumen de operaciones. Sin embargo, hemos dicho que el tal argumento resulta peligroso cuando se utiliza aisladamente y con carácter general, mientras que en el caso se observa que únicamente son socios de las tales sociedades los esposos Don (XXX) y Doña (YYY); que la participación de ambos en las sociedades es invariablemente del 90 por cien y del 10 por cien, respectivamente; y que existen una serie de elementos fácticos relatados en el Fundamento de Derecho anterior que inducen a pensar que las sociedades constituyen una mera cobertura formal de la actividad, por lo que puede pensarse que una de las motivaciones que animan tal actuación es la de eludir la progresividad del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Pero hay otro motivo que puede animar a los interesados a actuar de la forma en la que lo han hecho, mucho más poderoso que el anterior, y es el de eludir o, cuando menos, dificultar grandemente, las actuaciones recaudatorias de la Administración. Como ya se ha observado en el Fundamento de Derecho Quinto, las sociedades del caso se constituyeron con unos capitales sociales muy pequeños y carecen de patrimonio, ya sea mobiliario o inmobiliario. Ahí se halla, sin duda, el principal interés de los recurrentes al reclamar en la actualidad la imputación de las deudas tributarias a las Sociedades, dadas las dificultades recaudatorias que una tal resolución generaría. Y esa actitud de los recurrentes no ha de verse precisamente como algo aislado en su conducta; precisamente ha tenido conocimiento este Organo de que con posterioridad, iniciadas nuevas actuaciones inspectoras respecto de otras sociedades de titularidad de los interesados, éstos procedieron a hacer donación de la totalidad (o, al menos, de gran parte) de sus bienes a sus hijos, de donde se deduce una clara actuación obstructiva hacia la labor recaudatoria de la Administración Tributaria. En efecto, en 10 de noviembre de 1993 se otorgaron por los interesados hasta seis escrituras públicas ante los Notarios de Pamplona, Don (?) (números de protocolo (?), (?), (?) y (?)) y Don (?) (números de protocolo (?) y (?)) en las que venían a documentarse diversas donaciones de bienes inmuebles de titularidad de los interesados en favor de sus hijos. En conclusión, obró correctamente la Inspección al ?levantar el velo? de las sociedades del caso, penetrando en el substratum de dichas personas jurídicas, para poner así al descubierto los reales intereses que existen o laten en su interior. Por ello, debe reputarse correcta la imputación de los rendimientos a los sujetos pasivos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de las consecuencias de la omisión del deber de practicar retenciones.

OCTAVO.- Aunque ninguna referencia se hace en los escritos presentados por los interesados a la adecuación o no a Derecho del método de estimación indirecta , es preciso que hagamos referencia a la cuestión. Ha de darse, en primer lugar, el presupuesto habilitante para la aplicación del dicho régimen de determinación de la base imponible, presupuesto que viene regulado en el artículo 38.1 de la Ley Foral 19/1986, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales de Navarra para el ejercicio de 1987, del siguiente modo: ?Cuando la falta de presentación de declaraciones o las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración Tributaria de Navarra el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles o de los rendimientos, o cuando aquellos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora o incumplan sustancialmente sus obligaciones contables, las bases o rendimientos se determinarán en régimen de estimación indirecta?. Y así, ante la falta total y absoluta de contabilidad y la fragmentariedad de los justificantes aportados, procede sin más la aplicación del señalado régimen de estimación indirecta.

NOVENO.- Por lo que se refiere a los concretos métodos de cálculo empleados para la determinación de las bases imponibles, ha de indicarse que el relativo a las retenciones que se dejaron de ingresar en las Arcas de la Hacienda, es relativamente fácil y directo: ?Pues bien, se han aplicado los datos más reales: las nóminas de cada trabajador. Se han sumado todas las retenciones efectuadas en las nóminas. En el año 1988 se ha desechado el primer trimestre por estar prescrito y el cálculo de la suma anual se ha dividido por 4 trimestres y se ha multiplicado por 3? (del informe ampliatorio de la Inspección). No cabe, pues, sino declarar ajustado a Derecho tal método de cálculo, puesto que se basa en datos que han sido consignados en las nóminas por los interesados. Y por lo que se refiere al cálculo de los rendimientos derivados de la actividad empresarial, debe señalarse que la Inspección ha empleado un índice -dentro de la actividad económica ?Bares y Cafés?- que pone en relación el coste de personal ampliado (sueldos brutos devengados extraídos de las nóminas + coste de la Seguridad Social obtenido de los boletines de cotización facilitados por los interesados) con el volumen de operaciones, publicado por la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria en su Unidad de Estudios Económicos Sectoriales y Asistencia Técnica y utilizado en su valor medio. Aclara la Inspección que si se ha empleado este índice ha sido porque era el único de posible aplicación, ya que el único dato cierto de que se disponía era precisamente el de ese coste de personal ampliado, con la particularidad de que en el coste de personal ampliado no se ha incluido cantidad alguna imputable al trabajo desarrollado por los interesados en el negocio, ?dando muestras de una voluntad no cicatera con el contribuyente?. Al volumen de operaciones así obtenido se le aplica, en su valor mínimo (ya que según indica la propia Inspección, en hostelería hay mermas y autoconsumos que aconsejan ser prudentes en el manejo de los tales índices), el índice que lo pone en relación con el rendimiento neto. Según lo visto hasta aquí no cabe sino declarar ajustada a Derecho la actuación de la Inspección en este punto, actuación que ha sido debidamente explicada y detallada en el informe ampliatorio y que ha tropezado, por lo que se ve, con numerosos problemas en lo que a la realización de los cálculos se refiere.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar el recurso de alzada interpuesto por Don (XXX) y Doña (YYY) en su propio nombre y en representación de las Compañías Mercantiles ?(AAA)?, ?(BBB)? y ?(CCC)?, contra liquidaciones derivadas de Actas suscritas en disconformidad números (?) a (?), ambas inclusive, levantadas por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 1987, 1988, 1989, 1990 y 1991, por retenciones sobre rendimientos del trabajo, de profesionales y artistas correspondientes a los trimestres segundo, tercero y cuarto de 1988, y a los años 1989, 1990 y 1991, y por el Impuesto sobre Sociedades correspondientes a los ejercicios 1987 a 1991, declarándose ajustados a Derecho dichos actos administrativos, con la consecuencia de mantenimiento de imputación de rendimientos y de las consecuencias derivadas de la omisión de la obligación de práctica de las correspondientes retenciones, a las personas físicas antes señaladas.

Persona jurídica
Levantamiento del velo
Impuesto sobre sociedades
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Obligaciones tributarias
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