Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980303 de 24 de Junio de 1998

Resumen

Solicita la recurrente el reconocimiento del derecho a deducirse determinadas cuotas, soportadas con anterioridad al comienzo de las operaciones. Analiza el Órgano los requisitos subjetivos para la deducción de cuotas, estimándose parcialmente el recurso, al comprobarse como la sociedad inició las operaciones en la fecha del contrato privado que señalaba la recurrente, no pudiéndose deducir las cuotas anteriores a dicha fecha.

Cuestión

Requisitos subjetivos para la deducción de cuotas.

Contestación

Examinado recurso de reposición interpuesto por Doña (?), con D.N.I. nº (?), en representación de la entidad ?(?)? con C.I.F. (?), en relación con tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al año 1989.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- La entidad recurrente, al tiempo de formular la declaración resuntiva anual de 1992 por el Impuesto de referencia, solicitó la devolución del saldo de 109.838 pesetas a su favor.

SEGUNDO.- Practicadas operaciones de comprobación, documentadas en la correspondiente diligencia de (?) de 1993, se giraron liquidaciones provisionales relativas a los años 1989 a 1992, ambos inclusive.

TERCERO.- Contra tales liquidaciones provisionales interpuso recurso la interesada solicitando el reconocimiento del derecho a deducir determinadas cuotas soportadas de I.V.A (por importe de 1.560.000 pesetas). Dicho recurso fue resuelto por este Organo mediante Acuerdo de (?) de 1998, en sentido desestimatorio.

CUARTO.- Y contra dicho Acuerdo viene ahora la interesada a interponer recurso de reposición ante este Organo, mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda de (?) de 1998, insistiendo en que le sea reconocido el derecho a la deducción de dichas cuotas soportadas de I.V.A..

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Organo para el conocimiento y resolución del recurso de alzada interpuesto, dada la materia y la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 1º y 2º de su Reglamento aprobado por Acuerdo de la Diputación Foral de Navarra de 19 de junio de 1981, habiendo sido formulado el recurso dentro de plazo y por persona debidamente legitimada al ostentar la adecuada representación al efecto.

SEGUNDO.- Como se decía en el Acuerdo de este Organo citado anteriormente contra el que se interpuso el presente recurso, en los artículos 22 de la Ley Foral 24/1985, de 11 de diciembre del Impuesto y 32 del Reglamento aprobado por Decreto Foral 236/1985, de 18 de diciembre, se establece como requisitos subjetivos de la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas que sólo podrán hacer uso de tal derecho los sujetos pasivos que, teniendo la condición de empresarios o profesionales hayan presentado una declaración previa al inicio de la actividad (o la declaración-liquidación correspondiente al período en que las cuotas fueron soportadas sin requerimiento de la Administración) e iniciado efectivamente la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de su actividad. A continuación se matiza tales requisitos estableciendo un procedimiento especial para las cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de tales operaciones que exige, básicamente, la presentación con anterioridad a que las cuotas sean soportadas de una declaración previa al comienzo de la actividad, o bien, de conformidad con lo dispuesto en la Disposición Adicional 1ª del Reglamento del Impuesto, el alta en Licencia Fiscal.

De tales preceptos se desprende que el requisito previo y fundamental para la deducción es que se trate de sujetos pasivos del Impuesto que tengan la condición de empresarios o profesionales. Y tal condición de empresario o profesional deberá concurrir, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 26 de la Ley Foral del Impuesto, en el momento del nacimiento del derecho a la deducción, que para las entregas de bienes y prestaciones de servicios no es otro que el del devengo del Impuesto; y no debe ser confundido el nacimiento con el ejercicio de tal derecho a la deducción, el cual comienza en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que fueron soportadas las cuotas deducibles, es decir, cuando su titular reciba la correspondiente factura o documento justificativo (artículo 27 Ley Foral). Por lo tanto habrá de verse si la recurrente tenía la condición de empresaria o profesional en el momento del devengo de las cuotas objeto de controversia.

Y en el presente caso, la interesada afirma que la sociedad irregular se constituyó el (...) de diciembre de 1988, aportando como prueba un documento privado con esa fecha, pero tal documento no fue presentado ante la Administración Tributaria hasta el día (?) de enero de 1989, dándose en aquel momento de alta en el censo de entidades y no produciéndose el alta en Licencia Fiscal hasta el (?) de enero de 1989.

Pues bien: por lo que se refiere a la eficacia que quepa atribuir a ese documento privado en cuanto a su fecha, es decir, al momento en que quepa atribuirle virtualidad, ciertamente y de modo general puede decirse que a los documentos privados les resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 1227 del Código Civil, el cual establece que ?la fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio?. No obstante, sobre este particular de la realidad de un hecho negocial y del momento en que tal hecho se hubiese dado, este Organo puede ir más allá de las restricciones marcadas por el transcrito precepto y ello atendiendo al principio de máxima amplitud en admisión de medios probatorios (todos los medios admisibles en Derecho), ya que la función del Organo es la búsqueda de la realidad habida y no la automática aplicabilidad, en estos casos, del referido precepto, pues el Organo no ha de sentirse tercero perjudicado por la constancia de una fecha en documento privado (cosa que, en cambio, sí cabe que haga la Administración hacendística gestora). Y ocurre que en último término la interesada ha aportado como prueba certificación de la Caja (?) de la apertura el (?) de diciembre de 1988 de una cuenta corriente cuya titularidad correspondía a ambas socias integrantes de la sociedad irregular y cuyos extractos de movimientos revelan que la misma fue destinada a la actividad empresarial desarrollada por la misma, todo lo cual lleva a pensar en una apariencia de veracidad de la fecha consignada en el documento privado de constitución de la sociedad, por lo que debe considerarse que la recurrente adquirió la condición de empresario a efectos del I.V.A. el (...) de diciembre de 1988.

En consecuencia las cuotas del Impuesto que se hubiesen devengado con anterioridad al (...) de diciembre de 1988 no podrán ser objeto de deducción. Y ya centrándonos en la determinación del momento en que se produjo el devengo de las cuotas del Impuesto derivadas de la adquisición por Doña (?) y Doña (?) del traspaso del local del negocio sito en la calle (?) nº (?) de Pamplona y las existencias, maquinaria e instalaciones existentes en él, cabe señalar, que en virtud de lo establecido en el artículo 12 de la Ley Foral del Impuesto, tal devengo se produjo en el momento en que tuvo lugar la puesta a disposición de los bienes sobre los que recayó el traspaso, salvo en el caso de que hubiese habido pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, en cuyo caso, el impuesto se habría devengado en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. Pues bien: a la vista del contrato de traspaso de (...) de octubre de 1988 cabe concluir que hubo pagos anticipados en tal fecha de la firma del contrato por importe del 25 por ciento de las cantidades acordadas, pactándose el pago del 75 por ciento restante y de las correspondientes cuotas de I.V.A a la entrega de las llaves del local, fijada como fecha tope el (...) de diciembre de 1988. Por tanto, queda claro que el (...) de octubre de 1988 hubo un devengo parcial del Impuesto consistente en el 25 por ciento del importe de las contraprestaciones, produciéndose el devengo del resto de las cuotas el (...) de diciembre de 1988. Ello significa que la interesada tenía derecho a deducirse aquella parte de las cuotas soportadas cuyo devengo se produjo el (...) de diciembre de 1988 (1.560.000 x 0,75 = 1.170.000 pesetas), pero no podía deducirse el 25 por ciento restante de aquellas (390.000 pesetas) que se devengó cuando la sociedad irregular todavía no se había constituido y, por tanto, no podía ser sujeto pasivo del Impuesto.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar parcialmente el recurso de reposición interpuesto por la sociedad irregular ?(?)? en relación con liquidación provisional (número (?)/89) por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al año 1989, de modo que la anterior liquidación habrá de rectificarse a tenor de lo señalado en la parte final de la fundamentación del presente Acuerdo.