Resolución de Tribunal Economico Administrativo Comunidad Foral de Navarra, 990622 de 18 de Febrero de 2003

Resumen

Se solicita la toma en consideración, a efectos de las oportunas deducciones, de los pagos realizados en virtud de préstamo obtenido para la adquisición de vivienda habitual, ingresado en cuenta vivienda desde la que se efectuaron los mismos. Se estima parcialmente el recurso. No es posible simultanear la modalidad de deducción por financiación ajena del precio con la de ingreso en cuenta vivienda. Pero de ambas, habría que decantarse por la 1ª, ya que el ingreso del préstamo en la cuenta no puede fundar deducción, pues el dinero que ha entrado en el patrimonio se ve contrapesado por correspondiente deuda. Las cantidades depositadas en la cuenta que sí partieron del patrimonio de los interesados, podrán gozar de la 2ª modalidad. Y también cabrá deducción respecto de los rendimientos de capital inmobiliario de los intereses satisfechos con motivo de la obtención del préstamo.

Cuestión

Deducciones practicables por adquisición de vivienda habitual con financiación ajena, con ingreso del préstamo en cuenta vivienda.

Contestación

Visto escrito presentado por don (?) y doña (?), con D.N.I. números (?) y (?), respectivamente, y domicilio en (...) (Navarra), en relación con liquidaciones provisionales giradas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1997.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Los ahora recurrentes presentaron sus reglamentarias declaraciones-liquidaciones (números (...) y (...)) en (?) de abril de 1998, por el impuesto y año de referencia.

SEGUNDO.- Practicadas liquidaciones provisionales modificativas de las primitivas declaraciones-liquidaciones y tras alguna vicisitud impugnatoria que dio lugar a su rechazo por la Sección gestora, vienen ahora los interesados a interponer reclamación económico-administrativa ante este Tribunal mediante escrito con fecha de entrada en el Departamento de Economía y Hacienda, de (...) de abril de 1999, solicitando sean tomados en consideración a efectos de las oportunas deducciones los pagos realizados en virtud de préstamo obtenido para la adquisición de la vivienda habitual, teniendo en cuenta que dicho préstamo fue ingresado en cuenta vivienda y que desde esa cuenta vivienda se efectuaron los pagos relacionados con la adquisición de la vivienda.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Ha de declararse la competencia de este Tribunal para el conocimiento y resolución de la reclamación económico-administrativa interpuesta, dada la naturaleza del acto administrativo impugnado, en virtud de lo que disponen los artículos 154 y 155 de la Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria, y 18 y 19 del Reglamento del recurso de reposición y de las impugnaciones económico-administrativas de la Administración de la Comunidad Foral de Navarra, aprobado por Decreto Foral 178/2001, de 2 de julio, habiendo sido formulado en tiempo hábil y por persona debidamente legitimada al efecto.

SEGUNDO.- La normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas acoge dos modalidades de deducción por adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del sujeto pasivo: una de ellas -que podríamos denominar ordinaria- consiste en que la Ley permite la deducción de aquellas cantidades que se satisfacen con motivo de la adquisición o rehabilitación de la misma, y otra, que reviste una cierta especialidad, que reside precisamente en el hecho de que exista únicamente un genérico proyecto de adquisición o rehabilitación de vivienda, admitiéndose incluso la posibilidad de que no se haya llegado a determinar físicamente cual haya de ser la tal vivienda habitual. En este último caso, exigen tanto el artículo 74.5.b) de la Ley foral 6/1992, de 14 de mayo, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como el 31.1 de su Reglamento, aprobado por Decreto Foral 209/1992, de 8 de junio, que las cantidades que se destinen a esa futura adquisición o rehabilitación queden reservadas (depositadas) en cuentas, abiertas a tal efecto en entidades de crédito, separadas de cualquier otro tipo de imposición. Es finalidad, por tanto, de los preceptos en cuestión, facilitar el acceso a la vivienda a través un mecanismo que permita la deducción en cuota de un porcentaje de unas cantidades que, aunque de presente no hayan sido efectivamente invertidas en la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, tienen una clara vocación de ser destinadas a la realización de una operación de esa naturaleza. De este modo, se coloca en pie de igualdad a quienes han adquirido o rehabilitado su vivienda habitual satisfaciendo su precio al contado o recurriendo para ello a alguna fórmula de financiación respecto de aquellos otros que, previendo la adquisición o rehabilitación en un futuro próximo de su vivienda habitual, van ahorrando de las rentas obtenidas en cada período impositivo unas cantidades exclusivamente destinadas a tal fin.

TERCERO.- Pues bien, en el presente caso los interesados poseen una cuenta vivienda de las descritas en el fundamento anterior, cuenta que fue abierta en (?) de febrero de 1994 y en la que fueron realizando distintas aportaciones, que dieron lugar a correspondientes deducciones durante los años 1994, 1995 y 1996. En (?) de marzo de 1997, los interesados obtuvieron de (...) un préstamo por importe de 8.000.000 pesetas, que depositaron, a su vez, en la cuenta vivienda a la que nos hemos referido con anterioridad. De modo que si de acuerdo con el justificante emitido por la entidad de ahorro resulta que en la cuenta vivienda se ingresaron 8.951.401 pesetas durante el año 1997, ha de estarse a que los 8.000.000 pesetas corresponden al ingreso de la cuantía del préstamo antes indicada y que las 951.401 pesetas proceden del patrimonio personal de los interesados.

Leídos los sucesivos escritos de los interesados, llegamos a la conclusión de que parecen pretender que sea practicada deducción tanto por las cantidades ingresadas en la cuenta vivienda (y que vienen dadas, en su gran mayoría por el importe del préstamo) como por los pagos que se van realizando con motivo de la obtención del préstamo. Obviamente, no es posible simultanear ambas deducciones. Veámoslo con un sencillo ejemplo: pensemos en el caso de unas personas que pretendieran adquirir una vivienda por un precio de 10.000.000 de pesetas y que recurriesen íntegramente a la financiación ajena para el pago del precio, ingresando a continuación el importe en cuenta vivienda. Si se atendiese a las tesis de los interesados, ocurriría que cuando se hubiese terminado de pagar la vivienda, los contribuyentes habrían disfrutado de una base de deducción de 20.000.000 de pesetas, cuando lo cierto es que la inversión sólo pudo ser de 10.000.000 de pesetas.

Y en vista de que no es posible simultanear la deducción con base en ambos tipos de modalidades (la de adquisición de la vivienda con financiación ajena del precio -o de parte del mismo- y la de ingreso en cuenta-vivienda), procede ahora determinar por cuál de ambas modalidades habría que decantarse a los efectos de práctica de la correspondiente liquidación. Y parece lo más razonable (en contra de lo resuelto por la Sección gestora) admitir la deducción fundada en los pagos que se vayan haciendo a la entidad bancaria con motivo de la obtención del correspondiente préstamo, ya que el hecho del ingreso de la cantidad obtenida en préstamo en la cuenta-vivienda nunca podría fundar deducción por inversión en vivienda habitual. En efecto: sucede que no puede calificarse como renta del período el dinero obtenido a través de un préstamo, pues el dinero que en razón de ello entra en el patrimonio del sujeto pasivo se ve contrapesado por correspondiente deuda, y, por tanto, no pueden tenerse por ingresadas en la cuenta vivienda cantidades que, en puridad, hayan salido de las rentas del contribuyente. Así que habría de estarse a que sólo habrían de poder tomarse como inversión respecto de este préstamo (eso sí, del importe íntegro del préstamo y no de una parte del mismo, como hizo la Sección gestora en su Resolución) las amortizaciones que se fueran haciendo y al compás en que fueran produciéndose, con la particularidad de que en dicho año 1997 ninguna cuota de amortización vino a satisfacerse, según comprobante bancario aportado por los interesados. Por otro lado, sí podría practicarse deducción respecto de los rendimientos íntegros de capital inmobiliario de los intereses satisfechos con motivo de la obtención del préstamo, pero no en su integridad, puesto que no consta que se destinara el importe íntegro del préstamo (8.000.000 de pesetas) a la adquisición de la vivienda sino tan sólo 7.250.000 pesetas. Ello habrá de dar lugar a que sólo resulte deducible por este concepto el 90,625 por ciento de las 428.003 pesetas satisfechas en concepto de intereses. Y, desde luego, la deducción por inversión en vivienda habitual fundada en cantidades depositadas en cuenta vivienda habrá de limitar su base de deducción a las 951.401 pesetas que sí partieron del patrimonio de los interesados, pero haciendo advertencia de las cautelas que establece el artículo 31 uno del Decreto Foral 209/1992, de 8 de junio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y que se refieren al destino que haya de darse a las cantidades depositadas en cuenta vivienda, a las consecuencias derivadas de la disposición parcial de las cantidades depositadas en dichas cuentas y al plazo para hacer efectiva la adquisición o rehabilitación de la vivienda. Por tanto, deberá practicarse nueva liquidación arreglada a los criterios señalados anteriormente, siempre y cuando con ello no se incurra en prohibida ?reformatio in peius?.

Y, en consecuencia, este Tribunal, en sesión celebrada en el día de la fecha arriba indicada, acuerda estimar en parte la reclamación económico-administrativa interpuesta por don (?) y (?) contra liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 1997, con lo que quedan anuladas las liquidaciones recurridas, habiendo de sustituirse por otras de acuerdo con la fundamentación del presente Acuerdo, y siempre y cuando al practicarlas no se incurra en prohibido supuesto de ?reformatio in peius?.