Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 970981 de 14 de Noviembre de 2001

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 14 de Noviembre de 2001
  • Núm. Resolución: 970981

Resumen

Se solicita la reducción por dotación a la Reserva Especial para Inversiones, y como consecuencia del exceso de las inversiones, la deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos. Se estima en parte el recurso. No puede considerarse motivo de reducción la mera adquisición del terreno. Sólo será afectable a la Reserva cuando forme parte del valor total de los edificios industriales en que se encuentren enclavados. Respecto a las inversiones del año 95, la deducción por inversión procederá en el período en que tenga lugar la recepción efectiva de los bienes y su incorporación a la empresa, ya que se trata de elementos adquiridos a terceros, no construidos por la propia empresa. En cambio, será de aplicación la deducción por las inversiones realizadas en 1993 y 1994.

Cuestión

Puesta a disposición del elemento para reducción por dotación a la Reserva Especial para Inversiones y deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos.

Contestación

Examinados escritos presentados por Don (?) en representación de la sociedad ?(?)?, con C.I.F nº (?) y domicilio en (...) (Navarra), respecto a tributación por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios cerrados el 31 de diciembre de 1995 y el 31 de diciembre de 1997.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La ahora recurrente presentó sus reglamentarias declaraciones-liquidaciones por el Impuesto y años referidos en oportuno plazo.

SEGUNDO.- En relación con la declaración-liquidación correspondiente al ejercicio cerrado el 31 de diciembre de 1995 (número (...)) se practicó por la Sección gestora del Impuesto liquidación provisional modificativa incrementando la cuota a pagar al no admitirse la reducción por dotación a la Reserva Especial para Inversiones. Presentada reclamación por la entidad ahora recurrente mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de agosto de 1997, la misma fue rechazada por Resolución del Jefe de la Sección gestora del Impuesto de (?) de noviembre de 1997. Y contra dichas actuaciones viene ahora la interesada a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Foral mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de diciembre de 1997.

TERCERO.- En relación con la declaración-liquidación correspondiente al ejercicio cerrado el 31 de diciembre de 1997 (número (...)), se practicó también por la Sección gestora del Impuesto liquidación provisional modificativa por la que se incrementaba el importe a pagar como consecuencia, así mismo, de la no admisión de la dotación a Reserva Especial para Inversiones. Contra dicha liquidación provisional se presenta reclamación económico-administrativa mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de junio de 1999.

CUARTO.- Por último, y en relación con esta misma materia, mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de agosto de 1998, la ahora recurrente solicitó modificación de su declaración-liquidación del año 1995 en relación con deducciones por inversión en activos fijos materiales nuevos, como consecuencia del exceso de las inversiones afectadas a la Reserva Especial para Inversiones respecto de las dotaciones realizadas a dicha Reserva Especial en los ejercicios 1995 a 1997. Esta solicitud fue estimada parcialmente por la Sección gestora del Impuesto mediante Resolución de fecha (?) de noviembre de 1998, y contra la misma viene ahora la interesada a interponer reclamación económico-administrativa mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (...) de enero de 1999.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal Económico-Administrativo Foral para el conocimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y artículos 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Dada la conexión de los temas objeto de controversia, se procede al análisis conjunto de las reclamaciones contenidas en los escritos referidos comenzando por el estudio de las alegaciones referentes a las inversiones afectas a la Reserva Especial para Inversiones.

Entre los beneficios fiscales recogidos en la Ley Foral 12/1993, de 15 de noviembre, de apoyo a la inversión y a la actividad económica y otras medidas tributarias, figura una medida de política fiscal que permite que, una vez que las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades efectúen una inversión, puedan realizar una reducción de la base imponible del Impuesto en un 60 por ciento del importe que del beneficio contable, obtenido en cada ejercicio cerrado entre el 31 de enero de 1993 y el 31 de diciembre de 1997, destinen a la Reserva Especial para Inversiones. Para poder disfrutar del beneficio fiscal que se deriva de la dicha Reserva es preciso que las inversiones cumplan una serie de requisitos (artículo 3º): que se trate de activos fijos materiales nuevos, no adquiridos en régimen de arrendamiento financiero, afectos en exclusiva al desarrollo de la actividad empresarial de la entidad y ?comprendidos en alguna de las siguientes categorías: a) Edificaciones de carácter industrial, así como los terrenos sobre los que se hallen enclavadas.? Así mismo, se exige que las inversiones afectas se efectúan entre el 1 de enero de 1993 y el 31 de diciembre de 1995, entendiéndose realizadas dichas inversiones con la puesta a disposición de los elementos de que se trate. Por último, se requiere que el importe de la citada Reserva Especial para Inversiones debería alcanzar, a dicha fecha de 31 de diciembre de 1997, la cantidad mínima de 10.000.000 pesetas, por lo que el importe de la inversión afecta a dicha Reserva Especial debía también superar la citada cifra.

Surge aquí el problema de determinar la posibilidad de afectar a la Reserva Especial para Inversiones ciertos importes, correspondientes a adquisición de terrenos y primera certificación de obra, satisfechos por la entidad recurrente con anterioridad a 31 de diciembre de 1997. En relación con dicha cuestión, no debe olvidarse que la inversión beneficiada en la citada Ley Foral 12/1993 es la realizada, entre otros inmovilizados, en ?edificios industriales? y que, por tanto, el elemento que debe ser puesto a disposición de la entidad, es el citado edificio. En efecto, tal y como señala la recurrente, no debemos confundir la puesta a disposición con la entrada en funcionamiento, pero es que dicha entrada en funcionamiento tendrá lugar cuando se inicie efectivamente el proceso productivo en el edificio adquirido, lo cual tendrá lugar una vez acondicionado el mismo mediante la instalación de la correspondiente maquinaria y el acondicionamiento completo del local entero. Pero tampoco podemos confundir al puesta a disposición del edificio con la situación que concurre en el presente caso, en el que sólo se ha realizado, según la documentación obrante en el expediente, la adquisición del terreno (cuyo importe, no se olvide, se beneficia de la reducción en cuanto está incluido en el del total edificio) y una primera certificación que culmina con la preparación de solera, de donde podemos deducir que no existe aquí un edificio puesto a disposición de la ahora recurrente. Y en nada contradice esta concepción el hecho de que, como alega el recurrente, exista jurisprudencia en materia de devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido que considere que las certificaciones de obra suponen una auténtica puesta a disposición y no meros pagos anticipados del total convenido, pues, en primer lugar, dicha jurisprudencia, que basa sus afirmaciones en la normativa de contratos administrativos y en el artículo 1592 del Código Civil, se refiere a obras realizables por piezas o por medida, circunstancia ésta que no podemos considerar concurrente en un edificio (nave industrial), y, por otra parte, dicha jurisprudencia lo único que viene a afirmar es que, en efecto, se produce, con la certificación de obra, una puesta a disposición del adquirente de la parte certificada, pero aquí, dicha puesta a disposición nunca sería de un edificio (piénsese que el mismo podría no llegar a concluirse nunca) sino de sólo la parte realizada. Téngase en cuenta, por último, que la propia sociedad recurrente, en su escrito de fecha (?) de enero de 1999, ante el exceso de inversiones afectadas sobre las dotaciones a la Reserva Especial realizadas, declara afecto a dicho beneficio industrial sólo el importe correspondiente al terreno adquirido, remitiendo los restantes importes a la deducción general en activos fijos materiales nuevos. Pero a este respecto hemos de reiterar la anterior afirmación de que la adquisición de terrenos sólo será afectable a la Reserva Especial para Inversiones formando parte del total valor de los edificios industriales en que se encuentren enclavados.

En consecuencia, no podemos considerar que en el presente caso se den los requisitos necesarios para considerar efectuada la inversión en edificio industrial afectable a la Reserva Especial para Inversiones, lo que conlleva, a su vez, que al no alcanzar el resto de las inversiones el importe mínimo de 10.000.000 pesetas, no puede admitirse las reducciones realizadas en la base imponible como consecuencia del referido beneficio fiscal.

TERCERO.- Consecuencia del exceso de las inversiones afectas a la Reserva Especial para Inversiones sobre las dotaciones realizadas a la misma, solicitó la recurrente la aplicación del mismo a la deducción por inversión en activos fijos materiales nuevos. Sin embargo, la Sección gestora del Impuesto consideró aplicable al año 1995 exclusivamente unas inversiones de 95.942 pesetas, frente a los 12.545.574 pesetas solicitadas por la recurrente. En este sentido y respecto del año 1995, habida cuenta lo señalado en el Fundamento de Derecho anterior respecto de la reducción de bases imponibles por dotaciones a la Reserva Especial para Inversiones, las inversiones realizadas ascendieron a un importe total de 18.941.646 pesetas. De dichas inversiones, 11.351.060 pesetas corresponden a un terreno que, según resulta de lo dispuesto en la letra A), número 1. Primero, a) del artículo 22 del Texto Refundido de las disposiciones del Impuesto sobre Sociedades, no son acogibles a la deducción por inversiones, correspondiendo 7.494.644 pesetas a los gastos de construcción ya señalados anteriormente. En relación con los mismos, la Resolución de la Sección gestora del Impuesto rechazó la aplicación de la deducción por inversiones en el año 1995 al considerar que tales inversiones, como elemento fabricado o construido por el propio sujeto pasivo, daría lugar a la deducción en el periodo impositivo en que entrasen en funcionamiento. Pero, tal y como señala la recurrente, no se trata aquí de elementos construidos por la propia empresa, sino adquiridos a terceros, por lo que el momento de realización de la inversión, a tenor de los dispuesto en la letra a) del artículo 46.1 del Acuerdo de la Diputación Foral de 29 de mayo de 1980, por el que se aprueban las normas reglamentarias del Régimen Fiscal de la inversión, será el periodo impositivo en que tenga lugar la recepción efectiva de los bienes y su incorporación a la empresa. Y en este sentido, tratándose de la construcción de un edificio no se puede entender una obra realizada por piezas o por medidas y, en consecuencia, no puede entenderse entregada y recibida por partes, por lo que no será de aplicación la deducción hasta el ejercicio en que se produzca la citada entrega del edificio construido.

Sí serán de aplicación las deducciones por inversión correspondientes a los años 1993, sobre unas inversiones de 1.828.830 pesetas, y 1994, sobre una inversión de 3.126.158 pesetas, a las que no se refiere la Resolución de la Sección gestora del Impuesto.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar en parte la reclamación económico-administrativa interpuesta por la representación de la sociedad ?(?)? contra liquidaciones provisionales (números (...) y (...)) giradas por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios cerrados el 31 de diciembre de 1995 y el 31 de diciembre de 1997, y posteriores Resoluciones de la Sección gestora del Impuesto, admitiéndose las deducciones por inversión en activos fijos materiales nuevos correspondientes a los años 1993 y 1994 conforme a lo dispuesto en el Fundamento de Derecho Tercero del presente Acuerdo y manteniéndose las actuaciones en todo lo demás.

Inversiones
Reservas especiales
Activo no corriente
Declaraciones-autoliquidaciones
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Liquidación provisional del impuesto
Impuesto sobre sociedades
Beneficios fiscales
Acto administrativo impugnado
Arrendamiento financiero
Actividades económicas
Actividades empresariales
Disminución de la base imponible
Reducción de la base imponible
Devengo del IVA
Pago anticipado
Contratos administrativos
Período impositivo
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