Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 950492-950494 de 24 de Junio de 1998

Resumen

Solicita la recurrente que se le admita recuso contra supresión de deducciones, ya que la notificación efectuada debe declararse nula dada la invalidez del acto liquidatorio por falta de motivación, lo que a su vez supone que no comenzara el período de pago voluntario, por lo que debe también suprimirse el apremio. Examina el Órgano si se da invalidez del acto, concluyendo que no ya que la motivación del acto liquidatorio sólo se requiere en los casos de aumento de la base imponible pero no por la supresión de deducciones, por lo que se desestima el recurso por razón de extemporaneidad, manteniéndose el apremio.

Cuestión

1º) Motivación de actos liquidatorios. 2º) Plazo para impugnar liquidación.

Contestación

En examen de recursos acumulados interpuestos por la Compañía "(?)" contra exigencia de deuda tributaria relativa a Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1992.

ANTECEDENTES DE HECHO

La Compañía ahora recurrente efectuó en su momento la correspondiente declaración por el impuesto y período impositivo de referencia, dándose lugar a un total de deuda de 162.922 pesetas; por la Sección gestora del Impuesto se procedió a revisar dicha autoliquidación mediante la práctica de la correspondiente liquidación provisional, de carácter modificativo de aquélla, y eso en punto a supresión de deducciones que, respecto de la cuota íntegra del Impuesto, había aplicado el sujeto pasivo por razón de inversiones y de creación de empleo en el propio ejercicio, partidas de deducción que en la autoliquidación importaban la total cantidad de 459.799 pesetas. No habiéndose procedido en su momento por la Compañía al ingreso de la deuda resultante, se procedió a su exigencia en vía de apremio. Y tras alguna vicisitud impugnatoria respecto del contenido de aquella liquidación, que dio lugar a su rechazo por la dicha Sección del Impuesto sobre Sociedades, viene a interponer los presentes recursos aduciendo defecto sustancial en la notificación del acto liquidatorio, con vulneración de lo dispuesto en el artículo 124.1. a) y c) de la Ley General Tributaria, de modo que con ello malamente, en su opinión, pudo empezar a contarse el plazo de 15 días para interponer recurso, con lo que ha de entrarse a conocer de su impugnación relativa al contenido del dicho acto liquidatorio; y que, por otra parte, al no haberse producido la notificación de aquel acto liquidatorio, tampoco dispuso de un período de pago voluntario, por lo que ha de decaer la exigencia de deuda tributaria que le fue hecha en vía de apremio.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer de los presentes recursos acumulados; éstos, por otra parte, han sido formulados por persona dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado; y, en fin, los presentes recursos han de tenerse por interpuestos en tiempo hábil si, como es lo propio, se ponen en relación con la notificación del antecedente acuerdo dictado por la Sección gestora.

2.- Ha de comenzarse por advertir que lo que la recurrente viene a denominar liquidación (textualmente, "notificación de la liquidación"), es decir, más bien documento notificador, y que dice aquélla no poder precisar cuándo lo recibió, era en realidad no otra cosa que un ejemplar preparado de carta de pago para su posterior cumplimentación por aquélla con correspondiente pago a efectuar, pero que el verdadero acto liquidatorio le fue notificado por medio del Servicio de Correos en (?) de 1994, conteniéndose en la notificación señalamiento bien preciso de las circunstancias de lugar, plazo y forma en que debía ser satisfecha la deuda tributaria, tal como previene el artículo 124.1. c) de la Ley General Tributaria que la recurrente invoca. Dicho lo anterior , ha de examinarse en toda su amplitud la cuestión de si la primera impugnación llevada a cabo por la empresa lo fue en plazo o no; y ello porque cuestión procedimental de carácter previo y de examen prioritario frente a cualquier otra de fondo que viniere a plantearse es la de la admisibilidad o no de una impugnación con funda-mento en que la tal se hubiese efectuado o no en el plazo establecido al efecto. A este respecto ha de verse en primer lugar que la entidad argumenta que no puede señalarse fecha de notificación del acto liquidatorio a partir de la cual poder empezar el cómputo de plazo de recurso porque la notificación del caso fue inválida al serlo de acto liquidatorio a su vez inválido por no albergar en su contenido fundamentación que la recurrente considera, en su interpretación del artículo 124.1.a) de la Ley General Tributaria, que ha de formar parte del contenido necesario de un acto de liquidación tributaria. Pues bien: aduciéndose por la Compañía que el acto liquidatorio incurría en vulneración del ordenamiento jurídico al no expresarse en él la razón de haberse suprimido las dichas deducciones por inversiones y por creación de empleo, ha de tenerse presente que ciertamente los actos liquidatorios han de ser motivados, pero ello en cuanto se refiere a aumentos de base tributaria por sobre la resultante de las declaraciones de los sujetos pasivos, en cuyo supuesto tal aumento deberá notificarse a aquéllos con expresión concreta de los hechos y elementos adicionales que lo motiven. Pero justamente aquí no nos encontramos en presencia de un aumento de base imponible, que al centrarse, como tal, en cuestiones de índole tanto fáctica como jurídica, requerirían suficiente motivación que aclarase, por ejemplo, la toma en consideración de fuentes de renta discutidas o no declaradas (y hasta, tal vez, desconocidas) por los sujetos pasivos; y, por lo que se refiere a las liquidaciones practicadas sobre esas bases imponibles, su producción se atiene puramente a la normativa jurídica imperante, se trata simplemente de una adecuación del acto administrativo a la legalidad vigente, y, así, basta con que las tales liquidaciones hagan expresión de sus elementos esenciales (artículo 28.5 del Texto refundido de la normativa del Impuesto sobre Sociedades en Navarra y artículo 124.1. a) de la Ley General Tributaria, este último invocado por la propia recurrente), pero sin que ello exija la fundamentación en Derecho de tales elementos esenciales; de esta suerte, al practicarse una liquidación con supresión de las deducciones que el sujeto pasivo consignaba por inversiones y por creación de empleo, no quedó vulnerado el principio de haber de motivar los actos de gestión tributaria, pues tal necesidad se refiere, como se ha dicho, a los aumentos de base imponible y no, por ejemplo, a la supresión de una deducción respecto de la cuota íntegra del Impuesto. Y todo ello sin que pueda entrar aquí en juego lo dispuesto en el artículo 54 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que señala que "serán motivados con sucinta referencia de hechos y fundamentos de derecho: a) los actos que limiten derechos subjetivos o intereses legítimos", cuyo precepto debe ponerse en relación con el artículo 58 de la misma Ley "se notificarán a los interesados las resoluciones y actos administrativos que afecten a sus derechos e intereses..... Toda notificación ...... deberá contener el texto íntegro de la resolución" (o del acto)....) y con el artículo 93, referente a que la Administración pública no iniciará ninguna actuación material que limite derechos de los particulares sin que previamente haya sido adoptada la decisión que le sirva de fundamento jurídico. Del examen conjunto de estos preceptos debe extraerse la consecuencia de que las liquidaciones tributarias no son de la clase de actos limitativos de derechos subjetivos a que se refiere el último precepto citado, cuyos actos sí necesitan de una previa decisión que les sirva de fundamento jurídico, presupuesto previo necesario para que la notificación contenga aquella referencia de hechos y de razonamientos de Derecho, sino encajables en los actos a que se refiere el artículo 58, que simplemente afectan a derechos o intereses de los sujetos pasivos sin que se produzca una auténtica constricción o limitación, vocablos que han de tomarse en la acepción que el Diccionario de la Real Academia de la Legua da, de acción o efecto de acortar o ceñir, mientras que la función de la liquidación tributaria es la de concretar, definir cuantitativamente la deuda tributaria derivada de la aplicación de la normativa, o, dicho de otra manera, "delimitar", es decir, determinar o fijar con precisión los límites de una cosa. En resumen, que la liquidación hacía expresión de los elementos fundamentales necesarios para llegar a la determinación de la cuota tributaria y no tenía por qué motivar la razón de que en ella se suprimiese la deducción de que se trata, pues una motivación de extremos del acto liquidatorio sólo es exigible en relación con los aumentos que en él se den de bases imponibles. Y, por lo que se refiere al acto notificador, también ha de tenerse por adecuadamente efectuado en cuanto al particular de contener el texto o contenido íntegro del acto liquidatorio, amén de expresarse en el documento notificador todo lo relativo a impugnabilidad del acto liquidatorio y a la forma de llevarla a la práctica, habiendo de parar mientes especialmente en cuanto a plazo que se señalaba al efecto, que era el de quince días hábiles (artículo 37.1 del Texto refundido del Impuesto), y frente a cuya especialidad normativa nada ha de hacer cualquier otro plazo establecido en general por la normativa procedimental administrativa.. Y como quiera que esa notificación se hizo en (?) de 1994 y la primera impugnación al respecto se formuló en (?) de 1995, es claro que se hizo fuera del plazo establecido de recurso y que, por tanto, este Organo ha de abstenerse del conocimiento del fondo del asunto, relativo a procedencia o no de deducción por inversiones y por creación de empleo. Y síguese de ello que, no advirtiéndose la concurrencia de ninguna de las circunstancias o motivos de impugnación del subsiguiente procedimiento de apremio llevado en el caso, cuyos motivos vienen recogidos en el artículo 99 del Reglamento General de Recaudación, y entre ellos el de anulación del acto liquidatorio y el de inexistencia de notificación o deficiencia de ésta, que la recurrente pretende erróneamente que concurrieron (pero ya se ha visto que no fue así), no puede decaer la exigencia coactiva de pago de la deuda tributaria del caso, que ha de mantenerse; pero, eso sí, habrá de hacerse a la interesada por parte de la Sección de Recaudación Ejecutiva y con referencia a la definitiva exigencia de deuda (la recurrente señala habérsele hecho en vía de apremio dos distintas exigencias de pago relativas a Impuesto sobre Sociedades de 1992 y por distintos importes), la precisión detallada de los factores intervinientes en el cálculo de intereses, es decir, aparte del principal de la deuda habrá de señalársele el período de devengo de intereses y el tipo de interés aplicado.

Y en virtud de ello, este Organo, en sesión cele-brada el día de la fecha arriba indicada, acuerda con-firmar inadmisión, por razón de extemporaneidad, de inicial reclamación formulada por la Compañía "(?)" contra el contenido de liquidación por Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de di-ciembre de 1992, declarando no darse en el caso la concurrencia de circunstancia alguna que pudiere hacer decaer el procedimiento de apremio emprendido, pero habiéndole de hacer la Sección de Recaudación Ejecutiva a la interesada las precisiones que se señalan en la parte final de la fundamentación del presente Acuerdo.