Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 960139 de 10 de Mayo de 1999
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Resolución de Tribunal Ec...yo de 1999

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Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 960139 de 10 de Mayo de 1999

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Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra

Fecha: 10/05/1999

Num. Resolución: 960139

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Resumen

El padre de los ahora recurrentes había otorgado junto con su esposa (fallecida en 7 de Septiembre de 1990) testamento de hermandad en el que se señalaba que a la muerte del sobreviviente de los testadores quedaban instituidos como herederos universales sus tres hijos. Tras el fallecimiento de la esposa del padre de los recurrentes, heredó aquél la mitad indivisa de los bienes pertenecientes a la sociedad de conquistas, correspondiéndole la otra mitad no por su participación propia en la masa de bienes de conquistas. Fallecido el padre de los recurrentes el 2 de Enero de 1993 se aceptó la herencia con por medio de escritura otorgada en 20 de Marzo de 1995. Originó la presentación de la escritura dos liquidaciones: una referente a la anterior adquisición hereditaria del padre y que arrojaba una deuda en la que iban incluidos intereses de demora; otra referente a la adquisición hereditaria de los hijos que también incluía intereses de demora. Frente a ello se interpone recurso ante el Organo señalando que no hubo tardía presentación de documentos porque según el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados ésta ha de vincularse no al momento del fallecimiento sino al de documentación del correspondiente acto. Se estima parcialmente. En relación al padre se producen en el caso dos circunstancias: una, la adquisición hereditaria por parte del esposo de la mitad indivisa de los bienes pertenecientes a la sociedad de conquistas; otra, la adjudicación de la otra mitad indivisa por la participación propia del esposo en la masa de bienes. Esto origina dos liquidaciones por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados. Una por la adjudicación de bienes por participación en una sociedad de conquistas y otra por la adquisición sucesoria. La primera da lugar a un hecho imponible en el momento de la documentación. La segunda origina el hecho imponible, por tanto vincula también a toda la documentación relacionada con él, en el momento del fallecimiento. No habiendo presentado el padre del recurrente en tiempo y forma la correspondiente declaración sustitutiva, no cabe duda de que son exigibles intereses de demora y sanción. Con respecto a la adquisición hereditaria de los hijos el hecho imponible se produciría con el fallecimiento del causante; puesto que la escritura no se presentó hasta 1995, por tanto fuera de tiempo y forma, la liquidación ha sido correctamente practicada.

Cuestión

Exigencia de intereses de demora y sanción.

Contestación

Examinado recurso interpuesto por Don (?), Don (?) y Doña (?), con domicilio en (?) (Navarra), en relación con liquidaciones giradas por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Habiendo fallecido el padre de los recurrentes en (?) de enero de 1993, resultó que el tal y su esposa (fallecida en (?) de septiembre de 1990), habían otorgado conjuntamente en su momento testamento de hermandad, mediante el que, tras instituirse recíprocamente herederos universales, señalaban que, a la muerte del sobreviviente de los testadores, quedaban instituidos como herederos universales, por iguales partes, sus tres hijos (los ahora recurrentes). Así, fallecido Don (?) en la fecha ya señalada sin haberse producido la revocación o la modificación de aquel testamento, sus herederos efectuaron la aceptación parcial de la herencia con partición y adjudicación por medio de escritura otorgada en 20 de marzo de 1995.

SEGUNDO.- Presentada la escritura a liquidación dio lugar a las siguientes: la número (?)/95, a cargo del padre de los ahora recurrentes y en relación con su propia adquisición hereditaria, con una base liquidable de 30.000.000 pesetas y una deuda de 338.261 pesetas (comprensiva de cuota, multa, intereses de demora y honorarios de liquidación); y otra, la número (?)/95, en relación con los tres recurrentes, con una base liquidable de 30.000.000 pesetas y una deuda de 301.209 pesetas (comprensiva de cuota, multa, intereses de demora y honorarios de liquidación).

TERCERO.- Y contra las partidas de multa e intereses de demora contenidas en tales liquidaciones vienen los interesados a interponer el presente recurso ante este Organo, con fecha 12 de julio de 1995, señalando que no se produjo tardía presentación de correspondientes documentos porque a tal efecto ha de estarse, en cuanto a Actos Jurídicos Documentados, no al momento del fallecimiento sino al de documentación del correspondiente acto. En fin, solicita la supresión de las dichas partidas de sanción e intereses.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse, en primer lugar, la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento, aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra, de 19 de junio de 1981, habiendo sido interpuesto en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Cierto es que la consideración de la presente materia por este Organo ha llegado a ser vacilante a lo largo del tiempo, de suerte que en un principio se daba al aspecto documental de los enteros hechos (sucesorios y de adjudicación de bienes de conquistas) habidos en virtud de disolución de sociedad conyugal por fallecimiento de uno de los cónyuges un tratamiento unitario, con entera aplicación de la normativa de 1970 a cada uno de esos hechos y con remisión al momento del fallecimiento en cuanto a todos y cada uno de los repetidos hechos (de uno y otro carácter) y en punto a la fijación del correspondiente plazo de presentación de documentos y consecuencias aparejadas a la falta de presentación en ese plazo. Pero ya más tarde se llegó a apuntar un tratamiento específico y distinto, por una parte para el aspecto documental relativo en estos casos a lo que es adjudicación de bienes de conquistas (tras disolución de la sociedad conyugal por fallecimiento de uno de los cónyuges) y, por otra parte, para lo que es adquisición hereditaria (incluidas sus derivaciones documentales) sobre los bienes del fallecido (en su caso, sobre los privativos de éste y sobre su haber en la masa de bienes de conquistas). El criterio, pues, del Organo ha de entenderse según lo que en los siguientes Fundamentos de Derecho se dice.

TERCERO.- En el presente caso, el padre de los recurrentes heredó, al fallecimiento de su esposa, la mitad indivisa de una mitad indivisa (es decir, una cuarta parte) de un bien inmueble presumiblemente de conquistas (el esposo adquirió la mitad indivisa por compra constante su matrimonio), valorada esa mitad indivisa de la finca en 30.000.000 de pesetas. En definitiva, que el haber hereditario de Don (?) no era de 30.000.000 de pesetas sino de 15.000.000 de pesetas (la otra mitad indivisa -por 15.000.000 de pesetas- de la mitad indivisa de dicha finca le correspondía no por título hereditario sino por su participación propia en la masa de bienes de conquistas).

Pues bien: se trata, en el caso, de un conjunto de liquidaciones por Actos Jurídicos Documentados referidas a hechos imponibles (los propios de este Impuesto) que en principio podría pensarse que cayesen bajo el imperio de la Norma del Parlamento Foral de 17 de marzo de 1981. Ahora bien: la Disposición Transitoria 2ª de esta Norma vino a establecer que (no obstante lo señalado en la final primera que disponía la entrada en vigor de la Norma en 27 de marzo de 1981) las donaciones y demás transmisiones lucrativas "inter vivos", así como las aportaciones de bienes realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal y las adjudicaciones de los correspondientes bienes a éstos, continuarían rigiéndose por las antiguas normas dictadas en 10 de abril de 1970 mientras no entrase en vigor el nuevo Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Obviamente, ya con ello se presuponía suficientemente la aplicabilidad de las antiguas Normas, y por su misma naturaleza, a las transmisiones lucrativas ?mortis causa?, y la tal Disposición se limitaba a aclarar que también serán aplicables aquellas Normas a casos menos claros, como las donaciones y transmisiones lucrativas "inter vivos", que, al cabo, son transmisiones patrimoniales (bien sea que se les dé el tratamiento tarifario de Sucesiones) aunque no sean transmisiones patrimoniales onerosas, las cuales resultan objeto de regulación de la nueva Norma, y amen de los conceptos de aportación de bienes a la sociedad conyugal y de adjudicación de los correspondientes bienes a los cónyuges, que es un punto que aquí interesa. Y si aquella normativa había de entrar en juego, la misma tenía que extender sus efectos a todas las derivaciones tributarias de una liquidación de sociedad conyugal por fallecimiento de uno de los cónyuges, es decir, no sólo a las "transmisoras" (o, por mejor decir aquí, materiales) sino también a las propias de la documentación del acto o actos. No se está diciendo con ello que sean aplicables a materia de Actos Jurídicos Documentados las normas tributarias que, en relación con esa materialidad del acto o del hecho que se documente, se hallasen establecidas a efectos de Impuestos sobre Sucesiones o de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, sino simplemente que serán aplicables a esos actos documentados las normas de esta denominación y carácter, pero las que fueron aprobadas en 1970, aunque, eso sí, habiendo de tener presente, en cuanto a la configuración del hecho imponible consistente en documentación del acto de adjudicación de bienes por disolución de la sociedad de conquistas, lo que a que continuación se dirá.

Rigiéndose la sociedad conyugal del caso por el régimen de bienes de conquistas, el haber de Don (?) tras la disolución de su sociedad conyugal sería la mitad de la masa patrimonial de tal carácter (valorado en 15.000.000 pts.), haber que no resulta adquirido (o, por mejor decir, reservado) en virtud de derecho hereditario respecto del difunto, sino que con carácter "conceptualmente previo" surgió en virtud de disolución de la sociedad conyugal de conquistas, producida tal disolución por fallecimiento del otro cónyuge. Ahora bien, lo que contempla la norma tributaria para excluir de gravamen la materialidad del hecho (no así su documentación) no es el surgimiento de ese haber sino la adjudicación de determinados bienes en pago del mismo. Y es claro que una tal concreta adjudicación no puede darse sin previas operaciones (necesarias, además, para poder determinar base imponible alguna) de inventario, fijación de masa de bienes de conquistas con apartamiento, en su caso, de bienes privativos, avalúo y, en suma, liquidación de la sociedad conyugal que había quedado disuelta por aquel fallecimiento. Y, dicho lo anterior, ha de verse que distinto es el tratamiento que debe darse a los hechos sucesorios del caso, los cuales, como tradicionalmente ha venido señalando este Organo, quedan directamente ligados al momento del fallecimiento del causante, y ello también en cuanto a su documentación, habiendo de estarse en tales supuestos a esa inescindible relación de la documentación con el hecho adquisitivo sucesorio, lo que, por ejemplo, lleva a haber de tener en cuenta el valor que los bienes tuviesen en el momento del fallecimiento y no el valor, probablemente superior, que tengan cuando, más tarde, se produzca la documentación del hecho sucesorio.

En fin, por lo que se refiere a las adquisiciones hereditarias del caso resulta que el padre de los recurrentes, si no formuló en su día una expresa y documentada aceptación de la herencia deferida por su difunta esposa, sí ha de entenderse que llevó a cabo una real aceptación tácita desde el momento del fallecimiento de ésta, y de cuya adquisición debió haber presentado oportunamente una declaración sustitutiva (artículo 208 de las Normas de 1970). Al no haberlo hecho así, incurrió en supuesto determinante de sanción y exigencia de intereses de demora, una vez transcurrido el correspondiente plazo de seis meses tras el fallecimiento de su esposa. Pero esto (ya se ha dicho) en relación tan sólo con el estricto hecho sucesorio (con su correspondiente documentación), limitado a una adquisición hereditaria de un importe de 15.000.000 de pesetas.

Y, de distinta manera, por lo que se refiere a la "adjudicación" de su mitad de bienes de conquistas (mitad valorada en 15.000.000 de pesetas), el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados ha de atender a su momento propio de devengo; en efecto, ahí ya no cabe encadenar el correspondiente hecho imponible con un tal fallecimiento (lo cual sólo es predicable en relación con el hecho sucesorio y sus resultados, tanto "transmisorios" como documentales); y es que siendo así que en general (con la repetida salvedad de los hechos estrictamente sucesorios) el objeto del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados es el acto (bien que el acto en tanto que documentado), el hecho imponible, por su parte, se produce con la documentación y viene a resultar aquí coincidente con el surgimiento de la correspondiente obligación tributaria, es decir, con el devengo del Impuesto. Dado que una tal precisa documentación no se produjo hasta que vino a comprenderse en la documentación otorgada en 20 de marzo de 1995 precisamente por los ahora recurrentes, sólo a partir de ahí podrán computarse correspondientes plazos para, en su caso, imponer sanción y exigir intereses de demora en relación con la cuota correspondiente a esa antedicha base imponible de 15.000.000 de pesetas por Actos Jurídicos Documentados en relación con la "adjudicación" que de su mitad de bienes de conquistas ocurrió en favor de la madre de los ahora recurrentes.

Finalmente, por lo que se refiere a las liquidaciones practicadas a estos últimos, correspondientes a Actos Jurídicos Documentados en relación con estrictos hechos sucesorios ocurridos en favor de éstos por adquisición de la herencia dejada por su padre, que falleció en 2 de enero de 1993 la exigencia de sanciones e intereses de demora ha de tenerse por correctamente efectuada.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar en parte el recurso interpuesto por Don (?), Don (?) y Doña (?) contra liquidaciones números (?)/95 y (?)/95 practicadas por el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados con motivo de adquisición hereditaria, la segunda de las cuales queda confirmada, y anulada la nº (?)/95, la cual habrá de reemplazarse por otras dos (también por Actos Jurídicos Documentados y con una base liquidable cada una de ellas de 15.000.000 pts.), una de las cuales habrá de ponerse en relación con el hecho sucesorio (adquisición hereditaria por Don (?)) y la otra con el hecho de adjudicación al citado de su parte en la correspondiente sociedad de conquistas; y todo ello según lo señalado en la fundamentación del presente Acuerdo.

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