Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980026 de 31 de Marzo de 2000

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 31 de Marzo de 2000
  • Núm. Resolución: 980026

Resumen

La interesada insiste en su pretensión de que le sea admitida la reducción en la base imponible derivada de la dotación a la Reserva Especial para Inversiones porque la misma se ha materializado en la adquisición de inmuebles y vehículos que deben ser considerados industriales. Se desestima. Partiendo del hecho de que la aplicación de este beneficio fiscal, en virtud de un criterio interpretativo de prudencia, es extensible a cualquier entidad independientemente de la actividad que en ella se desarrolle, hay que entrar a analizar, en este caso, el carácter de los inmuebles y vehículos sobre cuyas cantidades invertidas se realizó la dotación. La ley no ofrece un concepto acerca de lo que tiene que ser una edificación de carácter industrial, aunque sí establece de manera taxativa que la aplicación del beneficio fiscal que la dotación sobre esos bienes comporta debe tener ese carácter. En este caso particular no parece que pueda sostenerse que, dedicándose la sociedad a la comercialización e importación de cerveza, el inmueble por ella adquirido se destine a usos industriales (obtención, reparación, mantenimiento, transformación de productos industriales; envasado; embalaje; aprovechamiento, recuperación y eliminación de residuos).

Cuestión

Reducción de la base imponible: 60 por ciento del importe, que del beneficio contable, se dota a Reservas Especiales para Inversiones.

Contestación

Visto escrito presentado por Don (?) en representación de la Compañía Mercantil ?(?), S.L.?, con C.I.F. (?) y domicilio en (?) (Navarra), en relación con liquidación provisional girada por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio cerrado en 31 de diciembre de 1995.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La ahora recurrente presentó su reglamentaria declaración-liquidación número (?)/95 por el Impuesto y ejercicio de referencia, resultando de la misma una cantidad a pagar de 257.144 pesetas, consecuencia de minorar la cuota líquida (392.195 pesetas) en el importe de las retenciones y pagos a cuenta (135.051 pesetas).

SEGUNDO.- Practicada liquidación provisional modificativa de la primitiva declaración-liquidación y tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por la Sección gestora, viene ahora la interesada a interponer recurso de alzada ante este Organo mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de 15 de enero de 1998, insistiendo en su pretensión de que le sea admitida la reducción en la base derivada de dotación a la Reserva Especial para Inversiones, puesto que dicha dotación se ha materializado en la adquisición de inmuebles y vehículos que deben ser considerados de carácter industrial, a pesar de que la Sección gestora mantiene un concepto de tales edificios y vehículos industriales que, a su juicio, resulta arbitrario y poco ajustado a la normativa vigente.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento, aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- Entre los beneficios fiscales recogidos en la Ley Foral 12/1993, de 15 de noviembre, de apoyo a la inversión y a la actividad económica y otras medidas tributarias, figura una medida de política fiscal que permite que una vez hecha una dotación a la llamada Reserva Especial para Inversiones con cargo al beneficio de los ejercicios cerrados entre el 1 de enero de 1993 y el 31 de diciembre de 1997 y destinado su importe a la realización de determinadas inversiones (que se detallan en el artículo 3º de dicha norma), los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades se practiquen una reducción de la base imponible del Impuesto en un 60 por ciento del importe destinado a la dicha Reserva Especial para Inversiones. Como ya hemos dicho anteriormente, para poder disfrutar del beneficio fiscal que se deriva de la dotación a la dicha Reserva es preciso que las inversiones se materialicen en bienes que han de cumplir los requisitos que marca el artículo 3º de la Ley Foral 12/1993, de 15 de noviembre: ha de tratarse de activos fijos materiales nuevos, no adquiridos en régimen de arrendamiento financiero, afectos en exclusiva al desarrollo de la actividad empresarial de la entidad y ?comprendidos en alguna de las siguientes categorías:

a) Edificaciones de carácter industrial, así como los terrenos sobre los que se hallen enclavadas. b) Maquinaria e instalaciones. c) Vehículos industriales. d) Equipos para procesos de información. e) Utillajes tales como plantillas y moldes utilizados con carácter permanente para fabricación en serie.?

Ante tal redacción del precepto, la primera cuestión a dilucidar es la de si el beneficio tributario derivado de la dotación a la Reserva Especial para Inversiones es aplicable a cualquier entidad (o a cualquier empresario o profesional), sea cual sea la actividad a la que se dedique (es decir, ya sea de carácter extractivo, industrial, comercial o de servicios). Poco viene a aclararnos la lectura de la totalidad de la dicha Ley Foral 12/1993 en relación con la cuestión que no ocupa, dado lo confuso de su redacción. Por un lado vemos cómo la Exposición de Motivos de la norma parece referir este beneficio tributario a cualesquiera sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades sin hacer distinción acerca de la actividad que desarrollen: ?La primera de las medidas contenida en el Capítulo II del Título I de la Ley Foral, permite que los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que realicen determinadas inversiones puedan reducir la base imponible del mismo en un 60 por 100 del importe que del beneficio contable destinen a una reserva especial para inversiones?, siendo así que la promulgación de la dicha Ley Foral viene dada por la conveniencia coyuntural de que ?los poderes públicos adopten aquellas iniciativas que permitan una reactivación de la actividad económica?, una de cuyas iniciativas es la de ?incentivar las inversiones empresariales a través de medidas de política fiscal?. Ello vendría a quedar corroborado por el propio contenido del artículo 2º de la Ley Foral, que viene a decir que ?los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que efectúen las inversiones a que se refiere el artículo siguiente podrán reducir la base imponible...? Sin embargo, la relación de bienes en que pueden materializarse las inversiones objeto del presente beneficio fiscal -antes transcrita- parecería revelar una voluntad del legislador de restringir este beneficio fiscal exclusivamente a entidades dedicadas a actividades de carácter industrial: así, en las letras a) y c) aparece meridianamente claro el adjetivo ?industrial?; el concepto ?maquinaria? (letra b) es clásico de las empresas industriales sin necesidad de mayores precisiones; y el de la letra e) sólo puede entenderse en el ámbito de una empresa de carácter industrial. Es más, la examinada relación de bienes del artículo 3º de la Ley Foral 12/1993 parece heredera -con pequeñas variantes- de aquella otra que se incluía en el artículo 45 de la Norma del Parlamento Foral de 23 de junio de 1982, de medidas coyunturales de política industrial y de fomento de la inversión y el empleo (?Edificios y otras construcciones para usos industriales, maquinaria, instalaciones, vehículos industriales, equipos informáticos y de automatización, inversiones anticontaminación e investigaciones mineras?), norma que fue en su día interpretada por este Organo en el sentido de que aun pareciendo dirigida a la generalidad de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades (el artículo 44 de la Norma dice que se establece ?con carácter general? un régimen especial y transitorio de deducciones), sólo habría de resultar aplicable a las empresas de carácter industrial. Sin embargo, ha de recalcarse aquí nuevamente la falta de claridad del legislador a la hora de plasmar su voluntad en la norma. Ante ello, un criterio de prudencia interpretativa nos lleva a extender el ámbito de aplicación de este beneficio fiscal a cualquier empresa, sea cual sea la actividad que desarrolle.

TERCERO.- Fijado el ámbito subjetivo de este beneficio fiscal con el amplio resultado a que se ha hecho referencia en el Fundamento de Derecho anterior, hemos de entrar ahora a determinar el ámbito objetivo del mismo, más concretamente, ha de delimitarse el concepto de las edificaciones de carácter industrial a los efectos de la aplicación del beneficio fiscal examinado. Nuevamente, ni la propia Ley Foral 12/1993 ni la normativa del Impuesto sobre Sociedades (a cuyos sujetos pasivos parece ir especialmente encaminada esta Reserva Especial para Inversiones) nos ofrecen un concepto acerca de las edificaciones de carácter industrial. Pero diremos que la referencia de la dicha Ley Foral es concreta y clara y se entiende que la voluntad del legislador ha sido la de limitar la aplicabilidad de la misma (con los beneficios fiscales que ello conlleva) a aquellas edificaciones que tengan este carácter, refiriéndose este concepto a aquellos usos relacionados con la obtención, reparación, mantenimiento, transformación o reutilización de productos industriales, el envasado y el embalaje, así como el aprovechamiento, recuperación y eliminación de residuos o subproductos, cualquiera que sea la naturaleza de los recursos y procesos técnicos utilizados, usos que, evidentemente, no se dan al local cuya toma en consideración pretende la sociedad recurrente a los efectos de formar parte de los elementos patrimoniales susceptibles de encarnar la materialización de las inversiones acogibles a esta Ley Foral 12/1993. En efecto, dedicándose la sociedad a la comercialización e importación de cerveza, difícilmente puede sostenerse que el inmueble por ella adquirido se destine a usos industriales en el sentido a que más arriba se ha hecho referencia; y si algún uso de carácter industrial ha venido a darse al inmueble en cuestión, éste ha venido a resultar desconocido para este Organo, puesto que no han venido a aportarse pruebas que pudieran venir a demostrar que a la nave se le da ese uso industrial.

CUARTO.- Y procede ahora determinar qué haya de entenderse por vehículo industrial a los efectos de la aplicación del beneficio fiscal examinado. Nuevamente, ni la propia Ley Foral 12/1993, ni la normativa del Impuesto sobre Sociedades (a cuyos sujetos pasivos parece ir especialmente encaminada esta Reserva Especial para Inversiones) nos ofrecen un concepto de vehículo industrial. Y ante tal deficiencia parece lo más razonable acudir, en primer lugar, a la propia normativa fiscal (es decir, a otros tributos) para ver si hallamos un concepto de vehículo industrial. Y la única referencia que en la normativa tributaria hallamos respecto del concepto ?vehículo industrial?, la encontramos en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Así, el apartado 25 del número 3 del artículo 21 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la redacción dada a este precepto por el artículo 3º. Sexto del Real Decreto-Ley 7/1988, de 29 de diciembre, ya definía vehículo automóvil industrial como ?todo vehículo a motor apto para circular por carretera que, por sus características y equipamiento, resulte adecuado y esté efectivamente destinado al transporte, con o sin remuneración, de más de nueve personas, incluido el conductor, o de mercancías, así como para otros usos especiales distintos del transporte?. Y posteriormente, el artículo 57.2 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, venía a recoger un concepto de vehículo automóvil industrial casi idéntico al anterior: ?todo vehículo a motor apto para circular por carretera que, por sus características y equipamiento, resulte adecuado y esté efectivamente destinado al transporte, con o sin remuneración, de más de nueve personas, incluido el conductor, o de mercancías, así como para otros usos industriales distintos del transporte?. Y con todo ser ésta una redacción casi idéntica a la anterior es muy reveladora de cara a la determinación del significado de la expresión ?vehículo industrial?, que es lo que pretendemos obtener con todo este estudio. Obsérvese que el precepto últimamente transcrito habla de ?otros usos industriales distintos del transporte?, con lo que conceptúa como uso industrial al transporte, lo que nos lleva a concluir que cabe una amplísima interpretación del concepto ?vehículo industrial?, incluyéndose aquí no sólo el destinado a su utilización dentro del recinto donde se desarrolle la actividad económica (v. gr., una carretilla elevadora), sino todo aquel otro vehículo destinado en exclusiva -eso sí- al desarrollo de la actividad empresarial. Abundando en una tal interpretación del concepto de ?vehículo industrial? ha de tomarse en consideración el contenido del artículo 3 de la Ley 39/1997, de 8 de octubre, por la que se aprueba el programa PREVER para la modernización del parque de vehículos automóviles, el incremento de la seguridad vial y la protección del medio ambiente, en relación con los números 23 y 26 del anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial. Dicho artículo 3 prevé la posibilidad de que determinados sujetos pasivos se deduzcan ?de la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades o de la cuota íntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el importe de las bonificaciones otorgadas a los compradores y, en su caso, a los arrendatarios financieros, de vehículos industriales nuevos de menos de 6 toneladas de peso máximo autorizado que justifiquen que han dado de baja para el desguace otro vehículo industrial de menos de 6 toneladas de peso máximo autorizado (...), cuando concurran las siguientes condiciones: (...)

b) Que tanto el vehículo nuevo como el vehículo para el desguace deberán estar comprendidos en los números 23 y 26 del anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial (...)?.

Así que sin mayor esfuerzo puede concluirse que entre los vehículos industriales se hallan los mencionados en los señalados números 23 y 26 cuyo contenido es el siguiente:

?23. Camión.- Automóvil concebido y construido para el transporte de cosas. Se excluye de esta definición la motocicleta de tres ruedas, concebida y construida para el transporte de cosas, cuya tara no exceda de 400 kilogramos.

26. Vehículo mixto.- Automóvil especialmente dispuesto para el transporte, simultáneo o no, de mercancías y personas hasta un máximo de nueve incluido el conductor, y en el que se puede sustituir eventualmente la carga, total o parcialmente, por personas mediante la adición de asientos?.

Y no siendo el del caso vehículo de las características aquí marcadas (se trata de una furgoneta de reparto), no cabe sino admitir como ajustada a la normativa vigente la liquidación practicada que vino a inadmitir la aplicación de la reducción por este concepto.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar el recurso de alzada interpuesto la representación de la Compañía Mercantil ?(?), S.L.? contra liquidación provisional número (?) practicada por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio cerrado en 31 de diciembre de 1995, confirmándose dicha liquidación en todos sus extremos.
Inversiones
Beneficios fiscales
Reservas especiales
Sujetos pasivos Impuesto sobre Sociedades
Liquidación provisional del impuesto
Modelo 564. Impuesto sobre Hidrocarburos
Impuesto sobre sociedades
Reducción de la base imponible
Declaraciones-autoliquidaciones
Actividades económicas
Importaciones de bienes
Comercialización
Voluntad
Residuos
Sociedad de responsabilidad limitada
Cuota líquida
Pagos a cuenta
Acto administrativo impugnado
Actividades empresariales
Arrendamiento financiero
Impuesto sobre el Valor Añadido
Activo no corriente
Automóviles de turismo
Disminución de la base imponible
Empresario individual
Poderes públicos
Mercancías
Elementos patrimoniales
Cuota íntegra
Circulación de vehículos
Arrendatario
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Bonificaciones
Protección medioambiental
Motocicletas
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