Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0192-15 de 20 de Enero de 2015

Normativa

Ley 37/1992 arts. 20-Uno-18º, 92 y 102-

Cuestión

Exención de las citadas operaciones y ejercicio del derecho a la deducción.

Descripción

La entidad consultante presta servicios de publicidad, promoción, distribución y comercialización de un determinado producto a una entidad establecida en Francia.

El producto en cuestión es una tarjeta de prepago (Prepaid Cash Services) que puede ser objeto de posteriores recargas y en virtud de la cual su poseedor puede realizar con la misma pagos en Internet, retirar efectivo en cajeros automáticos o adquirir bienes y servicios en cualquier parte del mundo.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 20.Uno.18º, letra h), de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), están exentas de dicho impuesto "las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago.

La exención se extiende a las operaciones siguientes:

a') La compensación interbancaria de cheques y talones.

b') La aceptación y la gestión de la aceptación.

c') El protesto o declaración sustitutiva y la gestión del protesto.

No se incluye en la exención el servicio de cobro de letras de cambio o demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro. Tampoco se incluyen en la exención los servicios prestados al cedente en el marco de los contratos de "factoring", con excepción de los de anticipo de fondos que, en su caso, se puedan prestar en estos contratos.".

En la interpretación de este supuesto de exención, es preciso hacer referencia a la Resolución vinculante de esta Dirección General de 24 de julio de 1987 (BOE de 13 de agosto), cuyo apartado tercero, punto IV, ordinal 7º, se refiere a la misma, estableciendo la aplicabilidad de la exención a los servicios prestados por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional y relativos a:

"7º Tarjetas de crédito, débito y uso múltiple, tanto los servicios prestados a los titulares, cuya contraprestación son las comisiones percibidas de los mismos por la emisión o renovación de dichas tarjetas, por la disposición en ventanillas, en cajeros automáticos o en oficinas de otras entidades nacionales o extranjeras, como los servicios prestados a los establecimientos donde se utilicen dichas tarjetas, retribuidos mediante las comisiones percibidas de dichos establecimientos.

También están exentas las comisiones percibidas de la entidad emisora cuando el titular de la tarjeta hace uso de la misma en las oficinas de otras entidades".

En la medida en que las tarjetas "prepago" a que se refiere el escrito de consulta han de ser consideradas como medios o instrumentos de pago, ya que su uso es múltiple, admitiéndose su utilización tanto para realizar con la misma pagos en Internet, retirar efectivo en cajeros automáticos o adquirir bienes y servicios en cualquier parte del mundo, se deduce que las comisiones que percibe la consultante como contraprestación de los servicios de comercialización y distribución son contraprestación de operaciones exentas.

Lo mismo cabe decir de las comisiones que pueda satisfacer la consultante a los comerciantes (estancos, quioscos, etc.) que participen en la distribución y comercialización de tales tarjetas, contraprestación, por tanto, de operaciones exentas del Impuesto.

Por otro lado, este Centro Directivo ya ha señalado de forma reiterada que las cantidades que se satisfagan en concepto de pago anticipado por entregas de bienes o prestaciones de servicios que todavía no están claramente identificadas, como consecuencia de que en el momento de su realización se desconozca el tipo impositivo aplicable del bien o servicio que va adquirir el cliente o bien el lugar donde van a ser entregados o prestados tales bienes o servicios, los mismos deben ser incluidos en la categorías de bienes o servicios "no claramente identificados". Con base en la jurisprudencia sentada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 21 de febrero de 2006, BUPA Hospitals Ltd, asunto C-419/02, la comercialización de las controvertidas tarjetas objeto de consulta es una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, pues se trata de pagos anticipados referidos a servicios no identificados de antemano.

Finalmente, la promoción y publicidad de este producto, en cuanto constituyen una prestación de servicios distinta de la que se retribuye mediante las comisiones a que se ha hecho referencia en los párrafos anteriores, no se puede beneficiar de la exención aplicable a las mismas, quedando, por tanto, sujeta y no exenta del tributo, al no existir ningún otro supuesto de exención aplicable a la misma.

2.- El ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado podrá efectuarse siempre que se cumplan la totalidad de requisitos y limitaciones previstos por el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.

En particular, el artículo 92.Dos de la Ley 37/1992 determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas.

Por otra parte, el artículo 102 de la Ley del Impuesto dispone la aplicación de la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes y prestaciones de servicios que originan el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.

Por tanto, en la medida en que la consultante en su actividad puede realizar tanto operaciones sujetas pero exentas (comisiones de distribución y comercialización de las tarjetas de pago) como sujetas y no exentas (promoción y publicidad), es decir sin derecho y con derecho a deducción, tendrá que aplicar la regla de la prorrata en su actividad en los términos establecidos en la Ley 37/1992.

3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.