Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980039 de 22 de Agosto de 2001

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 22 de Agosto de 2001
  • Núm. Resolución: 980039

Resumen

Recurre la interesada frente revisión de la sección gestora, en la que se excluyen determinadas reducciones y deducciones por inversiones, alegando que si bien la declaración de obra nueva de la nave no fue entregada hasta 1997, ya la había ocupado antes de 31 de diciembre de 1.995, debiéndose el retraso a problemas burocráticos. A la vista del expediente se acuerda desestimar el recurso, puesto que no hay razones para considerar que el edificio se hubiera puesto a disposición de la recurrente en el mencionado plazo, sino todo lo contrario, y a su vez no se ha acreditado que se hubiesen dado circunstancias de retrasos de la Administración que hubiesen impedido la puesta a disposición de la edificación industrial antes del 31 de diciembre de 1995.

Cuestión

Inversión en nave industrial inacabada a 31 de diciembre de 1.995.

Contestación

En examen de recursos acumulados interpuestos por la Compañía ?(?)? a propósito de tributación por Impuesto sobre Sociedades de 1995.

ANTECEDENTES DE HECHO

La Compañía recurrente efectuó autoliquidación por el Impuesto y período impositivo de referencia aplicando en ella reducción en base imponible por dotaciones a la Reserva Especial para Inversiones, regulada en la Ley 12/1993, de 15 de noviembre. La Sección gestora del Impuesto, en trance de revisar la dicha autoliquidación, vino a modificarla, excluyendo determinadas reducciones y deducciones por inversiones y por creación de empleo. Y especialmente, por lo que ahora interesa, la dicha liquidación de la Sección gestora se basó en que correspondiente pretendida inversión, que se decía hecha al amparo de lo dispuesto en la Ley Foral 12/1993, no se había ultimado a 31 de diciembre de 1995, por lo que se produjo la consecuencia de la pérdida de correspondientes beneficios tributarios y aplicación de intereses por demora. Y frente a ello da la Compañía en interponer los presentes recursos aduciendo que realmente las inversiones que hizo en su nave industrial tuvieron lugar antes de 31 de diciembre de 1995; en efecto, esos activos fijos estuvieron a su disposición desde el año 1995, ?como así lo demuestra las tasas aprobadas el (...) de 1995 y elevadas a definitivas en el año 97 y que los trabajos se simultanean durante un espacio de tiempo tanto en el antiguo domicilio como en el actual objeto de la inversión. Por otro lado, si bien es cierto que la declaración de obra nueva no es concedida hasta el año 1997, no es menos cierto que este retraso se debe únicamente y exclusivamente a problemas burocráticos y de procedimiento administrativo, que en ningún momento deben recaer en perjuicio o menoscabo del administrado, en este caso en su forma societaria?.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona (la Sociedad) dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado, y habiendo actuado mediante representación adecuada a tal objeto; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Por lo que se refiere, pues, a la dicha cuestión de pretendida reducción en base imponible por razón de inversiones habidas en el año de 1995, ocurre que entre los beneficios fiscales recogidos en la Ley Foral 12/1993, de 15 de noviembre, de apoyo a la inversión y a la actividad económica y otras medidas tributarias, figura una medida de política fiscal que permite que, una vez que las entidades sujetas al Impuesto sobre Sociedades efectúen una inversión, puedan realizar una reducción de la base imponible del Impuesto en un 60 por ciento del importe que del beneficio contable, obtenido en cada ejercicio cerrado entre el 31 de enero de 1993 y el 31 de diciembre de 1997, destinen a la Reserva Especial para Inversiones. Para poder disfrutar del beneficio fiscal que se deriva de la dicha Reserva es preciso que las inversiones cumplan los siguientes requisitos (artículo 3º): que se trate de activos fijos materiales nuevos, no adquiridos en régimen de arrendamiento financiero, afectos en exclusiva al desarrollo de la actividad empresarial de la entidad y comprendidos en alguna de las siguientes categorías: a) Edificaciones de carácter industrial, así como los terrenos sobre los que se hallen enclavadas. b) Maquinaria e instalaciones. c) Vehículos Industriales. d) Equipos para procesos de información. e) Utillajes tales como plantillas y moldes utilizados con carácter permanente para fabricaciones en serie?. Y ante tal redacción del precepto, cuestión primera es dilucidar si el beneficio tributario derivado de la dotación a la Reserva Especial para Inversiones es aplicable a cualquier entidad (o a cualquier empresario o profesional), sea cual sea la actividad a la que se dedique (es decir, ya sea de carácter extractivo, industrial, comercial o de servicios). La verdad es que la lectura total de la dicha Ley 12/1993 bien poca cosa viene a aclararnos en este sentido, dada la ambigüedad de su redacción. Por un lado vemos cómo la Exposición de Motivos de la norma parece referir este beneficio tributario a cualesquiera sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades sin hacer distinción acerca de la actividad que desarrollen: ?La primera de las medidas contenidas en el capítulo II del Título I de la Ley Foral permite que los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que realicen determinadas inversiones puedan reducir la base imponible del mismo en un 60 por ciento del importe que del beneficio contable destinen a una reserva especial para inversiones?, siendo así que la formulación de la dicha Ley Foral viene dada por la conveniencia coyuntural de que los poderes públicos adopten aquellas iniciativas que permitan una reactivación de la actividad económica?, una de cuyas iniciativas es la de ?incentivar las inversiones empresariales a través de medidas de política fiscal?. Ello vendría a quedar corroborado por el propio contenido del artículo 2º de la Ley Foral, que viene a decir que ?los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que efectúen las inversiones a que se refiere el artículo siguiente podrán reducir la base imponible...?. Sin embargo, la relación de bienes en que pueden materializarse las inversiones objeto del presente beneficio fiscal -antes transcrita- parecería revelar una voluntad del legislador de restringir este beneficio fiscal exclusivamente a entidades dedicadas a actividades de carácter industrial: así, en las letras a) y c) aparece meridianamente claro el adjetivo ?industrial?; el concepto ?maquinaria? de la letra b) es clásico de las empresas industriales sin necesidad de mayores precisiones; y el de la letra e) sólo puede entenderse en el ámbito de una empresa de carácter industrial. Es más, la examinada relación de bienes del artículo 3º de la Ley Foral 12/1993 parece heredera -con pequeñas variantes- de aquella otra que se incluía en el artículo 45 de la Norma del Parlamento Foral de 23 de junio de 1982, de medidas coyunturales de política industrial y de fomento de la inversión y el empleo (?edificios y otras construcciones para usos industriales, maquinaria, instalaciones, vehículos industriales, equipos informáticos y automatización, inversiones anticontaminación e investigaciones mineras?), norma que fue en su día interpretada por este Organo en el sentido de que aun pareciendo dirigida a la generalidad de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades (el artículo 44 de la Norma dice que se establece ?con carácter general? un régimen especial y transitorio de deducciones), sólo habría de resultar aplicable a las empresas de carácter industrial. Sin embargo, ha de recalcarse aquí nuevamente la falta de claridad del legislador a la hora de plasmar su voluntad en la norma. Ante ello, un criterio de prudencia interpretativa nos lleva a entender que el ámbito de aplicación de este beneficio fiscal alcanza a cualquier empresa, sea cual sea la actividad que desarrolle.

3.- Fijado así y de modo tan general el ámbito subjetivo de este beneficio fiscal con el amplio resultado a que se ha hecho referencia en el Fundamento de Derecho anterior, hemos de entrar ahora a determinar el ámbito objetivo del mismo; más concretamente, ha de delimitarse el concepto a que atiende la rúbrica ?Edificaciones de carácter industrial, así como los terrenos sobre los que se hallen enclavadas? a los efectos de la aplicación del beneficio fiscal examinado. Nuevamente, ni la propia Ley Foral 12/1993 ni la normativa del Impuesto sobre Sociedades (a cuyos sujetos pasivos resulta ir especialmente encaminada esta Reserva Especial para Inversiones) nos ofrecen un concepto acerca de las edificaciones de carácter industrial. Pero a los efectos pretendidos puede verse que difícilmente cabe tener por industrial un edificio que, por hipótesis, no reciba ya ese uso; tal uso dará actualidad y vigencia a su carácter de industrial, e indiferente será un uso industrial pretérito. Pero eso quiere decir que en cuanto a la particular categoría de las edificaciones de carácter industrial sí se requiere estar ante sujeto pasivo del Impuesto que desarrolle actividad industrial. En suma, que de la transcrita relación de categorías de elementos de inversión de referencia unos hay que en principio resultan adscribibles a cualquier tipo de empresa y otros (como los referidos) que sólo a las empresas que desarrollan actividad industrial. Y abundando en este sentido ha de decirse que la referencia de la dicha Ley Foral es concreta y clara en cuanto a las edificaciones de carácter industrial; y se entiende que la voluntad del legislador ha sido la de limitar la aplicabilidad de aquélla (con los beneficios fiscales que conlleva) a aquellas edificaciones que tengan este carácter, refiriéndose este concepto a aquellos usos relacionados con la obtención, reparación, mantenimiento, transformación o reutilización de productos industriales, el envasado y el embalaje, así como el aprovechamiento, recuperación y eliminación de residuos o subproductos, cualquiera que sea la naturaleza de los recursos y procesos técnicos utilizados. En fin: al menos parte de las edificaciones referidas aquí podían ser tenidas como de carácter industrial.

4.- Pues bien: ha de entrarse ahora en el punto de la discusión planteada, que es el de si en todo caso en que se dé el proceso de adquisición de terreno para construir en él un edificio que ostente el carácter de industrial (tal como esto último ha quedado definido poco más arriba) se requiere que el tal edificio se halle construido y venga a ponerse a disposición del dueño de la obra no más tarde de 31 de diciembre de 1995, de suerte que, siendo así que la Ley de referencia contiene la especialidad de admitir como elemento de inversión no sólo el edificio industrial sino también el terreno en que éste se halle enclavado, la compra de un tal terreno no más tarde de 31 de diciembre de 1995 puede o no tenerse como inversión, a los efectos de que se trata, si la construcción de un correspondiente edificio se produjo después de esa fecha. En términos generales ha de estarse a la necesidad de que el propio edificio se halle puesto a disposición del dueño de la obra dentro del dicho límite temporal, porque en otro caso resultaría posible la ocurrencia de hechos no previstos como protegibles por la norma. Así, claramente, la adquisición de un terreno sin propósito alguno inicial de construir en él o con el decidido propósito de construir fuera del plazo establecido por la norma. Pero por ello mismo no cabe hacer en estos supuestos y en todo caso una interpretación formalista y absoluta de la norma en cuanto al cumplimiento del dicho requisito de temporalidad si se dan muy especiales (realmente excepcionales) circunstancias para ello. En el presente caso, la venta de las correspondientes parcelas (entre ellas la de que aquí se trata), situadas en el Polígono Industrial (...) de Pamplona, promovido por la (...) en colaboración con el Gobierno de Navarra, fue gestionada por el Departamento de Industria, Comercio, Turismo y Trabajo, habiéndose asumido esa gestión de venta en virtud de correspondiente convenio. Dicho lo anterior, ciertamente ocurre que, según informe del Servicio de Promoción Industrial del citado Departamento del Gobierno de Navarra, en relación con alguna parcela de ese mismo Polígono que este Organo ha tratado en algún caso precedente, resultaba que la empresa entonces recurrente había sufrido ?retrasos en la finalización de sus instalaciones industriales debido a las siguientes circunstancias: 1. El retraso en la urbanización de las parcelas, por haberse definido éstas en el PSIS (Plan Sectorial de Incidencia Supramunicipal) como pertenecientes a la segunda fase del Polígono (el tiempo de modificación del PSIS más el tiempo de ejecución de las obras de urbanización). 2. El retraso en la construcción de la parcela, por no estar solucionados, en el momento de la compraventa, los problemas ya indicados (el tiempo de negociación del acuerdo de compraventa con los propietarios de las fincas rústicas afectadas). Estos retrasos han impedido que la terminación de la parcela de referencia haya sido posible en el plazo pretendido inicialmente. Hay que comentar que la escrituración de la compraventa de los terrenos rústicos está todavía sin formalizar, como parte de la tramitación de esta compraventa, lo que da idea del tiempo transcurrido desde que la empresa (...) solicitó suelo industrial para su implantación. No obstante, gracias al acuerdo de compraventa, se pudieron adelantar las obras de construcción sin tener registrada la propiedad de la franja de terreno comprada para dar solución al problema planteado?, y cuyo informe, previamente a lo transcrito, venía a señalar también que la aludida modificación del PSIS se aprobó definitivamente el (...) de 1995 (B0N de (...) de 1995), y las obras de urbanización del área habían quedado terminadas hacia finales del año 1995. Pues bien: en aquel caso precedente venía a decirse por este Organo que, habiendo de añadirse a ello lo indicado en el anteriormente transcrito punto 2, quedaba claro que en modo alguno había podido resultar erigido el correspondiente edificio industrial para 31 de diciembre de 1995. Y, así, en la certificación final de obra venía a señalarse que las obras relativas a la ejecución de un pabellón industrial y oficinas para correspondiente empresa en parcela del Polígono Industrial (...) en Pamplona finalizaron con fecha (...) de 1997, y ello tras haber sido visado en (...) de 1995 por el Colegio Oficial de Ingenieros Industriales el correspondiente proyecto de nave industrial y oficinas. Y se señalaba por este Organo que, en definitiva, desde ángulo teórico podría decirse que en un caso en que el retraso en la construcción del edificio industrial se hubiese debido a retrasos a su vez padecidos por la Administración en la propia fijación exacta del objeto del contrato de venta (concreta parcela de terreno industrial con todas las características y requisitos para edificar en ella), siempre que esa venta, en tales circunstancias, hubiese venido gestionada por la propia dicha Administración, que diese en negar el beneficio de que se trata por aducido incumplimiento de requisitos temporales por parte de la empresa en cuanto a la inversión, es decir, en cuanto a tener ya a su disposición el edificio, no cabría mantener tal negativa si se tenía muy en cuenta a este respecto la personalidad jurídica unitaria de esa Administración Pública, cualquiera que fuese en cada caso el Departamento actuante. Es decir, no cabría que esa misma Administración viniese a negar, en su caso y dicho genéricamente, la existencia de un serio propósito inicial, por parte de correspondiente empresa, de efectuar en plazo la edificación, si es que ese propósito resultó torcido por dilaciones producidas en razón de diversas vicisitudes que se dieron en torno a la gestión de venta de correspondientes parcelas por parte de aquel Departamento de Industria, Comercio, Turismo y Trabajo. Ahora bien: se agregaba en aquel caso que a lo más a que podría llegarse en ese sentido sería a intentar determinar si, por ejemplo, entre la fecha en que a la empresa se le hizo inicialmente la correspondiente adjudicación de la parcela (en su primitiva configuración que luego hubiese resultado no ser adecuada) y la de 31 de diciembre de 1995, medió o no un tiempo suficiente para haber podido culminar la construcción del edificio y para haber efectuado la puesta de éste a su disposición. Pero se decía que una tal conclusión sería ciertamente difícil de tomar; y, en abundantes ocasiones, estaría cargada de arbitrariedad. Y desde luego en aquel caso ni siquiera aparecía acreditada una tal fecha. Pues bien: en el caso que es ahora objeto de examen (los presentes recursos de ?(...)?) resultan todavía más claras las razones para desestimar la pretensión de la empresa, ya que ésta ni siquiera ha acreditado que se hubiesen dado fundadas circunstancias de retrasos de la Administración que hubiesen venido a impedir la puesta a disposición de correspondiente edificación industrial no después de 31 de diciembre de 1995

Y, en virtud de ello, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar recurso interpuesto por la Compañía ?(...)? a propósito de tributación por Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995, con lo que la correspondiente liquidación queda confirmada en sus propios términos.

Inversiones
Beneficios fiscales
Reservas especiales
Sujetos pasivos Impuesto sobre Sociedades
Impuesto sobre sociedades
Reducción de la base imponible
Declaración de obra nueva
Activo no corriente
Voluntad
Actividades económicas
Período impositivo
Legitimación activa
Arrendamiento financiero
Empresario individual
Actividades empresariales
Disminución de la base imponible
Dueño de obra
Poderes públicos
Obras de urbanización
Residuos
Fincas Rústicas
Objeto del contrato
Dueño
Personalidad jurídica

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