Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0145-06 de 25 de Enero de 2006

Normativa

TRLRHL RDLeg 2/2004 arts. 78 y 79 - TRLIS RDLeg 4/2004, art. 136 - 79 - TRLIRPF RDLeg 3/2004, art. 101 - Ley 37/1992, arts. 4 y 5

Cuestión

1. A efectos del Impuesto sobre Sociedades, si está sujeta o exenta.

2. A efectos del IAE, si tiene la obligación de darse de alta y en caso afirmativo en qué epígrafe.

3. Tributación a efectos del IVA.

4. Si los profesionales que le emitan facturas están obligados a practicar retención.

Descripción

Una junta de compensación andaluza actuará como gestora de las obras de urbanización con plena capacidad dispositiva para gestionar la parcelación de sus partícipes. Es decir, actuará como fiduciaria con pleno poder dispositivo en relación con las fincas de los partícipes.

Contestación

1. El texto refundido de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, de 9 de abril de 1976 (declarada expresamente vigente por la Sentencia del Tribunal Constitucional 61/1997, de 20 de marzo), establece que los sistemas de actuación para la ejecución del planeamiento urbanístico son tres: compensación, cooperación y expropiación.

El artículo 129 del señalado Texto Refundido señala que "la incorporación de los propietarios a la Junta de Compensación no presupone, salvo que los Estatutos dispusieran otra cosa, la transmisión a la misma de los inmuebles afectados a los resultados de la gestión común". Sobre la base de este precepto, se distinguen dos tipos de juntas de compensación:

a) Con carácter general, aquellas en que la junta actúa en sustitución de los propietarios o, como establece el citado artículo 129.2, "actúan como fiduciarias con pleno poder dispositivo sobre las fincas pertenecientes a los propietarios miembros de aquéllas, sin más limitaciones que las establecidas en los Estatutos".

b) Cuando se establezca expresamente en los Estatutos, resulta posible que los propietarios de los terrenos transmitan la propiedad de los mismos a la junta, recibiendo una cuota de participación en los derechos de adjudicación. Tras las obras de urbanización, los propietarios reciben la plena propiedad de las parcelas resultantes, proporcionalmente a sus cuotas participativas.

La diferenciación entre ambas resulta determinante a efectos tributarios. Del escrito de la consultante se deduce que nos encontramos ante el supuesto de la letra a) anterior. En estos casos, la junta se limita a realizar a favor de sus miembros las tareas de urbanización, siendo aquellos los auténticos promotores. Estos costes de urbanización serán imputados por la junta a sus miembros en la proporción que les corresponda a través de las oportunas derramas.

Por otra parte, cabe recordar que la junta de compensación es una Entidad Urbanística Colaboradora de constitución voluntaria. Como Entidad Urbanística Colaboradora, tiene naturaleza administrativa, personalidad jurídica propia y plena capacidad jurídica desde su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas Colaboradoras, tal y como señalan los artículos 24 y siguientes del Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de Gestión Urbanística para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana. En consecuencia, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 7.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, la junta constituida será, en principio, sujeto pasivo de este Impuesto, siéndole de aplicación el régimen de las entidades parcialmente exentas regulado en el capítulo XV del título VII del citado texto legal en cuanto no tenga ánimo de lucro, regulando el artículo 136 del TRLIS, la obligación de presentar declaración por el Impuesto sobre Sociedades.

Por su parte, el artículo 10.3 del TRLIS, establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en dicha Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. En este sentido, las normas de valoración del Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, consideran como mayor precio de adquisición de los solares los gastos de acondicionamiento, como cierres, movimientos de tierras, obras de saneamiento y drenaje, así como los de derribo de construcciones cuando sea necesario para poder efectuar obras de nueva planta y también los gastos de inspección y levantamiento de planos cuando se efectúen con carácter previo a su adquisición.

En la medida en que la incorporación de los propietarios de terrenos a una junta de compensación no determine la transmisión de dichos terrenos a esta última, que actúa simplemente como fiduciaria de aquéllos en la realización de las actividades de urbanización, la aportación de los terrenos por sus propietarios a la junta, así como la adjudicación por ésta a los propietarios de los terrenos resultantes de la actuación urbanizadora (siempre que no se produzcan excesos de adjudicación), no determinará resultado alguno por su impuesto personal para el aportante, sea persona física o jurídica, y el importe de las derramas que satisfaga a la junta para la urbanización de los referidos terrenos se incorporará al precio de adquisición de los mismos, a los efectos de la determinación de las rentas que con posterioridad se generen como consecuencia de la transmisión o cesión por cualquier título de los inmuebles en que se materialicen las actuaciones.

En definitiva, partiendo de lo anterior y dado que del escrito de consulta parece deducirse que la junta no obtiene rentas como consecuencia de su actuación, ya que ésta actúa por cuenta de sus integrantes en virtud de su naturaleza fiduciaria, habrá que atender a lo dispuesto en el mencionado artículo 136.3 del TRLIS, respecto de su obligación de presentar declaración por el Impuesto sobre Sociedades, que establece:

"3. Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del título VII de esta ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.

No obstante, los citados sujetos pasivos no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:

a) Que sus ingresos totales no superen 100.000 euros anuales.

b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas sometidas a retención no superen 2.000 euros anuales.

c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención".

2. El apartado 1 del artículo 78 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece que "el Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto".

La consideración de sujeto pasivo del Impuesto es predicable respecto de las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que ejerzan en territorio nacional cualquier actividad económica que dé origen a la realización del hecho imponible, definido en el párrafo anterior, de acuerdo con lo previsto por el artículo 83 del TRLRHL.

En el apartado 1 del artículo 79 del TRLRHL se define el concepto de actividad económica a efectos del Impuesto, en virtud del cual "se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios".

A tenor de lo dispuesto en los preceptos anteriores, la Regla 2ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece, por el mero ejercicio de cualquier actividad económica, la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta en la Matrícula del Impuesto y, en su caso, de contribuir por el mismo, salvo que en la citada Instrucción se disponga otra cosa.

Por otro lado, la regulación general de las juntas de compensación se halla en la Ley 6/1998, de 13 de abril, sobre el régimen del suelo y valoraciones, sin perjuicio de las competencias atribuidas a las Comunidades Autónomas en esta materia.

R>En el caso planteado en la presente consulta, habida cuenta de que el domicilio fiscal del consultante se encuentra en el territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía, sólo cabe deducir, dada la escasez de datos aportados en la misma, que la Entidad cuya actuación se somete a consulta se halla radicada dentro del citado territorio de la Comunidad Autónoma de Andalucía. Todo lo cual le sería de aplicación la legislación autonómica correspondiente de dicha Comunidad; concretamente la Ley 7/2002, de 17 de diciembre, de Ordenación Urbanística de Andalucía.

En esta regulación se establece el "sistema de compensación" junto con los de "cooperación" y "expropiación", como aquellos sistemas de actuación para la ejecución de polígonos o unidades de actuación urbanística.

En cuanto al sistema de compensación hay que destacar lo siguiente:

a) El objeto de este sistema de actuación es la gestión y ejecución de la urbanización de un polígono o unidad de ejecución por los propietarios del suelo comprendidos en su perímetro conforme a las determinaciones del instrumento de planeamiento aplicable, con justa distribución de beneficios y cargas.

b) Los propietarios:

- se constituyen en junta de compensación, salvo que todos los terrenos pertenezcan a un solo titular o que la ordenación del sistema se lleve a cabo mediante convenio urbanístico;

- realizan a su costa la urbanización;

- aportan los terrenos de cesión obligatoria y gratuita;

- la incorporación de los propietarios a la junta no presupone la transmisión a la misma de los inmuebles afectos a los resultados de la gestión común, salvo cuando así se disponga en los estatutos de ésta; en todo caso los terrenos quedan afectos indirectamente al cumplimiento de las obligaciones inherentes al sistema.

c) La junta de compensación:

- Según el apartado 1 del artículo 134 de la Ley de Andalucía 7/2002, la junta de compensación es un ente corporativo de derecho público, con personalidad jurídica propia y plena capacidad de obrar desde su inscripción en el Registro de Entidades Urbanísticas Colaboradoras, al que se refiere el artículo 111 de dicha Ley y la constitución de sus órganos directivos.

- Asume frente al municipio la directa responsabilidad de la ejecución de las obras de urbanización y, en su caso, de edificación. Actúa como fiduciaria con pleno poder dispositivo sobre las fincas originarias o iniciales de los propietarios miembros, sin más limitaciones que las establecidas en los estatutos.

Sentado lo anterior, corresponde diferenciar entre las actividades cuyo desarrollo compete a las juntas de compensación, en aplicación de la normativa reguladora de las mismas, para determinar su sujeción o no al Impuesto sobre Actividades Económicas:

A) Adjudicaciones de solares a favor de los propietarios miembros de la junta: la junta adjudica a los propietarios miembros de la misma solares en proporción a los terrenos o derechos aportados por aquéllos, realizando, en su caso, compensaciones en metálico por diferencias en las adjudicaciones, en el supuesto de que el valor de los solares adjudicados a un propietario excediese del que proporcionalmente corresponde a los terrenos aportados por el mismo. Los acuerdos adoptados por la junta, entre los que se encuentran las citadas adjudicaciones, pueden ser recurribles en alzada ante el Ayuntamiento respectivo, cuya resolución agotará, pues, la vía administrativa (art. 134.5 de la Ley de Andalucía 7/2002). Se trata, pues, de una actuación cuasi administrativa y no de una actividad económica, ya que con ello la junta de compensación no interviene en la producción o distribución de bienes o servicios.

Así, se puede concluir que dichas adjudicaciones no constituyen actividad sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas, y por tanto, su ejercicio no da lugar a la realización del hecho imponible del Impuesto.

B) Transmisión a la Administración actuante, en pleno dominio y libre de cargas, de todos los terrenos de cesión obligatoria. Esta transmisión se produce por ministerio de la Ley, conforme al artículo 137 de la Ley de Andalucía 7/2002, por lo que no puede ser considerada su realización como constitutiva del hecho imponible del Impuesto.

C) Redacción de proyectos de urbanización, obras de urbanización y, en su caso, de edificación, demolición o destrucción de obras, instalaciones o plantaciones. Si la junta de compensación lleva a cabo directamente tales actividades y no encomienda su realización a terceros (agente urbanizador), en cuyo caso serían éstos los obligados tributarios, aquélla vendría obligada a darse de alta y tributar por la rúbrica o rúbricas correspondientes de la División 5ª, "Construcción", o en el Grupo 843, "Servicios Técnicos (Ingeniería, Arquitectura, Urbanismo, etc.)", de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.

D) Venta a terceras personas de superficies y parcelas que la junta de compensación se hubiera reservado a tal fin, así como de las construcciones realizadas por su encargo. Tales enajenaciones constituirían actividad económica de carácter empresarial, y, si la junta las realiza, vendrá obligada a darse de alta y tributar por la rúbrica o rúbricas correspondientes del Grupo 833, "Promoción inmobiliaria", de la Sección Primera de las Tarifas:

- Epígrafe 833.1, "Promoción de terrenos";

- Epígrafe 833.2, "Promoción de edificaciones".

Por lo tanto, cabe concluir, a la vista de todo lo expuesto anteriormente, que la junta de compensación objeto de la presente consulta está sujeta o no al Impuesto sobre Actividades Económicas dependiendo de las actividades que realmente realice.

Así, estaría sujeta al Impuesto y obligada a clasificarse en las rúbricas correspondientes de la Sección Primera de las Tarifas si dichas actividades estuvieran comprendidas en alguna de las constitutivas del hecho imponible del Impuesto.

3. El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, señala en su apartado uno que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

Por tanto, para que las referidas entregas de bienes o prestaciones de servicios estén sujetas al Impuesto, han de realizarse por quienes tengan la condición de empresarios o profesionales.

El concepto de empresario o profesional se regula en el artículo 5 de la citada Ley, cuyo apartado uno, letra d), establece que a los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputaran empresarios o profesionales quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

De acuerdo con dicho precepto, quien realice actividades de urbanización o promoción de terrenos para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título se convierte en empresario, en caso de que no fuera ya empresario o profesional por otras actividades desarrolladas por el mismo.

La actuación de las juntas de compensación que actúan como fiduciarias de sus miembros supone la realización de las obras de urbanización por éstas en nombre propio pero por cuenta de sus miembros. Las referidas juntas, en la medida en que ordenan factores de producción materiales o humanos, adquieren la condición de empresarios o profesionales conforme al concepto general que se ha expuesto regulado en el artículo 5.Uno.a) en relación con el 5, apartado dos de la Ley 37/1992, mientras que los juntacompensantes, en cuanto que permanecen como titulares de los terrenos en todo momento, son quienes promueven la urbanización de terrenos al recibir estos servicios por las juntas y se convierten en empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en su calidad de urbanizadores de terrenos, conforme al citado artículo 5.Uno.d) anteriormente citado.

Consecuentemente, los servicios que realiza la junta de compensación, en nombre propio pero por cuenta de sus miembros en ejecución de los fines asignados, tienen la calificación de prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto, siendo destinatarios de las mismas los propios junteros a quienes la junta habrá de repercutir el Impuesto devengado juntamente con las correspondientes derramas.

La posterior entrega de las parcelas resultantes de la urbanización, en tanto que se realiza por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

4. La personalidad jurídica propia que la normativa del suelo y ordenación urbana otorga a las juntas de compensación nos lleva -respecto a la obligación de retener sobre las rentas satisfechas a contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas- al artículo 101.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, donde se establece lo siguiente:

"Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan (?)".

En desarrollo de lo anterior, el artículo 74 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio, incluye entre los obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación a "las personas jurídicas y demás entidades". Siendo el artículo 73 del mismo Reglamento donde se recogen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, incluyéndose entre las mismas -apartado 1- los rendimientos de actividades profesionales.

Por tanto, las juntas de compensación que satisfagan a contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas rendimientos de actividades profesionales estarán obligadas a practicar la correspondiente retención o ingreso a cuenta, que se practicará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 93.1 del Reglamento del Impuesto:

"Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.

No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.

Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.

El tipo de retención será del 7 por ciento en el caso de rendimientos satisfechos a:

a) Representantes garantizados de «Tabacalera, Sociedad Anónima».

b) Recaudadores municipales.

c) Agentes de seguros y corredores de seguros que utilicen los servicios de subagentes o colaboradores mercantiles.

d) Delegados comerciales de la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado.

Estos porcentajes se dividirán por dos cuando los rendimientos tengan derecho a la deducción en la cuota prevista en el artículo 69.4 de la Ley del Impuesto".

Finalmente, al hacerse mención en el escrito de consulta a las facturas emitidas por los profesionales, cabe señalar que no es necesaria la constancia de la retención en las facturas expedidas, pero tampoco existe impedimento alguno para su inclusión en las mismas. A este respecto, cabe señalar que los actos de retención tributaria corresponde realizarlos a quien satisface o abona los rendimientos, quien además vendrá obligado a expedir en su momento certificación acreditativa de la misma, tal y como dispone el artículo 106 del Reglamento en su apartado 3.