Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 960148 de 02 de Octubre de 1996

Resumen

A la recurrente se le gira liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en virtud de adjudicación de determinadas fincas pertenecientes a una compañía a la que la recurrente había concedido un préstamo. Se inicia procedimiento de apremio. Se opone la recurrente alegando que en los actos del procedimiento existen vicios que hacen a aquéllos inválidos y solicitando la suspensión de la exigencia de pago sin ofrecer garantías para la tal suspensión, así como la nulidad de la liquidación y el sometimiento a IVA. Se estima. La suspensión de la ejecutividad de un acto administrativo de liquidación tributaria en fase de revisión a virtud de recurso exige, en principio, prestación de garantías, salvo nulidad del acto o ejecución que cause perjuicios de imposible o difícil reparación (art 111 de la Ley 30/1992). Aplicable este precepto por el respeto que al principio de tutela judicial efectiva contenido en el artículo 25 de la Constitución Española debe ejercer la Administración, se dan en el caso los dos requisitos para la suspensión del acto liquidatorio. Asimismo, la nulidad del acto administrativo hace que también resulte nulo el procedimiento de apremio. Se declara la procedencia de liquidación por IVA y por tanto la nulidad de aquélla por Transmisiones Patrimoniales.

Cuestión

1º) Nulidad de acto administrativo y suspensión de su ejecutividad. 2º) Sujeción a IVA.

Contestación

En examen de expediente relativo a la Compañía "(?), S.A." a propósito de exigencia de pago de deuda tributaria por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en virtud de adjudicación de determinados bienes inmuebles.

ANTECEDENTES DE HECHO

Por la Oficina de (?) se practicó a la dicha Compañía una correspondiente liquidación (núm. (?) del año 1993) por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en virtud de adjudicación (en procedimiento judicial sumario de ejecución hipotecaria) de determinadas fincas pertenecientes a "(?), S.A.L.", a cuya antecesora ("(?), S.A.") la ahora recurrente había concedido un préstamo de 50.000.000 de pesetas, habiendo de verse que sobre aquellos inmuebles pesaban otras cargas, también hipotecarias y preferentes respecto de ese derecho real de garantía constituido en favor de la ahora recurrente. En la práctica de la dicha liquidación se tomó como base imponible-liquidable la cifra de 376.964.583 pesetas, determinándose, por aplicación del tipo de gravamen del 6 por ciento, una cuota tributaria de 22.617.875 pesetas, a la cual se agregaron los preceptivos honorarios de liquidación, que ascendieron a 678.536 pesetas; en total, pues, una deuda de 23.296.411 pesetas. Y no habiéndose producido el ingreso de dicha cantidad en período de pago voluntario, se procedió a su exigencia en vía de apremio, y ello ya por un total importe de 34.287.112 pesetas, como suma de aquella inicial deuda y correspondientes partidas de sanción, intereses por demora y recargo de apremio. Y al respecto la empresa da en interponer recurso combatiendo diversos particulares de los actos constitutivos del procedimiento de gestión y del procedimiento de recaudación habidos, y señalando, en fin, la concurrencia en ellos de diversos vicios que, a su entender, resultan invalidantes de esos actos; y, en fin, por medio de un adicional escrito solicita la suspensión de la dicha exigencia de pago, no obstante no ofrecerse garantías para tal suspensión, señalando al respecto que esta falta de ofrecimiento se debe, según alega, a la imposibilidad de hacerlo por razón de las circunstancias que relata, consistentes básicamente en que, habiendo incurrido en procedimiento de suspensión de pagos y llegado recientemente a correspondiente Convenio con los acreedores, de modo tal que la empresa ha conseguido continuar con su actividad, sin embargo esa continuación, que se halla pendiente de un hilo (en expresión de la recurrente) y que se hace posible por la moratoria que le fue concedida para el efectivo cumplimiento del Convenio, se vendría abajo en el caso de que éste fuera denunciado, cosa que con seguridad ocurriría si, dada la imposibilidad de afrontar el pago de la deuda tributaria o de conseguir una correspondiente garantía de su pago, se procediese a ejecutar el patrimonio de la recurrente. En definitiva, que el perjuicio que se le ocasionaría (todas las expectativas de viabilidad de la empresa se verían frustradas) sería de imposible reparación.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, para el conocimiento y resolución del expediente traído a su vista, y ello de acuerdo con lo establecido en el artículo 2.1.a de su Reglamento; por otra parte, los correspondientes escritos en que se contienen el recurso y la solicitud de suspensión de la exigencia de pago han sido formulados por persona (la Sociedad) dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por los correspondientes actos administrativos de gestión habidos, y habiendo actuado al respecto dicha Sociedad mediante representación adecuada a tal objeto; y, en fin, por lo que después se verá no cabe tachar de extemporáneas ni la solicitud de suspensión ni la formulación de las pretensiones relativas a la cuestión de fondo derivada de la liquidación que, por su parte, viene también a impugnarse.

2.- La suspensión de la ejecutividad de un acto administrativo de liquidación tributaria en fase de revisión a virtud de recurso exige, en principio, la prestación de garantías adecuadas y bastantes. Así y por ejemplo, la normativa de procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas (nos referimos a la normativa del Estado) no contempla en absoluto la posibilidad de suspensión en los supuestos de no aportación de garantía alguna. En los casos de no prestación de garantía por imposibilidad de hacerlo podría elucubrarse con la hipótesis de hacer valer, en pro de la suspensión y previa ponderación comparativa del interés público afectado por la suspensión y el perjuicio causado al interesado por la ejecución inmediata, las causas que, con carácter de excepcionalidad, recoge en su artículo 111 la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común: tratarse de actos nulos de pleno derecho o que la ejecución pudiera causar perjuicios de imposible o difícil reparación. Cierto es que tales causas no podrían llevarse al procedimiento económico-administrativo a través de una pretendida aplicación supletoria de la dicha Ley, pues ésta, siendo de aplicación subsidiaria en los procedimientos de gestión tributaria (entendido el vocablo "gestión" en su más amplio sentido), no es aplicable en modo alguno (ni siquiera con el dicho carácter subsidiario) en las actuaciones administrativas de revisión (entre ellas las resultantes de resolución de recursos) de actos tributarios, según todo ello se desprende de la Disposición Adicional Quinta y del artículo 107.4 de la dicha Ley, que al respecto remite a la especial regulación que de esta materia procedimental se contiene en la Ley General Tributaria y normativa que la desarrolla, por lo que la inaplicabilidad de precisamente aquel artículo 111 resultaría patente; y ello a diferencia de lo que podría ocurrir a propósito del similar artículo 116 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 durante el tiempo en que ésta se hallaba vigente, pues dicha Ley (su Disposición Final Tercera) sí vino a marcar su propia subsidiariedad respecto del Reglamento de Procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas (el de 1959) que por aquélla se ordenaba redactar y poner en vigor; y esa situación y relación de subsidiariedad ha de entenderse que se mantuvo respecto del posterior Reglamento de Procedimiento de 1981 en tanto subsistió la dicha Ley de Procedimiento Administrativo de 1958. Ahora bien: hay materias que, recogidas en esa Ley 30/1992, suponen una concreción de preceptos constitucionales, como puede ocurrir, en estos casos de pretensiones de suspensión, con el principio de tutela judicial efectiva, recogido en el artículo 24 de la Constitución, principio que ha de respetarse por la Administración (y concretamente por sus Organos resolutorios de recursos en materia tributaria, Organos de actuación previa a la judicial), pues también la Administración cabe que en tal trance incida en lesión del derecho a dicha tutela judicial, según ello puede verse en Sentencias del Tribunal Constitucional 90/1985, de 22 de julio y 197/1988 de 24 de octubre. Así ocurriría en el caso de actuarse la ejecutividad de un acto nulo de pleno derecho, y máxime cuando esa ejecución diese lugar a un perjuicio de difícil o imposible reparación. Pues bien: por lo que se refiere al acto liquidatorio que se encuentra en el origen del asunto presente, para poder hablar de nulidad de tal acto se requeriría que éste hubiese genéricamente lesionado el contenido esencial de los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional; o bien que hubiese sido dictado por Organo manifiestamente incompetente (incompetencia material o territorial); o que el contenido del acto fuese imposible o bien constitutivo de delito; o, en fin, que el acto se hubiese dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello. Pues bien: en cuanto a las alegaciones efectuadas por la recurrente acerca de pretendida nulidad (y hasta inexistencia) del acto liquidatorio del caso, ha de decirse lo siguiente. Por lo que se refiere a la alegación hecha en torno a falta de adecuada motivación del dicho acto, cabe ver que, como tiene señalado este Organo en numerosas ocasiones no puede atribuirse en general a un acto de liquidación tributaria el carácter de la clase de los actos que limitan derechos subjetivos o intereses legítimos, cuyos actos necesitan de una previa decisión que les sirva de fundamento jurídico, sino que resultan encajables en la clase de actos que simplemente afectan a derechos o intereses de los sujetos pasivos pero sin producir en esos derechos o intereses una auténtica limitación, expresión que ha de tomarse en la acepción de acción o efecto de acortar o ceñir, mientras que la función de la liquidación tributaria es la de concretar, definir cuantitativamente la deuda tributaria derivada de la aplicación de la normativa, o, dicho de otra manera, "delimitar" es decir, determinar o fijar con precisión los límites de esa deuda (entiéndase, en sentido opuesto, del derecho de crédito tributario que venga a ostentar la Hacienda Pública), de modo tal que con carácter de generalidad cabe decir que una liquidación (y salvo lo que después se verá) ha de limitarse a hacer expresión de sus elementos esenciales; ciertamente ha de reconocerse que no ya aquella motivación sino que incluso la mera expresión de los elementos esenciales constitutivos del contenido de la liquidación del caso viene a padecer grandemente con la utilización de expresiones elípticas (cuando no simples abreviaturas) que, más que a la sentida necesidad de un cabal y suficiente conocimiento del acto por parte de las personas interesadas, parecen acomodarse al objetivo de su contención material en los cajetines de mínima dimensión que correspondiente impreso presenta; pero aun con todo ello, eso, de suyo y sin más, no parece que hubiere de dar lugar a supuesto de nulidad. Yendo más lejos en ese aspecto de la motivación, sí ocurre que no sólo ha de atenderse aquí a la regla general de motivación de los actos (liquidatorios o bien previos) que supongan un aumento de la base imponible por sobre la declarada por el contribuyente, sino que ello (la determinación aumentativa de la base imponible) lleva en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales a la necesidad de hacerlo, en su caso, mediante un específico acto, de carácter no sólo previo sino que incluso dotado de una autonomía tal que es susceptible de impugnación mediante recurso propio e independiente; se trata del acto de comprobación de valor, que ha de ser objeto de motivación específica y con concreta referencia al bien o derecho de que se trate, sin que al respecto sea posible (Sentencias del Tribunal Supremo de 9 de mayo de 1988 y 26 de mayo de 1989) la simple utilización de fórmulas genéricas y rutinarias; y cuyo acto, por tanto, ha de ser también objeto de específica notificación (Sentencias del Tribunal Supremo de 13 de diciembre de 1987 y 8 de febrero de 1988, entre otras muchas). Si ello no se hubiese producido así en el presente caso, tendría que venirse a la conclusión de que para llegar al acto liquidatorio se habría prescindido totalmente del procedimiento establecido al efecto; y que, consecuentemente, el acto liquidatorio no habría encontrado su debida sustentación; es decir, eso tanto si no se hubiese producido acto de comprobación de valor debidamente motivado como si, habiéndose producido el tal, sin embargo no se hubiese efectuado su debida notificación, en cuyo caso esa falta de notificación no afectaría a la validez del dicho acto de comprobación de valor pero sí determinaría la nulidad de todos los actos posteriores (comenzando por el de liquidación), respecto de los cuales el conocimiento (y posibilidad de impugnación autónoma) del acto de comprobación de valor actúa como presupuesto de validez. En el caso examinado se produjo ciertamente acto de comprobación de valor utilizándose al efecto un dato proporcionado por Registro oficial de carácter fiscal (el valor catastral), expediente que libera de tener que motivar el concreto acto de comprobación de que se trate, y al cual puede recurrir sin desdoro la Administración, puesto que, reconocida a ésta la facultad de comprobar en todo caso (y hasta la necesidad de hacerlo: artículo 37 de la Norma de 17 de marzo de 1981) el valor real de los bienes y derechos transmitidos, y habida cuenta de que el artículo 52 de la Ley General Tributaria establece que el valor de los bienes y demás elementos del hecho imponible podrá comprobarse por los diversos medios que señala y además por cualesquiera otros medios que específicamente se determinen en la normativa de cada Tributo, la dicha Norma navarra del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales establece como uno de esos medios (no en orden de preferencia excluyente entre ellos y sí como indistintamente utilizables) precisamente el empleado en el caso. Otra cosa es que, a la hora de dar con el valor real que haya de servir como base imponible-liquidable, ocurra que, en caso de darse adjudicación de bienes en pública subasta, como aduce la recurrente, resulte posible o no llevar a cabo comprobación de valor. A ese respecto es de señalar que este Organo ha venido manteniendo persistentemente la procedencia de la comprobación de valor también en esos casos. Pero ha de reconocerse que diversas Sentencias del Tribunal Supremo han venido a crear Jurisprudencia en sentido contrario, revelándose como especialmente clarificadora de la materia una muy excelente y elaborada Sentencia de 5 de octubre de 1995, si bien ha de reconocerse que puede antojarse desaforada esta conclusión en supuestos en que en razón de las variadas vicisitudes habidas en una subasta pública (por ejemplo, adjudicación en tercera subasta), el precio de adjudicación resulte ser de carácter puramente simbólico y notablemente alejado del de Tasación llevada a cabo dentro del correspondiente procedimiento que desemboque en esa adjudicación en subasta. Dejados de lado, si acaso, esos extremosos supuestos, ha de estarse a que, al menos en los demás de adjudicación en subasta, no cabe la comprobación de valor, de suerte que el llevar a cabo ésta significaría un raro y paradójico supuesto de haber prescindido del procedimiento establecido, y ello precisamente por haber llevado a cabo unas actuaciones constitutivas de un procedimiento (de comprobación de valor) que se hallaría vedado: el procedimiento establecido (en punto a fijación de valor y consiguiente base imponible) consistiría justamente en la ausencia de un procedimiento específico encaminado a tal objeto; en fin, se estaría incurriendo, por el modo inverso del ordinario, en vulneración del artículo 62.1. de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, con lo que se estaría viciando radicalmente el contenido y la producción del acto liquidatorio habido a continuación. Pero aún hay más si el acto de comprobación (en el supuesto de ser procedente tal comprobación) no se notifica en debida forma, siendo de advertir en el presente caso que aun cuando la falta de legibilidad de la firma de la persona receptora del correspondiente documento notificador queda subsanada (a efectos de identificación) por la mención del número de su Documento Nacional de Identidad, sin embargo no aparece constancia alguna de la relación que le uniere con la sociedad destinataria de la notificación, siendo así que esa relación sería denotadora de haberse efectuado la notificación en el domicilio de la entidad (o lugar señalado por ésta a este efecto) y de si la persona firmante de recepción podía o no comprometer con su firma a la entidad. Es decir, que aun bajo el supuesto de resultar pertinente en el caso el acometimiento de la comprobación de valor, cabría pensar en falta de adecuada notificación, y ello con la ya advertida consecuencia de nulidad del posterior acto liquidatorio. Y, dicho todo ello, aún procede analizar otra de las alegaciones formuladas por la recurrente en relación con la producción de ese acto liquidatorio en sí mismo considerado; es ella (una vez desechadas más arriba como pretendidamente determinantes de nulidad las relativas a la muy "formularia" expresión del contenido de la liquidación) la de ausencia en ésta de firma del liquidador, lo que, como la empresa señala, ha de entenderse que o bien significa no producción (inexistencia) de ese acto administrativo (esencialidad que para tal producción y existencia ha de atribuirse a la firma, según ello se desprende del artículo 55.2 de la Ley Procedimental, en relación con su artículo 53), o bien, en último término, absoluta y radical invalidez (nulidad plena) por no poderse considerar esa ausencia de firma como un defecto formal determinante de simple irregularidad y ni siquiera de anulabilidad. Y bien: de lo dicho resulta haberse dado uno de los motivos (nulidad) determinantes de la excepcional suspensión de la ejecutividad de ese acto liquidatorio sin necesidad de aportación de garantías al efecto. Por otra parte, y en cuanto a la otra causa de suspensión de tal carácter; esto es: la de que la ejecución entrañe perjuicios de difícil o imposible reparación, ha de pararse mientes en que no por tratarse de una cuestión económica (el exigido ingreso de la deuda tributaria resultante) cabe pensar que una eventual mera devolución posterior de esa cantidad y abono de correspondientes intereses fuere a reparar siempre y en todo caso el "perjuicio" sufrido por el ingreso de esa deuda tributaria. Ello (ese resultado de devolución) será reparador en la mayoría de los casos, pero no cuando se den las circunstancias que la Compañía señala, es decir, el haber incurrido en suspensión de pagos y haber logrado un Convenio con los acreedores, de modo tal que un correspondiente embargo de sus bienes por parte de la Hacienda llevaría con harta probabilidad a un resultado de denuncia de ese Convenio y, así, a una muy grave dificultad para la pervivencia y continuidad de la empresa; en tal caso la devolución que, por hipótesis, pudiere llegar a darse de la deuda cobrada en esas circunstancias es claro que no vendría a ser reparadora de ese definitivo perjuicio de tan desmesuradas consecuencias. Así pues, nos encontraríamos con la concurrencia de ambos motivos de suspensión, sin exigencia de garantías, del acto liquidatorio habido. Ha de verse, sin embargo, que en el presente caso no tan sólo hubo un acto administrativo de liquidación tributaria del que poder predicar, en su caso, un carácter de ejecutividad, sino que se llegó a la ejecutoriedad con dictado de correspondiente Providencia de apremio, cuya suspensión asimismo viene a solicitarse. A este respecto ha de verse que el Reglamento General de Recaudación, aplicable en Navarra (en materia de procedimiento de apremio) por virtud de llamamiento hecho por su propia normativa, proclama (artículo 101.1) que "el procedimiento de apremio sólo podrá suspenderse previa prestación de la correspondiente garantía". Pero también aquí, sobre esa tajante afirmación reglamentaria, habrá de planear, con toda su fuerza, aquel citado principio constitucional que impediría dar pábulo (en este caso, ejecutoriedad) a un acto nulo de pleno derecho o cuya ejecución fuere de consecuencias perjudiciales para el interesado y de imposible o difícil reparación. Ya se ha visto y ha quedado dicho que en el presente caso y en el origen de la exigencia compulsiva de la deuda en procedimiento de apremio se dio la nulidad del acto liquidatorio; y en lo que se refiere al propio acto coactivo (Providencia de apremio) que inicia el procedimiento de apremio despachando la ejecución en virtud del correspondiente título ejecutivo (certificación de descubierto), su nulidad derivaría claramente de la de aquel acto liquidatorio a través del hilo conductor que enlaza la gestión en sentido estricto con la fase ejecutiva. Ello, bien por sí solo o bien en conjunción con aquella señalada consecuencia de perjuicio irreparable, daría ya lugar a la suspensión pretendida, si no fuese que ni siquiera sería preciso hablar de suspender esa ejecutoriedad actuada por tal Providencia, que, por razón de la primaria nulidad del acto liquidatorio, ha de tenerse, en todo caso, por inexistente o, al menos insubsistente. Pero es que incluso ha de verse que entre los tasados motivos que el artículo 99.1 del Reglamento General de Recaudación marca como de impugnabilidad del procedimiento de apremio se encuentran algunos que atienden a determinadas circunstancias referidas a la propia liquidación, siendo los tales los de su anulación (a fortiori, su nulidad) o su suspensión o la falta de su debida notificación (el anterior Reglamento de Recaudación, aprobado por Decreto 3.154/1968, sólo se refería a esta última circunstancia). Quiere decirse, pues, que no sólo la suspensión de ejecutividad del acto liquidatorio (suspensión que se basase -en el supuesto de falta de aportación de garantías por imposibilidad de ofrecerlas- en la nulidad del dicho acto) sino que incluso la mera anulación de tal acto daría lugar a nulidad de la Providencia de apremio y al decaimiento del procedimiento, de este carácter, seguido. Pero es que en el presente caso lo que se produjo en su momento fue incluso, como se ha dicho, la nulidad de la liquidación; es decir, su invalidez radical, con independencia de que al respecto se hubiesen aprovechado o no plazos preclusivos de recurso contra la dicha liquidación. En fin, de modo inevitable todo ha ido llevándonos a la simultánea consideración de dos cuestiones que en principio se presentaban como independientes: la suspensión solicitada (que en principio y en general aparecería como cuestión de previo y específico pronunciamiento) y el examen de esa declaración de juicio en que el acto liquidatorio consiste; declaración de juicio a la cual se apareja consiguiente declaración de voluntad consistente en exigencia de pago de la deuda tributaria resultante; a su vez declaración de voluntad actuable por razón de la característica de ejecutividad de los actos administrativos; y ejecutividad que, por su parte, se extrema y se convierte en ejecutoriedad en procedimiento de apremio. Y es que, como se ha visto, la pretendida suspensión del caso exigía precisamente entrar a conocer del acto liquidatorio habido: concretamente de su nulidad o no. El hecho de seguirse de la ejecutividad de aquél o de la añadida ejecutoriedad en fase de apremio consecuencias perjudiciales de carácter irreparable daría lugar a la suspensión. Pero su nulidad hace que, obviamente, resulte nulo el procedimiento de apremio seguido y que haya de reponerse el expediente de gestión a momento previo al de la liquidación del caso. Y aún ha de decirse que, en este trance en que nos encontramos, razones de economía procedimental han de llevar a examinar un extremo también cuestionado por la empresa en su recurso; y es el de si justamente procedía en el caso gravamen por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o tal vez por Impuesto sobre el Valor Añadido. Pues bien: como señala la recurrente, se hallan sujetas a IVA las entregas de bienes efectuadas, a título oneroso, por empresarios en el desempeño de su actividad. Por lo que se refiere al hecho de que la entrega lo fuese en procedimiento judicial (de ejecución de garantía hipotecaria) ha de decirse en general que en estos casos entiende este Organo que no cabe dar pábulo a criterios como el que muestra Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de marzo de 1994, apartando de sometimiento a IVA unas tales entregas por el hecho visible de que las efectúe, en su caso, el Juzgado y porque aun en el caso de que se entendieran hechas por el empresario "ejecutado" no lo serían en el desarrollo de su actividad empresarial. Muy al contrario, ha de entenderse que, por decirlo con elocuentes palabras ajenas, la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido (en Navarra, artículo 8º.2.3º de la Ley actual, como también artículo 5º.2.4º. de la Ley anterior) considera entregas de bienes susceptibles de sujeción al IVA las transmisiones de bienes en virtud de una resolución jurisdiccional, susceptibilidad de sujeción que se hará realidad cuando se trate de bienes afectos a actividad empresarial del "ejecutado" y la ejecución lo sea a efectos de atender precisamente deudas de esa actividad, pudiendo advertirse que, en otro caso, suprimir (por aplicación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales) "la posibilidad de deducción de las cuotas de IVA que se pudieran haber soportado (por empresario adjudicatario) también genera efectos distorsionadores en la imposición sobre el tráfico empresarial"; y que, en definitiva, no podría admitirse "que la entrega de un bien del patrimonio empresarial del sujeto pasivo esté sujeta si se transmite en virtud del cumplimiento de un contrato (una compraventa, por ejemplo) y que no lo esté cuando el incumplimiento (de ese contrato) haga necesaria la intervención jurisdiccional para que despliegue las consecuencias pactadas y se ejecute en sus propios términos". Ha de estarse, pues, a que aquí se dio una entrega y que esta se efectuó por empresario, si bien no por parte de (?), S.A., como aduce la recurrente, sino por parte de (?), S.A.L., continuadora de la actividad de aquélla. En efecto, (?), S.A. lo único que hizo fue constituir sobre los correspondientes bienes ese derecho real de garantía en que la hipoteca consiste. Al haberse continuado la actividad por (?), S.A.L., ésta se hizo cargo de sus deudas, con lo que la entrega de bienes hipotecados a fin de que los acreedores pudiesen hacerse pago de sus créditos significó entrega con contraprestación (consistente ésta en la extinción de las deudas de aquélla); en definitiva, pues, se trató de entrega onerosa, lo que viene a agregar otra de las notas que han de concurrir para darse sujeción al IVA. Con todo, falta rematar la cuestión de si (?), S.A.L. había de considerarse empresario (a efectos de ese Impuesto lo son en todo caso -artículo 5º de la Ley Foral reguladora- las sociedades mercantiles), cuestión que ha de responderse afirmativamente, puesto que, aparte que las Sociedades Anónimas Laborales se construyen sobre la base de un asociacionismo laboral, resultan ser básica y esencialmente sociedades anónimas, cuya normativa les es subsidiariamente aplicable, por más que con ello pueda darse la estruendosa concurrencia de dos principios tan dispares como son el principio capitalista y el principio mutual. Pero, sea de ello lo que fuere, es claro que una Sociedad de esa especie resulta ser empresario al actuar ordenando por cuenta propia factores de producción con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Así que bajo tal carácter de empresario y dentro de ámbito empresarial se llevó a cabo la adjudicación del caso; bien sea que correspondiente adjudicación judicial se haga en nombre del deudor "disponente", bien ocurra que en ciertas situaciones determinantes de inhabilitación de éste (así en la quiebra) pueda quedar "desapoderado" de sus bienes, y entonces su inhabilitación y falta de disponibilidad de esos bienes vengan a ser suplidas en el correspondiente procedimiento sancionado por la Autoridad Judicial, en cualquier caso esa tal adjudicación de bienes entraña un postrero acto perteneciente a la actividad mercantil de la empresa de que se trate. Por todo lo dicho resulta evidente que la operación del caso se hallaba sujeta a IVA y no a Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, salvo que, tratándose de entrega de bienes inmuebles se encontrase exenta por IVA (y no se hubiese producido, en la forma reglamentariamente establecida al efecto, la renuncia a tal exención), en cuyo caso de exención se produciría su sometimiento a Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales como excepción al principio de incompatibilidad de sujeciones a uno y otro Impuesto. Y son dos (como bien advierte la empresa) los supuestos de posible exención examinables en el caso, concretamente los contemplados en los números 10 y 12 del artículo 17 de la Ley Foral del IVA, y fundamentalmente la de ese número 12, según la cual se hallan exentas "las segundas o ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. Pero, como señala la empresa, la Sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de abril de 1995 (y aún antes -diremos nosotros- las del Tribunal Supremo de 20 de diciembre de 1993 y 23 de marzo de 1995) establece que esa exención queda referida a edificaciones destinadas a viviendas o asimiladas a éstas, y no a otra clase de edificaciones. Y, dicho lo anterior, ensayar la entrada en juego de la exención contemplada en el número 10 de aquel artículo nos lleva también a la inaplicación de ésta al caso planteado, pues la adjudicación habida no puede tomarse como entrega de terrenos no edificables, habiendo de verse que en último término, aunque así fuese, entraría en juego el supuesto (negatorio de la exención) que se contempla en la letra b) de ese número 10, en que se señala que en todo caso una tal exención no sería aplicable a las entregas "de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas, y no exentas, al Impuesto".

Y en virtud de ello, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, y en examen de expediente relativo a la Compañía "(?), S.A." a propósito de exigencia de pago de deuda tributaria por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en virtud de adjudicación de determinados bienes inmuebles, así como en examen (por acumulación) de recurso interpuesto contra la dicha liquidación (número (?) del año 1993), acuerda declarar que no sólo resulta procedente en el caso acceder a la suspensión de la exigencia de pago de la dicha deuda tributaria sino que, aún más y en íntima y necesaria conexión con tal pronunciamiento, procede declarar la nulidad de la dicha liquidación y el sometimiento de aquella operación de entrega por virtud de adjudicación judicial a Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con lo que en la fundamentación de la resolución presente se señala.