Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 970870 de 29 de Octubre de 2001

Resumen

Solicitan los recurrentes la anulación de todo lo actuado, al haberse llevado las actuaciones inspectoras con persona que no ostentaba la debida representación. Tampoco se ha notificado actuación alguna a la esposa del interesado. Se desestima el recurso. Al requerimiento de la Inspección, el pretendido representante aportó documentos que resultaría imposible si no hubiera existido una fluida relación entre él y el sujeto pasivo. No se ha producido indefensión, porque el interesado, después de haberse anulado las primeras actas, no ejercitó su derecho de defensa, sino de forma genérica. Los rendimientos empresariales son adscribibles a un sólo cónyuge, (ya que él es el titular único de la actividad), aunque el destino de los mismos sea ganancial. Por tanto no era necesaria una actuación frente a ambos. Procede la aplicación de la estimación indirecta, porque el interesado no aportó a la Inspección libro alguno para poder determinar la base imponible.

Cuestión

1º Acreditación de la representación. 2º Falta de notificación al cónyuge del empresario. 3º Aplicación del método de estimación indirecta.

Contestación

Visto escrito presentado por Doña (?) en representación de Don (?) y Doña (?), en relación con liquidaciones derivadas de Actas suscritas en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a los años 1992 a 1995, ambos inclusive.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Por la Inspección de la Hacienda de Navarra se iniciaron actuaciones tendentes a la comprobación y, en su caso, regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo en relación con los Impuestos y años de referencia, derivando en las Actas de disconformidad números (?) a (?), ambas inclusive, que no llegaron a ser suscritas por los interesados.

SEGUNDO.- Mediante escrito de (?) de octubre de 1997 vinieron a poner de manifiesto los interesados que no habían tomado parte en las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección y que había actuado en su nombre persona a la que no se le había conferido la representación. Solicitaban la nulidad de todo lo actuado, con inicio de todas las actuaciones, debido a la, a su juicio, evidente indefensión que se les había causado. Frente a ello, la Sección gestora resolvió declarar la nulidad de las actas, "retrotrayendo las actuaciones al momento anterior al de la firma de las mismas, por considerar que la notificación del inicio de las actuaciones se produjo regularmente en la persona del señor (?) y que no ha quedado suficientemente acreditado que las actuaciones realizadas con don (?) tengan validez por cuanto existen dudas de que el documento que sirvió de fundamento para realizarlas fuese realmente suscrito por el representado".

TERCERO.- Frente a dicha Resolución vinieron los interesados a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de (?) de noviembre de 1997, en el que venía a insistirse en la indefensión padecida por los interesados, al haberse llevado las actuaciones inspectoras con persona que no ostentaba la debida representación, lo que da lugar a que haya de anularse todo lo actuado y no sólo las actas. Por otro lado, se pone de manifiesto que en ningún momento ha venido a notificarse actuación alguna a la esposa del interesado, Doña (?), lo que vicia, más si cabe, las actuaciones llevadas a cabo.

CUARTO.- Levantadas nuevas actas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y años 1992 a 1995 (números (?) a (?)), fueron tramitadas conforme a lo previsto para las actas suscritas en disconformidad, con final práctica de correspondientes liquidaciones, contra las que los interesados vienen a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de (?) de abril de 1998, en el que se insiste en lo irregular del procedimiento llevado a cabo.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal para el conocimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulado en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Conviene concretar, en primer lugar, el petitum de los interesados con el fin de resolver adecuadamente la cuestión. Habiéndose declarado por la Sección gestora, en primera instancia, la nulidad de las actas por no haber quedado acreditada la representación ostentada por quien había actuado en nombre del sujeto pasivo, pretenden los interesados que la retrotracción ordenada por dicha Sección gestora no se limite al momento de la suscripción de las actas sino al inicio de las actuaciones inspectoras, por cuanto de las actuaciones llevadas a cabo por aquel que pretendía ostentar su representación deriva para él una evidente indefensión, al haberse llevado a cabo tales actuaciones sin su conocimiento. En este sentido, ha de verse que el artículo 32.3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, establece que "para formular solicitudes, entablar recursos, desistir de acciones y renunciar a derechos en nombre de otra persona, deberá acreditarse la representación por cualquier medio válido en derecho que deje constancia fidedigna, o mediante declaración en comparecencia personal del interesado. Para los actos y gestiones de mero trámite se presumirá aquella representación". Se trata entonces de averiguar el alcance del concepto "actos y gestiones de trámite" con el fin de resolver el alcance de la nulidad de las actuaciones llevadas a cabo por quien no ostenta la representación. Dice la jurisprudencia que son actos de trámite "todos aquellos carentes de sustantividad en materia decisoria trascendental, como simples eslabones del procedimiento, sin individualidad propia, al ser absorbida por la unidad del mismo" (Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de abril de 1992) y que el concepto de actos de trámite es oponible al de actos resolutorios (Sentencia del Tribunal Supremo de 7 de marzo de 1994), pudiéndose incluir entre ellos los actos enmarcados en la instrucción del procedimiento, según González Navarro. Ello da lugar a que así como la firma de las actas es un acto con una evidente trascendencia para el sujeto pasivo (en las actas se fija la propuesta inspectora de liquidación, que se suscribe, ya sea en conformidad o en disconformidad, por el contribuyente) y que habrá de exigir la fehaciencia de la representación; no puede decirse lo mismo de las actuaciones previas a dicho acto, siempre y cuando exista, al menos, una apariencia de que el interesado ha podido llevar a cabo una cierta defensa de sus intereses.

TERCERO.- A la vista del supuesto que se somete a nuestra consideración, hemos de indicar, en primer lugar, que a requerimiento de la Inspección el pretendido representante inicial aportó la documentación que le fue requerida, documentación que, como muy bien dice la Sección gestora, "únicamente podía encontrarse entre los registros contables o fiscales del sujeto pasivo", de modo tal que resulta inexplicable la aportación de tales documentos de no haber existido una fluida relación personal entre ambas personas, a no ser que hubiera mediado actuación constitutiva de delito o falta. Ninguna explicación acerca de esta circunstancia se ofrece por el recurrente en su escrito de recurso, máxime cuando la Sección gestora procedió a remitir copia del expediente al Director del Servicio de Tributos, por si consideraba oportuno poner los hechos en conocimiento del Ministerio Fiscal. Es más: ni consta que el interesado haya realizado denuncia relacionada con una pretendida actuación irregular del que pretendía ser representante ni consta que el pretendido representante haya venido a realizar manifestación alguna en relación con la Resolución de la Sección gestora, puesto que éste último también fue notificado de la posible remisión del expediente al Ministerio Fiscal. En suma: nada viene a aclararse acerca de las causas por las que ese inicial "representante" disponía de la documentación contable y mercantil del sujeto pasivo, y parece que tampoco existe intención de hacer aclaración alguna.

CUARTO.- Por otro lado, una vez reiniciadas las actuaciones inspectoras tras la Resolución de la Sección gestora que anuló las iniciales actas levantadas respecto del sujeto pasivo, se ofreció a su representante (ahora sí, con poder suficiente para ello) la posibilidad de aportar los documentos que estimase convenientes a su pretendido derecho sin que llegue a aportarse, en un principio, documentación alguna, aportándose luego unos simples listados de ordenador. Ese era el momento, a nuestro juicio, de haber planteado las pruebas que el interesado estimase convenientes a su derecho con el fin de introducir las rectificaciones precisas respecto de lo aportado con anterioridad. Frente a ello se limita a alegar que desconoce el contenido de lo aportado con anterioridad (y que no son sino documentos del negocio que presumiblemente habrían sido entregados al pretendido representante inicial por el sujeto pasivo), sin ofrecer a cambio nueva documentación que pudiera venir a desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Inspección.

QUINTO.- Alegan los interesados que de las actuaciones que venimos examinando deriva para él manifiesta indefensión. Pues bien: no podemos confundir este concepto de indefensión con la mayor o menor pericia de la persona que haya defendido los intereses del contribuyente a lo largo de todo el proceso inspector. Y decimos esto porque finalmente la redacción del acta (que puede ser o no conforme con la voluntad del contribuyente inspeccionado) depende del inspector actuante, quedando siempre en manos del sujeto pasivo la posibilidad de formular alegaciones respecto de la propuesta inspectora y, en todo caso, de interponer la correspondiente reclamación económico-administrativa, fases ambas en las que podrá esgrimir cuantos argumentos contrarios a las opiniones manifestadas por el inspector actuante y por la Sección gestora crea oportuno. Así que, como podemos, ver, aun después de haberse anulado las primitivas actas por vicio de representación tuvo el sujeto pasivo múltiples oportunidades para ejercer su derecho de defensa, cosa que no ha hecho sino de forma genérica, es decir, sin entrar en el fondo de los contenidos de las nuevas Actas, del informe ampliatorio ni del acto administrativo de la Sección gestora. Por tanto, no cabe admitir la alegación de indefensión esgrimida por el recurrente.

SEXTO.- Por lo que se refiere a la alegación de los recurrentes en el sentido de no haberse notificado ninguna de las actuaciones inspectoras a la esposa de Don (?), ha de indicarse que ni siquiera el hecho de haberse formulado las correspondientes declaraciones tributarias de ambos en modalidad de sujeción conjunta obliga en modo alguno a la Administración a una actuación frente a ambos cónyuges si lo que se trataba de averiguar en un principio era (y así fue) el importe de los rendimientos de actividad empresarial del esposo. En efecto, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un Impuesto de naturaleza directa que atiende al hecho de la obtención de correspondientes rentas; y esa obtención la lleva a cabo, en su caso, el cónyuge titular de correspondiente fuerza de trabajo o de bienes de capital o de explotaciones económicas (empresariales o profesionales). Parando mientes la normativa fiscal en el punto de la obtención personal de rendimientos (principio de personificación del Impuesto), resulta que en el supuesto de gobernarse el matrimonio (como parece ser que aquí ocurre) por el régimen económico de sociedad conyugal de conquistas, sin embargo ningún obstáculo para la consideración de que los tales rendimientos son obtenidos individualmente por uno u otro cónyuge titular de capital o de explotación económica o de fuerza de trabajo empleada, puede representar el hecho de que el destino de los tales rendimientos no sea otro que el de venir a constituir la masa de bienes de conquistas, es decir, el que, obtenidos personalmente por uno u otro cónyuge, vengan, sin embargo, a hacerse comunes en tanto subsista aquel régimen económico matrimonial, tal como se establece en la Ley 82 de la Compilación del Derecho Civil Foral de Navarra, según la cual se hacen comunes los bienes ganados por el trabajo u otra actividad de cualquiera de los cónyuges durante el matrimonio o los frutos y rendimientos de los bienes comunes y de los privativos. Así que (ha dé insistirse) la real obtención de rendimientos por cada uno de los cónyuges es algo que fiscalmente tiene relevancia, con independencia del destino ganancial que el Derecho privado establezca para esos rendimientos. Al obtenerse éstos de cualquiera de los dichos modos por uno de los cónyuges, en ese momento fiscalmente le resultan los tales imputables a éste como propios. En definitiva, los rendimientos empresariales del caso eran adscribibles a un solo sujeto pasivo, que era Don (?), que en los años de que aquí se trata aparecía como titular único de la actividad (irrelevante a este respecto sería que, por ejemplo, la titularidad de correspondientes bienes utilizados en la actividad -local, etc.- fuese de la esposa o compartida por ambos). Así pues, en el presente caso fue perfectamente adecuado a Derecho el que las actuaciones se siguiesen tan sólo frente a Don (?). Como dice Sentencia del Tribunal superior de Justicia de Murcia, de 18 de marzo de 1998, en relación, naturalmente, con la normativa estatal, "el sujeto pasivo debe hallarse presente (por sí mismo o debidamente representado) cuando a juicio de la Inspección sea preciso su concurso; de ahí que la Inspección, teniendo en cuenta que se trataba de comprobar los rendimientos procedentes del ejercicio profesional del actor (...) podía prescindir durante las actuaciones inspectoras de la presencia de su esposa, teniendo en cuenta que poco o nada podía aportar a la investigación".

SEPTIMO.- Todo lo anterior va referido al escrito presentado por los interesados en (?) de noviembre de 1997. Y por lo que se refiere al presentado en (?) de abril de 1998 y que únicamente se refiere a las liquidaciones por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas derivadas de las nuevas Actas (habrían devenido firmes, según nuestro criterio, las liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido, al no poder calificarse las actuaciones llevadas a cabo como nulas de pleno derecho y no constar que posteriormente hubieran sido objeto expreso de reclamación económico-administrativa), ha de señalarse que los interesados vienen a insistir nuevamente en la argumentación expuesta en el anterior escrito de (?) de noviembre de 1997, sin que se hayan realizado manifestaciones concretas (sólo algunas de carácter genérico) respecto del método empleado para la determinación de la base imponible. Y es que es, a nuestro juicio, evidente que procedía en el caso la utilización del método de estimación indirecta, puesto que el interesado no aporta a la Inspección libro alguno (ni de los exigidos por la normativa mercantil ni de los previstos en la normativa fiscal) en el que pudiera basarse para la determinación de la base imponible del sujeto pasivo por métodos ordinarios. Sabido es que el régimen de estimación indirecta tiene carácter subsidiario respecto de los de determinación directa y estimación objetiva cuando resulta imposible la determinación, de otro modo, de la base imponible del sujeto pasivo. Y eso es precisamente lo que sucedió en el presente caso, por lo que procede confirmar las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar la reclamación económico-administrativa interpuesta por la representación de Don (?) y Doña (?) contra Resolución de la Sección de I.R.P.F. y Patrimonio, de (?) de octubre de 1997, contra Resolución de la Sección del Impuesto sobre el Valor Añadido, de (?) de octubre de 1997, y contra liquidaciones derivadas de Actas levantadas en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes a los años 1992 a 1995, confirmándose dichos actos administrativos en todos sus extremos.