Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0111-13 de 17 de Enero de 2013

Normativa

LIRPF, Ley 35/2006, artículos 8, 88 y 89; LISD, Ley 29/1987, artículo 3.

Cuestión

Si dicha distribución de ingresos y gastos sería válida a efectos fiscales, para la determinación de los rendimientos de la actividad económica a imputar a cada farmacéutico en su declaración del IRPF.

Descripción

El consultante y otro farmacéutico son cada uno de ellos titulares de una oficina de farmacia y desean constituir una comunidad de bienes o sociedad civil con el objeto de distribuirse al 50% los ingresos y gastos correspondientes a ambas oficinas de farmacia.

Contestación

Las entidades en régimen de atribución de rentas (concepto que incluye las comunidades de bienes y sociedades civiles, entre otras) no constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sino que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-. Por su parte, el artículo 88 de la LIRPF establece que las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.
Lo anterior supone que en el supuesto de una comunidad de bienes que desarrolle una actividad económica, los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas. Ahora bien, para que lo hasta aquí expuesto resulte operativo es necesario que la actividad económica se desarrolle como tal por la entidad, es decir, que la ordenación por cuenta propia de medios de producción y (o) de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios -elementos definitorios de una actividad económica- corresponda a la entidad en régimen de atribución de rentas. Con ello se quiere decir que todos los comuneros o socios deben asumir el riesgo del ejercicio empresarial, esto es, que los efectos jurídicos y económicos de la actividad recaigan sobre todos ellos.
Este desarrollo de la actividad por la entidad procede acotarlo con otra matización: la aplicación del régimen de atribución de rentas exige que en el supuesto de existencia de normas específicas que regulen el ejercicio de determinada actividad, tales normas permitan su ejercicio por la entidad.
De cumplirse dichos requisitos, los rendimientos de actividades económicas se entenderán obtenidos directamente por la entidad en régimen de atribución de rentas, atribuyéndose a los socios, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables y si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales (artículo 89.3 de la LIRPF).
En el presente caso se trata de una actividad sometida a autorización administrativa previa, de tal forma que sólo puede ser ejercida por aquellas personas que hayan obtenido dicha autorización.
En el caso consultado, la titularidad de cada una de las oficinas de farmacia corresponde a uno de los farmacéuticos, sin que exista una autorización a favor de la entidad en régimen de atribución de rentas que permita el ejercicio de la actividad económica consistente en la explotación de ambas oficinas de farmacia por dicha entidad.
En consecuencia, en el caso consultado no estamos en presencia de una entidad que desarrolle una actividad, sino que se trata de dos contribuyentes del Impuesto que realizan independientemente su actividad y que acuerdan distribuirse por mitad los ingresos y los gastos en que incurren. Por tanto, en el caso consultado los profesionales deberían calcular de forma separada los rendimientos de su actividad: los ingresos y gastos correspondientes a cada una de las oficinas de farmacia le corresponderán a efectos del IRPF exclusivamente al profesional titular de dicha oficina.
Por lo que respecta a las obligaciones contables, registrales y de información, al no tratarse de una entidad en régimen de atribución que desarrolle una actividad económica, tales obligaciones corresponderán individualmente a cada uno de los contribuyentes que desarrollan la actividad.
Por último, debe tenerse en cuenta que, en caso de que en virtud de los acuerdos adoptados uno de los farmacéuticos entregue parte del importe que le corresponde de los rendimientos derivados de la explotación de su oficina de farmacia al otro farmacéutico, el farmacéutico titular de la oficina de farmacia de los que proceden dichos rendimientos deberá imputarse los correspondientes rendimientos de actividades económicas. En este caso, la entrega de dicho importe, al carecer de contraprestación según los datos aportados, constituiría para el farmacéutico receptor el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, definido en la letra b) del artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre). Por lo tanto, dicha operación estaría sujeta a dicho impuesto, sin perjuicio de su tributación por el IRPF a que antes se ha hecho referencia.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.