Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980447 de 02 de Marzo de 2001

Resumen

Solicita el recurrente la aplicación de la deducción por creación empleo al haberse celebrado sendos contratos de trabajo por tiempo indefinido con los Administradores (no socios) de la empresa. Se desestima el recurso ya que, sin bien no son requisitos exigibles para la práctica de la deducción la forma escrita del contrato, la realización a través de la Oficina de Empleo correspondiente, ni tampoco la afiliación a un determinado régimen de la Seguridad Social, sí es importante la finalidad de la deducción: creación de empleo en el ámbito nacional. Al celebrar estos contratos no se ha cumplido con la finalidad de la deducción.

Cuestión

Deducción por creación de empleo en caso de administradores de la empresa.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por la Compañía (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995.

ANTECEDENTES DE HECHO

La Compañía recurrente efectuó autoliquidación por el Impuesto y año de referencia, dándose lugar a un saldo a su favor de 2.499 pesetas al haber ascendido a 277.705 pesetas el importe de la cuota íntegra y a 280.204 pesetas el importe de deducción por creación de empleo. Por la Sección gestora del Impuesto se practicó correspondiente liquidación provisional revisora de la dicha autoliquidación, y la alteró (por lo que aquí interesa) en lo referente a importe (que quedó menguado) de la dicha deducción, respecto de la cuota íntegra del Impuesto, por concepto de creación de empleo. Y al respecto da la Compañía en interponer el presente recurso aduciendo las razones que entiende convenir al logro de su pretensión y fundamentalmente la de haberse dado en el caso sendos contratos de trabajo por tiempo indefinido con los Administradores (no socios) de la empresa; que no resulta óbice el hecho de que esos trabajadores no cotizasen en el régimen general sino en el especial de Trabajadores Autónomos, pues a efectos de la deducción de que se trata por creación de empleo ha de estarse propiamente al factor de las condiciones laborales y no al secundario del modo de afiliación y la forma de protección de la Seguridad Social; que no tiene, por tanto, sentido la circunstancia obstativa que la Sección gestora cree ver en ese hecho, como tampoco lo tiene la invocación que la misma Sección hace a la Disposición Final primera del Estatuto de los Trabajadores en relación con el trabajo realizado por cuenta propia, que la Sección dice no estar sometido a la legislación laboral, y cuya Disposición final no resulta aplicable aquí, pues una cosa es la inevitable afiliación en estos casos al dicho régimen especial denominado de Trabajadores Autónomos o por cuenta propia y otra la real existencia o no de una relación laboral. Que lo prioritario aquí ha de ser el análisis de si existe esa tal relación laboral (más concretamente, un correspondiente contrato de trabajo), sometida a la normativa laboral y determinante, así, del beneficio tributario de que se trata; y es claro que al respecto se cumplió cabalmente la normativa, pues existen unos tales contratos de trabajo de duración indefinida, los cuales han de fundar correspondiente deducción por creación de empleo.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona (la Sociedad) dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado y habiendo actuado mediante representación adecuada a tal objeto; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Según lo establecido en esta materia por la Ley Foral 12/1992, de 20 de octubre, ?será de aplicación una deducción de 500.000 pesetas de la cuota líquida definida en el número 1 de la letra A) anterior, por cada persona -año de incremento del promedio de la plantilla con contrato de trabajo indefinido experimentado durante el ejercicio, respecto de la plantilla media del ejercicio inmediato anterior con dicho tipo de contrato. Para el cálculo del incremento del promedio de plantilla se computarán exclusivamente personas-año con contrato de trabajo indefinido que desarrollen jornada completa, en los términos que dispone la legislación laboral. La anterior deducción será de 700.000 pesetas por cada persona-año de incremento del promedio de la plantilla de trabajadores minusválidos contratados de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley 13/1982, de 7 de abril, de integración social de minusválidos, por tiempo indefinido, calculado de forma separada por el procedimiento previsto en los párrafos anteriores. La deducción total no podrá exceder de la que correspondería al número de personas-año de incremento de promedio de la plantilla total de la empresa, durante dicho ejercicio, cualquiera que fuere su forma de contratación?.

3.- A propósito de la alegación de la recurrente de haberse efectuado la contratación del caso con perfecto acomodo a lo establecido en la normativa laboral, cabe señalar lo siguiente. En primer lugar, por lo que se refiere a la genérica cuestión de si a efectos de deducción por creación de empleo puede o no requerirse una determinada forma en correspondientes contratos de trabajo, ha de verse que ello no puede ser así en modo alguno. El contrato de trabajo no requiere, para su validez, hallarse revestido de forma jurídica alguna, pudiendo celebrarse ?por escrito o de palabra?, según el artículo 8.1 del Estatuto de los Trabajadores (y aun de forma tácita, cosa que se desprende sin más de la presunción armada por la continuación del dicho precepto). El encuentro de correspondientes declaraciones de voluntad hechas en forma oral determina, sin más, la existencia del contrato de trabajo, aunque, eso sí, facultándose a cualquiera de las partes a compeler a la otra, mientras dure la relación laboral, a su formalización escrita; e incluso en cuanto a las específicas modalidades de contrato que han de concertarse por escrito (apartado 2 de ese citado artículo 8), la falta de esa forma lleva simplemente a la entrada en juego, en general, de la presunción de haberse celebrado por tiempo indefinido. Así que (ha de repetirse) la forma escrita no es, en modo alguno, elemento de validez del contrato. Otra cosa es que, no requiriéndose ?ad solemnitatem? forma documental, sin embargo tal forma resulte, obviamente, aconsejable a efectos de comodidad en la prueba de la existencia del contrato. Pero, en cualquier caso, la prueba de la existencia de un contrato laboral podrá hacerse por cualquiera de los medios admisibles en Derecho que lleven a la convicción de esa existencia, como puede ser la prueba de que existe una relación de naturaleza laboral, es decir, que hay una persona que presta una actividad y otra (en cuyo favor se presta) que la acepta, lo cual lleva al entendimiento (por presunción) de que esa actividad se desarrolla por cuenta ajena, de forma retribuida y en régimen de dependencia respecto de la persona a la que se presta la actividad y actuando dentro del ámbito de organización y dirección de ésta. En suma, probada o presumida una relación de prestación de actividad remunerada entre un empresario y un trabajador, ha de presumirse que esa relación se halla regida por un contrato de trabajo (ordinario) y no consiste, por ejemplo, en una prestación de servicios propia del Derecho civil. En definitiva, cuando en la norma tributaria se utiliza la expresión de ?en los términos que dispone la legislación laboral?, no se está con ello poniendo obstáculo alguno de deducibilidad para los casos en que el contrato no revista la forma escrita, pues, como se ha dicho, tal formalidad no viene exigida por la normativa laboral. Y, por lo que se refiriese a que, por ejemplo, la contratación hubiere de hacerse de acuerdo con las disposiciones laborales en materia de colocación, ha de verse que el artículo 16 del Estatuto de los Trabajadores, que imponía al empresario la obligación de dirigirse a la Oficina de Empleo en busca de correspondientes trabajadores, nunca ha representado en la realidad una contratación con decisiva intervención del INEM, sino que en cualquier caso la situación acababa resolviéndose en una libre elección de un trabajador por el empresario y una mera legitimación o incluso una simple ?constatación? del hecho por parte de la Oficina del INEM; y en último extremo, aun en el caso de que el INEM actuase verdaderamente como mediador, resultaba que si la capacitación o características de los trabajadores propuestos por la Oficina no se adecuaba a lo requerido por el empresario, éste podía proceder a contratar libre y directamente a cualquier trabajador. Y, eso sí, lo que había de hacerse era presentar en esa correspondiente Oficina los contratos ya celebrados o bien comunicar esa contratación hecha si no se efectuó en forma escrita por no ser ésta necesaria (no necesidad que, como se ha señalado más arriba, se da en la mayor parte de los casos de contratación laboral); y con la pura consecuencia de que si así no se hiciese en el plazo marcado por la Ley (de diez días siguientes a la contratación), se incurriría en infracción administrativa, pero en modo alguno (claro está) podría desconocerse el hecho de haberse celebrado el correspondiente contrato. En fin, aquella inanidad (que en la práctica se producía) de la obligación de dirigirse el empresario a la Oficina de Empleo para llevar a cabo la contratación de personal, se vio confirmada por el hecho de la derogación del antiguo contenido del artículo 16 del Estatuto de los Trabajadores, producida por el Real Decreto 18/1993, de 3 de diciembre, seguido de la Ley (de más amplio espectro) 10/1994, de 19 de mayo, recogiéndose en las Exposiciones de motivos de ambas normas el paladino reconocimiento de que tal venía ocurriendo ?en más del 90 por ciento de los casos durante el último año?.

4.- Sentado, pues, que la expresión que la norma tributaria recoge a efectos de la deducción por creación de empleo (?los términos que dispone la legislación laboral? en cuanto a contratación) no impone la forma escrita y que, por otra parte, la formal obligación de que la contratación se efectuase a través de correspondiente Oficina de Empleo era requisito que desdecía de la realidad y no podía, en buenos principios, tomarse como exigible a efectos de la deducción de que se trata, habremos de pasar al otro punto relativo a la importancia que al respecto pueda tener la afiliación al Régimen General de la Seguridad Social; vale decir, en el caso, la transcendencia que pueda otorgarse al hecho de tratarse aquí de trabajadores a los que, ostentando por ellos la condición de Administradores de la Compañía, les fue denegada el alta en el Régimen General de la Seguridad Social estimándose procedente su inclusión en el Régimen Especial de los Trabajadores Autónomos. En cuanto a este particular ha de verse que, si bien el trabajo realizado por cuenta propia no está sometido a la legislación laboral, ello no quiere decir en modo alguno que el hecho de quedar incluido en el régimen de Trabajadores Autónomos (o por cuenta propia) de la Seguridad Social signifique, de suyo y sin más y en cualquier caso, la inexistencia de un contrato de trabajo, cosa que queda desdicha precisamente en este caso. Ahora bien: con absoluto apartamiento de tal problema, ha de estarse a otro muy distinto enfoque de la materia, que es el de examinar la ?ratio iuris? del correspondiente precepto de la normativa tributaria y el objetivo perseguido por ella. Pues bien: dejando aparte el hecho de que el artículo 1 del Estatuto de los Trabajadores excluye de la consideración de trabajador a los miembros del Consejo de Administración (y ha de entenderse que a cualesquiera Administradores de una Sociedad) que desarrollen sólo esa actividad, con lo que es claro que está admitiendo la posibilidad de que se simultanee ella con el desempeño de un trabajo dependiente para con la misma empresa, ha de verse, a los efectos tributarios de que se trata, que el fin perseguido por el estímulo fiscal consistente en correspondiente deducción por creación de empleo es precisamente ese de crear empleo, lo que significa eliminación de situaciones de paro; dicho está con ello que se trata de creación de empleo en el ámbito de la economía nacional. En un caso cual el presente, en que las personas contratadas como trabajadores son los Administradores de la Compañía, difícil resultaría entender que se haya producido esa absorción de paro por el hecho de haberse formulado con ellos los dos contratos de referencia. Aparte quedan el que el estímulo fiscal de que se trata, como medida de fomento que es, resulta un primario impulso externo para la toma de decisiones de contratación, y que verosímilmente no se necesita ese ajeno impulso para que los Administradores de una Sociedad se contraten a sí mismos como empleados; eso vendría a distorsionar el papel cumplido por dicho estímulo, que, previsto como un factor causal de contratación, pasaría a ser tan sólo una mera consecuencia de ésta; y con ello enlaza el hecho de que en la dicha contratación habida en el caso, aunque formalmente (no podía ser de otra forma) se dé alteridad personal (la Sociedad contratante y los trabajadores dichos), sin embargo y por encima del elemento de la personalidad, que el Derecho otorga a esa vestimenta jurídica que es el ente societario (aquí una limitada) lo cierto es que los citados vinieron a hacer que la Sociedad tomase una decisión y se concertasen unos contratos en los que quedaría diluida la alteridad o ?ajeneidad? de intereses que en todo contrato sinalagmático (y en la ejecución de éste, dilatada a lo largo del tiempo en el caso de ser de tracto ininterrumpidamente sucesivo) ha de hallarse presente: intereses contrapuestos aunque contractualmente conciliados. Y todo ello aparte también de la proclamación que en Sentencia de la Sala 4ª del Tribunal Supremo de 9 de mayo de 1991, dictada para unificación de doctrina, se hace en el sentido de que ?quien ostenta cargo societario que le inviste poderes para efectuar contrataciones laborales no podría efectuar consigo mismo, dado que se estaría en presencia de autocontratación no permitida, en tanto que incidiría sobre intereses contrapuestos ...?. En fin, que los contratos llevados a cabo con los interesados no vinieron a absorber paro, y hasta podría extremosamente pensarse que, por lo contrario, hubieran podido obstaculizar esa absorción, la cual sí se habría producido en el caso de contratar, para el desempeño de correspondiente trabajo, a otras personas. Y, visto lo anterior y la llana conclusión de no haber de tomarse en cuenta a esas dos personas a efectos de deducción por creación de empleo, resulta procedente la desestimación del recurso examinado.

Y, en virtud de ello, este Organo, en sesión celebrada el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar recurso interpuesto por la Compañía (?) contra liquidación practicada por Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995, liquidación que rechazó el señalamiento de cuantía alguna de deducción por creación de empleo con respecto a dos trabajadores de la empresa que ostentaban la condición de Administradores de ésta, y cuya decisión queda así confirmada.