Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 980734 de 15 de Octubre de 1999

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  • Órgano: Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra
  • Fecha: 15 de Octubre de 1999
  • Núm. Resolución: 980734

Resumen

Pretende el interesado se tenga por correcta la rectificación de la dotación al Fondo de Reserva Especial irrepartible, propio de Sociedades Anónimas Laborales, acordada por la Junta General Extraordinaria, rectificación que se lleva a cabo por error de hecho en anterior Acuerdo de la Junta General Ordinaria. El Órgano desestima la pretensión, ya que, no es posible que la distribución de resultados se acuerde en Junta General Extraordinaria, y por tanto, el acuerdo carece de validez. Y en cuanto a error de hecho en el Acuerdo adoptado en Junta General Ordinaria, nada se ha venido a demostrar, ni se desprende del expediente. Se confirma la liquidación en sus propios términos.

Cuestión

1º). Invalidez de rectificación de la dotación al Fondo de Reserva Especial irrepartible en SAL, acordada en Junta General Universal. 2º). Prueba de error de hecho.

Contestación

En examen de recurso interpuesto por la Compañía (?) a propósito de tributación por Impuesto sobre Sociedades del período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995.

ANTECEDENTES DE HECHO

1.- La ahora recurrente efectuó la correspondiente autoliquidación por el Impuesto y período impositivo de referencia en (?) de julio de 1996, resultando de ella un saldo a su favor de 68.747 ptas. Con posterioridad la empresa pretendió modificar su declaración en punto a dotación al Fondo de Reserva Especial del 50 por ciento del beneficio líquido del ejercicio, aduciendo que al respecto se padeció omisión por error en el acuerdo tomado en Junta general Ordinaria, celebrada el (?) de junio de 1996, y a cuyo respecto señala que mediante Junta General Extraordinaria Universal de Accionistas celebrada en (?) de septiembre de dicho año de 1996 se rectificó aquella anterior aplicación del resultado; que tal rectificación es correcta conforme a la normativa mercantil vigente, ya que es la Junta General de Accionistas (tanto la ordinaria -a celebrarse dentro de los seis primeros meses de cada ejercicio- como la extraordinaria, no sometida a plazo alguno en cuanto a su celebración) el órgano competente para la expresión de la voluntad de los socios, pudiendo, por tanto tomarse también en Junta General Extraordinaria una decisión sobre el reparto del beneficio societario; que dicha rectificación se produjo por un mero error de cálculo que se subsanó con la adopción de ese nuevo Acuerdo de Junta General Extraordinaria. Solicita, pues, la anulación de la liquidación provisional practicada, admitiéndose como dotación al Fondo de Reserva Especial irrepartible propio de las Sociedades Anónimas Laborales la que resulta de ese nuevo Acuerdo de la Junta General de accionistas de (?) de septiembre de 1996.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

1.- Ha de declararse por este Organo en primer lugar su competencia, por razón de la materia y de la naturaleza del acto impugnado (artículo 2.1.a. de su Reglamento), para conocer del presente recurso; éste, por otra parte, ha sido formulado por persona dotada de legitimación activa al efecto, al venir directamente afectada por el acto impugnado; y, en fin, ha de tenerse por interpuesto en tiempo hábil.

2.- Todas las Sociedades Anónimas Laborales se hallan obligadas a constituir un Fondo especial de Reserva de carácter irrepartible dotado con el 10 por ciento de los beneficios líquidos de cada ejercicio; y para poder disfrutar de determinados "beneficios" tributarios (entre los que se encuentra el pretendido tipo reducido en Impuesto sobre Sociedades), habrán de destinar a ese Fondo Especial de Reserva el 50 por ciento de los beneficios líquidos del ejercicio de que se trate. Frente a ello no cabría oponer que cuando el artículo 21 de la Ley 15/1986, de 25 de abril, Reguladora de las Sociedades Anónimas Laborales (a cuyo precepto se remite la normativa navarra del Impuesto sobre Sociedades) habla (a efectos de aplicación de tipo reducido de gravamen) de haber de destinar, al Fondo de Reserva, el 50 por ciento de los beneficios se esté refiriendo con ello a cualesquiera reservas en general. No puede argumentarse, en esa línea, que si hubiera querido referirse ahí el Legislador al Fondo de Reserva Especial, de carácter irrepartible, habría empleado esa expresión o bien habría hecho referencia al artículo 17, que lo establece. Frente a una tal tesis habría de decirse que el artículo 21 de la dicha Ley, al hablar de destino (especialmente estimulado) del 50 por ciento de los beneficios líquidos, no usa una genérica expresión de Fondo o Fondos de Reserva sino una bien alusiva al Fondo de Reserva, que, por tanto, en buena dicción parecería no poder ser otro que el específico Fondo de Reserva establecido en el artículo 17 y cuya consideración en el 21, específica y concreta, precedida la palabra fondo del correspondiente artículo determinado, tiene perfecto sentido, habida cuenta de lo ya dicho de que en una sola otra ocasión y en pasaje antecedente próximo (art. 17) aparece establecido el tal en esa Ley, por lo que no puede inducir en modo alguno a confusión la dicción del artículo 21; al contrario, la dicción contenida en éste se antoja bien deliberada y suficientemente precisa para identificar su objeto, que no es otro que el de referirse nuevamente al Fondo Especial e irrepartible de aquel artículo 17. Pero es que no podía ser de otra forma si se tiene en cuenta que, especialmente tras la Ley 15/1986 (con anterioridad ya se habían sucedido intentos de asimilar las Sociedades Anónimas Laborales a Cooperativas a efectos de aplicación del tipo de gravamen de éstas) no puede albergarse duda alguna acerca del carácter mercantil de las Sociedades Anónimas Laborales (art. 2º de aquella Ley), aunque, eso sí, introduciéndose en su regulación notas limitativas en punto a la repartibilidad (que se restringe en todo caso) de los beneficios. Y bien: si toda Sociedad Anónima Laboral ha de ver limitada la posibilidad de reparto de los beneficios en un 10 por ciento de éstos sin que por eso se haga acreedora a tipo reducido de gravamen en Impuesto sobre Sociedades, es claro que la entrada en juego de ese tipo sólo podrá venir por la vía de considerar la irrepartibilidad del porcentaje del 50 a que se refiere el artículo 21, lo que lleva a la conclusión de que ese 50 por ciento ha de ser dotación al especial Fondo de Reserva irrepartible creado por la Ley en su artículo 17. En fin, el hecho de que el favorable trato de aplicación del especial tipo de gravamen descanse en la irrepartibilidad tiene su fundamento en los vestigios que del cooperativismo aparecen en la actual regulación de las Sociedades Anónimas Laborales (no obstante ser estas básicamente, como ya se ha dicho, Sociedades mercantiles); esos vestigios enlazan con el hecho de las propias limitaciones que, en punto a reparto de excedentes o beneficios y obligación de efectuar determinadas dotaciones a fondos de carácter indisponible, se hallan presentes en las Cooperativas. Siendo esa irrepartibilidad fundamento de la aplicación en éstas de un especial tipo de gravamen, de igual suerte ese mismo fundamento ha de encontrarse a la aplicación de su especial tipo de gravamen a las Sociedades Anónimas Laborales. Así que, hecho, a estos efectos, por la normativa del Impuesto sobre Sociedades de Navarra el correspondiente llamamiento al artículo 21 de la Ley 15/1986, ha de entenderse que lo que se está contemplando es el destino del 50 por ciento de los beneficios líquidos a la Reserva Especial de carácter irrepartible creado por aquella Ley, que es lo que no se dio en la distribución de resultados aprobada en la Junta General Ordinaria celebrada en (?) de junio de 1996.

3.- El artículo 95 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas dispone que "la Junta general ordinaria, previamente convocada al efecto, se reunirá necesariamente dentro de los seis primeros meses de cada ejercicio, para censurar la gestión social, aprobar, en su caso, las cuentas del ejercicio anterior y resolver sobre la aplicación del resultado"; y el artículo 96, a su vez, señala que "toda Junta que no sea la prevista en el artículo anterior tendrá la consideración de Junta General extraordinaria". Dos son las clases de Juntas Generales que regula el Texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas: ordinarias y extraordinarias (artículo 94), distinción que ya es tradicional en la mayoría de los ordenamientos mercantiles. Pero así como la dicha clasificación es unánimemente admitida, donde surgen las diferencias entre esos diversos ordenamientos es a la hora de establecer el criterio de distinción entre una y otra categoría de juntas generales. En unos casos la clasificación se hace en razón de la competencia atribuida a cada una de ellas (por ejemplo, el ordenamiento francés) y en otros se establece en atención a la periodicidad de su celebración. En nuestro ordenamiento mercantil, según la opinión de la más autorizada doctrina (Garrigues, Uría González, Menéndez Menéndez y Muñoz Planas, entre otros), el criterio de distinción es el de la periodicidad, con la única salvedad, en favor del criterio de la competencia, de que la censura y la aprobación de cuentas queda exclusivamente reservada, por virtud de lo dispuesto en el artículo 95, a la Junta General ordinaria. Y para sostener tal opinión se apoyan en la evolución histórico-legislativa de esta cuestión, que parte de la primitiva redacción del Código de Comercio, en el cual (artículos 151 y 168) no se hacía expresa referencia a la periodicidad y delimitación de competencias tanto de las Juntas ordinarias como de las extraordinarias. Sólo con la promulgación del Decreto-Ley de 7 de noviembre de 1947 se introduce en nuestro ordenamiento una disciplina legal suficientemente precisa en esta materia, de tal modo que se configura la Junta General ordinaria como una Junta que ha de ser convocada "cuando lo dispongan los Estatutos y necesariamente dentro de los seis primeros meses de cada ejercicio" para la censura y aprobación de cuentas, sin perjuicio de que pueda entender también en cualquier otra clase de asuntos que no estén exclusivamente reservados a la Junta General extraordinaria o a los administradores por la ley o los estatutos (artículo 1º). Sin embargo, hoy en día, en la vigente Ley de Sociedades Anónimas, se ha suprimido la salvedad final de que la Junta General ordinaria podía decidir sobre cualquier clase de asuntos, solamente cuando dichos asuntos no estuvieran reservados a la decisión exclusiva de la Junta General extraordinaria o de los administradores por la ley o los estatutos, lo cual prueba que actualmente la distinción entre Junta General ordinaria y extraordinaria no puede fundarse (siquiera de forma exclusiva) en la diferente competencia atribuida a cada una de ellas, salvando siempre la exigencia de la atribución de competencia a la Junta General ordinaria cuando la materia a tratar sea la censura y la aprobación de cuentas. Tal criterio doctrinal se halla presente en nuestra Jurisprudencia y en la doctrina administrativa; y así vienen a reconocerlo, por ejemplo, la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 13 de septiembre de 1994, y la Sentencia del Tribunal Supremo de 31 de octubre de 1984. En particular, la citada Sentencia del Tribunal Supremo, en referencia a la Ley de Sociedades Anónimas de 17 de julio de 1951, señala que "la diferencia entre Juntas Ordinarias y Extraordinarias debe centrarse, como opina con generalidad la doctrina científica, en su periodicidad o previsibilidad, en cuanto las primeras, por imperativo legal, deben reunirse cuando lo dispongan los Estatutos (...) y necesariamente dentro de los seis primeros meses de cada ejercicio (artículo 50 de la Ley) mientras que las extraordinarias se celebran siempre que lo requiera el interés de la sociedad a juicio de los administradores o a solicitud de un número de socios que represente, al menos, la décima parte del capital desembolsado (artículo 56), teniendo la consideración de extraordinaria toda Junta que no sea la prevista en el artículo 50 (artículo 52).

4.- En el caso sucede que, habiéndose celebrado, a lo que se ve, Junta General Ordinaria en (?) de junio de 1996, adoptándose en ella un Acuerdo en punto a distribución de resultados, vino pretendidamente a rectificarse aquél en Junta General Extraordinaria Universal de Accionistas celebrada en (?) de septiembre de 1996 pasando a ser del 10 al 50 por ciento de los beneficios la dotación al dicho Fondo de Reserva Especial, elevación que se produce por correspondiente detracción de la aplicación a reservas voluntarias. Ello, en principio, supone que se ha adoptado una nueva decisión acerca de la aplicación del resultado fuera de la Junta General Ordinaria, según lo que hemos visto en el Fundamento de Derecho anterior (dicha decisión se ha adoptado fuera del plazo de los seis meses que marca el artículo 95 del Texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas), lo que le privaría de validez a los efectos pretendidos. Para alcanzar tal conclusión hemos de traer de nuevo aquí a colación la jurisprudencia del Tribunal Supremo acerca de esta materia; y, así, la Sentencia de 27 de octubre de 1983 sostiene en un caso en que, convocada "Junta General ordinaria y extraordinaria", con cuatro puntos en su Orden del día, de los que el segundo era el "examen y aprobación, si procede, de la Memoria, balances y cuentas de la sociedad, examinar la gestión social y decidir sobre los resultados", hallándose sin aprobar los ejercicios de 1978 y 1979, que, "siendo esta materia de la exclusiva competencia de la Junta General ordinaria, es incuestionable que fue extemporáneamente convocada, según el art. 50, no pudiendo haberlo hecho más que el juez de Primera Instancia, a tenor del art. 57, preceptos de la Ley de Sociedades anónimas de los que se hizo, por tanto, la debida aplicación (sic); sin que a ello obste la posibilidad de que la Junta General extraordinaria que determina el art. 52 cuando se considere necesario, por no ser competente para entender de lo que atañe a la gestión social y sin que la unión de ambas en la misma convocatoria pueda convalidar la nulidad de pleno derecho, por contrarios a la Ley, de los acuerdos adoptados". Bien es verdad que en la antecitada Sentencia de 31 de octubre de 1984 la interpretación de los preceptos de la Ley de Sociedades Anónimas es más benigna, por cuanto allí se dice que "si bien la Junta Ordinaria tiene atribuida, como específica competencia, la censura de la gestión social, la aprobación de las cuentas y balance del ejercicio anterior y la distribución de beneficios, ni tal asignación excluye que pueda conocer de cualquiera otra materia (...) ni todo ello supone que la Junta Extraordinaria no pueda conocer válidamente, en determinadas circunstancias, incluso de las citadas materias de censura de gestión y aprobación de cuentas, pues, como dice la sentencia de esta Sala de 11 de noviembre de 1968, nada impide que puedan ser sometidas a una Junta Extraordinaria la aprobación del balance y cuentas del ejercicio anterior, cuando haya transcurrido el plazo marcado por la Ley para la celebración de la Ordinaria sin que haya tenido lugar (...), pues entender lo contrario equivaldría a la imposibilidad de cumplir, aunque sea tardíamente, un imperativo legal", lo cierto es que el reconocimiento de la validez de un Acuerdo aprobatorio de las cuentas anuales adoptado en Junta celebrada fuera del plazo al efecto establecido se reduce a algún caso muy concreto, como el anteriormente examinado, en que la causa que mueve al Alto Tribunal a dicho reconocimiento de validez está bien clara: de algún modo debe procederse a la aprobación de las cuentas anuales, si ésta no se ha producido en debido plazo. Sin embargo, en el presente caso resulta que se celebró Junta General Ordinaria de la entidad en (?) de junio de 1996, por lo que existió ya oportunidad (que, por cierto, fue utilizada como hemos podido ver) de fijar la oportuna aplicación del resultado, no hallándonos, por tanto, ante un supuesto parangonable al que fue objeto de la Sentencia de 31 de octubre de 1984.

5.- Por último, en lo que se refiere a la posibilidad de que se hubiera producido un error en la aplicación de resultados realizada mediante el Acuerdo de (?) de junio de 1996, que habría venido a subsanarse posteriormente mediante Acuerdo de la Junta General Extraordinaria Universal de (?) de septiembre de 1996, con lo que no habría nuevo acuerdo sino simplemente rectificación de uno adoptado con anterioridad, ha de señalarse que ni se aprecia en el expediente ni se ha venido a mostrar la existencia de un tal error. El Acuerdo de (?) de junio de 1996 se adoptó, pues, libre y conscientemente, sin haber mediado vicio de la voluntad alguno que lo invalide, y no cabe entonces hablar de subsanación de un acto en el cual no se observa defecto alguno, por lo que mediante Acuerdo de la Junta General Extraordinaria Universal de (?) de septiembre de 1996 no se produce sino una pretendida nueva y distinta aplicación del resultado o, como con gráfica expresión tiene dicho en estos casos la Sección gestora, "no tiene lugar una distribución de resultados sino una redistribución de las reservas o fondos propios ya existentes", lo cual resulta inadmisible de todo punto, según ya se ha visto en los Fundamentos de Derecho anteriores.

Y, en consecuencia, este Organo, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda desestimar recurso interpuesto por la Compañía (?) contra liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo cerrado en 31 de diciembre de 1995, confirmándose dicha liquidación en sus propios términos.
Fondo de reserva
Junta general ordinaria
Junta general extraordinaria
Sociedad anónima laboral
Reservas especiales
Impuesto sobre sociedades
Error de hecho
Tipo reducido
Período impositivo
Junta General de Accionistas
Fondo especial de reserva
Sociedad cooperativa
Accionista
Liquidación provisional del impuesto
Omisión
Error de cálculo
Voluntad
Legitimación activa
Juntas ordinarias
Sociedades mercantiles
Número de socios
Juntas extraordinarias
Cuentas anuales
Reservas voluntarias
Nulidad de pleno derecho
Vicios de la voluntad
Distribución de beneficios
Fondos propios
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