Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 960380 de 22 de Mayo de 2000

Resumen

Firmó el interesado Actas de inspección en conformidad y en disconformidad. La Sección gira liquidaciones a las que se opone el recurrente con diversas pretensiones. El Órgano estima en parte. Sobre inclusión del cónyuge en Resolución impugnada, no afecta para la validez del procedimiento de inspección sobre el recurrente, que estuvo correctamente representado. Sobre la caducidad, transcurrieron más de seis meses entre extensión del acta y la adopción del Acuerdo de liquidación pero no fueron actuaciones inspectoras, no se atiende la pretensión. Tampoco se aprecia indefensión, ya que, en Actas en discrepancia se contiene advertencia sobre plazos para conocer y alegar y en Actas en conformidad, aunque no se advierte expresamente, se dice que el procedimiento a seguir es el mismo que para las de discrepancia. Sobre Actas en conformidad, nada aporta el recurrente que desvirtúe lo obtenido por Inspección. Y, por último, sobre incrementos no justificados de patrimonio reflejados en Actas de discrepancia, no pudiendo determinarse la realidad y cuantía del incremento, se estiman las pretensiones y no tributan.

Cuestión

1º) Caducidad de actuaciones inspectoras. 2º) Contenido de Actas en disconformidad y en conformidad. 3º) Incrementos de patrimonio no justificados.

Contestación

Examinado escrito presentado por Don (?), con D.N.I. número (?), en relación con liquidación derivada de Actas de Inspección levantadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 1988 a 1992.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Por la Inspección de la Hacienda de Navarra se iniciaron actuaciones tendentes a la comprobación y, en su caso, regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo en relación con el Impuesto y años de referencia, derivando en las Actas números (?) a (?), suscritas en conformidad, y las números (?) a (?), correspondientes a los años 1988, 1989 y 1990 y suscritas en disconformidad, Actas todas ellas que contenía la correspondiente propuesta inspectora.

SEGUNDO.- A la vista de dicha propuesta, del informe ampliatorio de la Inspección y de las alegaciones presentadas por los interesados, vino a dictarse por el Jefe de la Sección gestora acto administrativo confirmatorio de la dicha propuesta, girándose a continuación las oportunas liquidaciones. Y contra dichos actos administrativos viene ahora el interesado a interponer recurso de alzada ante este Organo mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de (?) de (?) de 1998, señalando la improcedencia de la inclusión de la esposa del recurrente en la Resolución recurrida, al no haber sido requerida por la Inspección, la caducidad de las actuaciones inspectoras por paralización de las mismas durante un plazo superior a seis meses, la indefensión del sujeto pasivo al no haber recibido traslado del expediente, la improcedencia de las Actas dictadas en conformidad, por discrepancias en cuanto al importe de los rendimientos computados, y la improcedencia de las dictadas en disconformidad, al acreditarse la procedencia de los fondos invertidos en las operaciones recogidas en las citadas Actas.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- En relación con la primera cuestión planteada por el recurrente, esto es, la improcedencia de la inclusión de su cónyuge en la Resolución recurrida por no haber sido citada ni haberse realizado ningún trámite con ella, no procede el análisis en el presente Acuerdo puesto que ha sido esta cuestión objeto de recurso independiente. Sí señalaremos, no obstante, que en nada afecta este aspecto a la validez del procedimiento de inspección con respecto al recurrente, el cual sí estuvo correctamente representado en todo el mismo.

TERCERO.- En relación con la segunda alegación realizada, la aplicación del artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de Tributos, ha de decirse lo siguiente. Ciertamente ha venido a señalar el Tribunal Supremo, en Sentencia que el recurrente cita, de 28 de febrero de 1996 (aunque con un muy atendible voto en contra del magistrado (?)), que el artículo 31.4.a) del Reglamento de Inspección de régimen común está contemplado no sólo lo que tradicionalmente han sido las actuaciones inspectoras propiamente dichas sino también la subsiguiente actividad de gestión liquidadora llevada a cabo por el Servicio de Inspección en relación con esas actuaciones. Y, según ello, si, iniciada una actuación inspectora antes (obviamente) de haberse producido la prescripción extintiva (o, por mejor decir, caducidad) del derecho (o, mejor, facultad) de la Hacienda Pública para determinar una deuda tributaria mediante correspondiente liquidación, se suspenden durante más de seis meses las actuaciones (en la ya dicha global consideración de las estrictamente inspectoras y de las subsiguientes de liquidación también encomendadas al Servicio), ocurrirá que, si entretanto se ha completado el plazo de cinco años de prescripción extintiva, desaparecerá aquel carácter, interruptor de ésta, que tuvo la iniciación de las actuaciones inspectoras, de suerte que, si no se han dado otros hechos interruptores, el transcurso de aquel plazo se habrá consumado y habrá llegado a alcanzarse la real y efectiva prescripción extintiva. Obviamente, todo ello resulta ser una consecuencia del empeño en encomendar a la Inspección funciones y competencias (las de practicar liquidaciones tributarias) que hasta entonces le habían sido ajenas; competencias, en fin, que, atribuidas que le fueron de modo no muy regular en un principio (Real Decreto 412/1982, de 12 de febrero, que fue declarado nulo por el Tribunal Supremo), acabaron siendo definitivamente fijadas por la Ley 10/1985, de modificación parcial de la Ley General Tributaria. Ahora bien: en Navarra no se ha dado una similar atribución de esas funciones liquidadoras al Servicio de Inspección. Es decir, en Navarra se ha optado con absoluta claridad por mantener para la Inspección las estrictas funciones (de investigación y de comprobación) que tradicionalmente ha venido ostentando el Servicio, sin el añadido de funciones liquidadoras; ese designio de la normativa navarra resultaría torcido por vía de una imposible aplicación supletoria (tal como el recurrente pretende) de la específica normativa que en el Estado regula semejante materia. Problemático resultaría, por otra parte, pretender que, ante la falta de señalamiento, en la normativa de Navarra, de un plazo similar al de aquel artículo 31.4.a) del Reglamento de Inspección del Estado, hubiere de traerse al respecto (y también con carácter supletorio) la normativa procedimental general (la de Navarra o, en hipotética segunda supletoriedad, la del Estado) con plazos eventualmente más breves de ultimación de actuaciones, bien entendido que, en todo caso, la pretendida invalidez del acta aquí examinada no tendría apoyo alguno, habida cuenta de que la correspondiente normativa navarra, como se ha dicho, no aglutina en manos de la Inspección las actuaciones inspectoras y las subsiguientes actuaciones liquidadoras. Sí transcurrieron más de seis meses entre la extensión del acta y la adopción, por parte de la Sección gestora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del correspondiente Acuerdo fundamentador de la liquidación a practicar en el caso; pero ello ya no fueron actuaciones inspectoras, que se ultimaron con el acta y el informe adicional; y, aun en el supuesto de hallarse establecido un plazo para que la Sección gestora realice sus actuaciones, estaría por ver si un tal plazo hubiere de serlo de caducidad. En consecuencia, no podemos atender la pretensión del recurrente de considerar prescritos los ejercicios 1988 y 1989.

CUARTO.- En cuanto a la indefensión alegada por el recurrente por no habérsele dado traslado de la documentación obrante en el expediente, el artículo 32.4 del Reglamento de la Inspección de la Hacienda de Navarra establece que, en caso de impugnación por el sujeto pasivo de las actas aceptadas, ?se concederá al interesado un plazo de ocho días para conocer el expediente, pudiendo formular las alegaciones en los diez días siguientes a la finalización del plazo anterior?. En el mismo sentido, el artículo 34.4 del citado Reglamento ordena que las Actas suscritas en discrepancia contengan advertencia de que ?el interesado podrá, en el plazo de ocho días hábiles siguientes al décimo posterior al de la firma del acta, conocer el expediente, y en el plazo de diez días, siguientes a la finalización del plazo anterior, podrá formular por escrito las alegaciones que convengan a su derecho, ante la Oficina gestora?.

Pues bien: sucede en el caso que las Actas suscritas en discrepancia contienen todas ellas la dicha advertencia en el punto 6º de las mismas, mientras que las suscritas en conformidad, dicen textualmente en su punto 6º: ?La Inspección advierte al contribuyente que sólo en el caso de haber sufrido error de hecho al prestar la conformidad a los elementos y demás circunstancias integrantes del hecho imponible o si apreciase aplicación indebida de las disposiciones vigentes, podrá presentar alegaciones ante la Oficina liquidadora del Impuesto dentro del plazo de quince días hábiles siguientes a la extensión de la presente acta. Tal impugnación supondrá su tramitación como acta de disconformidad, con los efectos propios de ésta, sin que sean de aplicación los apartados siguientes.? Si bien es cierto que en estas actas en conformidad no se advierte expresamente al interesado de su derecho al examen del expediente, habida cuenta que en el mismo acto se firmaron por el sujeto pasivo, o mejor dicho, por su representante, actas suscritas en conformidad y otras en disconformidad, y que, en caso de impugnación de las primeras, el procedimiento a aplicar es el mismo que las segundas, debemos entender advertido el contribuyente de esta circunstancia, por lo que no se aprecia la indefensión alegada por el interesado, máxime cuando el expediente cuya falta de traslado se alega es el mismo expediente que dio lugar a las actas en disconformidad correspondientes a los ejercicios 1988, 1989 y 1990, en las cuales sí se hacía expresa referencia a la exhibición del expediente.

QUINTO.- Respecto de la impugnación de las actas suscritas en conformidad, señalaremos lo siguiente. En primer lugar, ya fue tomada en consideración por la Sección gestora en su Resolución de 23 de mayo de 1996 la certificación expedida por ?(XXX)? con relación a la cotitularidad de la cuenta corriente nº (?)

En cuanto a los rendimientos procedentes de Letras del Tesoro, la documentación aportada por el recurrente no viene a desvirtuar los datos aportados por la Inspección y obrantes en el expediente. En primer lugar, los tres primeros certificados de Banco (AAA), expedidos en la misma fecha ((?) de (?) de 1990) y correspondientes a los rendimientos obtenidos por intereses de Letras del Tesoro correspondientes al periodo comprendido entre 1 de enero y 31 de diciembre de 1989, son contradictorios entre sí en cuanto a sus importes, siendo la suma de todos ellos superior incluso al importe establecido por la Inspección. El certificado de fecha (?) de (?) de 1994, emitido por el Banco (BBB), antiguo Banco (AAA), es también insuficiente al no acreditarse el periodo al que corresponde (así, no aparecen los rendimientos obtenidos en 1989 a que se refieren los anteriores certificados), ni acredita que sean los reseñados los únicos rendimientos obtenidos. Y, por último, los restantes documentos aportados, consultas de operaciones de cesión fija, carecen de requisitos formales (falta de firma acreditativa, como recoge la Resolución impugnada) y se refieren sólo a operaciones puntuales, sin que de las mismas se desprenda que sean las únicas operaciones realizadas por el recurrente y, además, vienen a reflejar operaciones que no aparecen recogidas en el anterior certificado, aunque se correspondan con las fechas de las operaciones contenidas en el mismo.

En consecuencia, la documentación aportada por el recurrente no viene a desvirtuar la obtenida por la Inspección y obrante en el expediente. Pero, más aún, no sólo no la desvirtúa, sino que, en cierto modo, la corrobora, al recogerse en la documentación aportada por la Inspección todas las operaciones recogidas en los documentos aportados por el recurrente, documentos éstos que, como ya se ha indicado, en ningún momento reflejan que comprendan todas las operaciones realizadas por el interesado durante el periodo objeto de la comprobación. Así pues, no pueden admitirse las alegaciones realizadas contra las Actas suscritas en conformidad.

SEXTO.- Por último, y en cuanto a los incrementos no justificados de patrimonio, reflejados en las Actas suscritas en discrepancia, señalaremos lo siguiente. El artículo 44 de la Ley Foral 6/1992, de 14 de mayo, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece en su párrafo primero: ?Tendrán la consideración de incrementos no justificados de patrimonio los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el sujeto pasivo.?

Por lo que se refiere a la cuantificación de los incrementos de patrimonio no justificados, las actuaciones de comprobación han de quedar siempre referidas, con carácter de exhaustividad, a toda la renta y al entero patrimonio del sujeto pasivo, pues en un examen meramente parcial de esa renta o de ese patrimonio no cabría sostener la consistencia, realidad y cuantía de un incremento ?no justificado? de patrimonio. En el presente supuesto, la Inspección ha venido a calcular estos incrementos mediante la comparación del importe de las Letras del Tesoro al final del ejercicio y la renta disponible del sujeto pasivo durante el citado ejercicio sin hacer referencia alguna a la situación patrimonial del mismo. Así mismo, y respecto de la operación de cesión de crédito con el Banco (CCC), se señala, exclusivamente, la falta de justificación por parte del interesado de la procedencia del capital invertido en la misma, sin referencia alguna a la falta comprobada de patrimonio previo suficiente para acreditar tal origen. ´

Por su parte, el interesado tampoco vino a acreditar, ni en el curso de la propia actividad de investigación, ni posteriormente, la procedencia de los citados fondos. En todo caso, sí es cierto que se aportaron por el mismo, y así constan en el expediente, una serie de documentos (contratos privados de préstamos concedidos por el recurrente y su cónyuge en favor de diversos empresarios, extractos de cuentas bancarias y escritura de reconocimiento de deuda y constitución de hipoteca) que, pese a no probar plenamente el origen de las citadas inversiones, sí son indicios suficientes de la existencia de una cierta masa patrimonial sobre la que pudieron realizarse las inversiones referidas y sobre la que no hay ninguna referencia ni en las Actas discutidas ni en el informe complementario a las mismas.

En consecuencia, y en relación con este último aspecto, no pudiendo determinarse la realidad y cuantía del incremento, debemos estimar las pretensiones del recurrente.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar en parte el recurso de alzada interpuesto por Don (?) contra Resolución del Jefe de la Sección de IRPF y Patrimonio, de (?) de (?) de 1996 y subsiguientes liquidaciones, en cuanto a las derivadas de Actas suscritas en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los años 1988, 1989 y 1990, en cuanto a la improcedencia de la tributación por incrementos no justificados, y desestimado en todo lo demás las pretensiones del recurrente.