Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0066-17 de 17 de Enero de 2017

Normativa

Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-d); 84-Uno-1º y Tres; 92; 95-Uno; 97-Uno; 111-Uno

Cuestión

Posibilidad de que la sociedad civil se deduzca la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido soportada en la adquisición de la parcela.

Descripción

La consultante es una sociedad civil sin personalidad jurídica, constituida en documento privado, que va a llevar a cabo una promoción de viviendas. La parcela donde se ejecutará la misma se va a adquirir con fondos de la sociedad pero, al carecer ésta de personalidad jurídica, se inscribirá en el Registro de la Propiedad a nombre de los socios.

Contestación

1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

Adicionalmente, señala el artículo 5.Uno, letra d), de la Ley del impuesto, respecto de los empresarios o profesionales, que:

?Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

(?).

d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.?.

El artículo 84, apartado uno, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que serán sujetos pasivos de dicho tributo las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en el número siguiente.

El apartado tres del citado precepto, por su parte, establece que tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.

Por lo que se refiere a las sociedades civiles, éstas se definen en el artículo 1.665 del Código Civil: ?La sociedad es un contrato por el cual dos más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir entre si las ganancias.?.

Por otro lado, los artículos 1.667 y 1.669 disponen lo siguiente:

Artículo 1.667

?La sociedad civil se podrá constituir en cualquier forma, salvo que se aportaren a ella bienes inmuebles o derechos reales, en cuyo caso será necesaria la escritura pública?.

Artículo 1.669

?No tendrán personalidad jurídica las sociedades cuyos pactos se mantengan secretos entre los socios, y en que cada uno de estos contrate en su propio nombre con los terceros.?

Por tanto, una sociedad civil constituida en documento privado no tiene personalidad jurídica propia, tal y como se especifica en el escrito de consulta.

2.- De acuerdo con lo anterior, y a la vista del artículo 84.Tres de la Ley 37/1992, las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, tendrán la consideración de empresarios o profesionales en la medida en que en su actividad ordenen, por cuenta propia, factores de producción con el ánimo de intervenir en la producción de bienes y servicios en el mercado. Sólo cuando se dé la circunstancia anterior, una sociedad civil podrá tener la consideración de sujeto pasivo del impuesto.

Es doctrina reiterada de este Centro Directivo (véase, por todas, la contestación dada a la consulta de referencia de 30 de octubre de 2013 número V3213-13,) que para que una comunidad de bienes o una sociedad civil, con o sin personalidad jurídica, tenga la consideración de sujeto pasivo del impuesto será necesario que la actividad empresarial o profesional de que se trate sea ejercida por la propia comunidad o entidad, en nombre propio, de forma que sea ésta y no sus socios y partícipes, la que asuma sobre sí misma el riesgo y ventura de las operaciones y, así, las consecuencias económicas de cada transacción.

De la escueta información contenida en el escrito de consulta parece deducirse que los socios tienen la intención de adquirir la parcela en la que se ejecutará la promoción de viviendas en nombre propio, inscribiendo dicha parcela a su nombre en el Registro de la Propiedad, dado que la sociedad civil ha sido creada en documento privado y no tiene personalidad jurídica propia.

En estas circunstancias, deberá analizarse quién asume el riesgo y ventura de las operaciones, si los socios o la sociedad civil, para determinar quién adquiere con esta actividad económica la condición de empresario o profesional y, con ello, la de sujeto pasivo del Impuesto. Quien ostente dicha consideración quedará sometido al cumplimiento de todas las obligaciones materiales y formales del Impuesto.

3.- ·En conclusión, en el caso objeto de consulta, será quien ostente la condición de empresario o profesional, ya sean la sociedad civil o sus socios, quien podrá en su caso ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de la parcela, en la medida en que cumpla los requisitos exigidos para ello en el Capítulo I del Título VII de la Ley 37/1992, artículos 92 y siguientes.

En concreto, el artículo 92 establece:

?Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones:

1.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

(?).

Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.?.

El artículo 95, por su parte, advierte en su apartado uno que ?los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.?.

A su vez, el artículo 97.Uno señala:

?Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.

A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:

1º. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.

(?).?.

Por último, y en relación con la posibilidad de que la parcela se adquiera antes de haber iniciado el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, el artículo 111 establece lo siguiente:

?Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

(?).?.

Así pues, la sociedad civil consultante, o bien los socios de la misma (en función de quién tenga la consideración de empresario o profesional según lo analizado en el apartado anterior), podrán deducir la cuota impositiva soportada en la adquisición de la parcela, siempre y cuando se encuentren en posesión del documento justificativo de su derecho y cumplan los restantes requisitos establecidos en los artículos 92 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.