Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0234-19 de 06 de Febrero de 2019

TIEMPO DE LECTURA:

  • Órgano: SG de Operaciones Financieras
  • Fecha: 06 de Febrero de 2019
  • Núm. Resolución: V0234-19

Normativa

OM 13-04-2000 art.1; 22-12-1999

RD 1776/2004 arts.15-2, 15-3

RD 439/2007 arts. 108-2, 108-3

RD 634/2015 arts. 68-2, 68-3

RDLG 5/2004 art. 9-1

Cuestión

1. Si en las circunstancias descritas la consultante estará sujeta a las obligaciones tributarias formales sobre certificación de retenciones y presentación de declaraciones informativas a la Administración tributaria, previstas en los Reglamentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en relación con las rentas derivadas de los valores españoles pertenecientes a terceros y custodiados por la consultante en el depositario central de valores español.

2. Asimismo, si la consultante estaría habilitada para intervenir en los procedimientos de devolución de retenciones regulados en las órdenes ministeriales de 13 de abril de 2.000 y de 22 de diciembre de 1.999 respecto de las rentas procedentes de los citados valores.

3. Si la consultante, como depositaria de valores españoles en el DCV español, tendrá la condición de responsable solidario, a efectos del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, por las rentas que originen dichos valores de los que sean titulares no residentes sin establecimiento permanente en España.

Descripción

La consultante, depositario central de valores (DCV1) radicado en un Estado de la Unión Europea distinto de España, que es entidad participante en un depositario central de valores español (DCV2), tiene la intención de abrir en este último una cuenta de valores 'ómnibus' en la cual liquidará las operaciones y llevará la custodia de los valores españoles que, a su vez, se encuentran depositados en otro depositario central de valores internacional (DCVI) radicado otro Estado de la Unión Europea y perteneciente al mismo grupo de la consultante, de forma que la consultante actuará como sub-depositario de este DCVI ante el depositario central de valores español.

En la actualidad, los valores españoles depositados en el DCVI figuran incluidos enel sistema registral español del DVC2, en cuenta de terceros de una entidad participante domiciliada en España (sub-depositario), la cual es quien interviene en los procedimientos fiscales de devolución de excesos de retenciones practicadas sobre las rentas derivadas de los valores, recibe y custodia la documentación necesaria para ello y genera los escritos sobre retenciones efectuadas a los titulares.

El DCVI, por su parte, mantiene depositados los valores españoles en su sistema mediante cuentas abiertas a sus correspondientes entidades financieras participantes, las cuales son quienes llevan el registro de detalle de los titulares de los valores que pueden ser inversores no residentes o personas físicas o jurídicas residentes en España.

A efectos del cambio descrito del sistema de custodia, la consultante, para desarrollar su actividad en España, contratará los servicios de un agente español que realizará determinadas funciones en representación de la consultante y será, además, nombrado su representante fiscal en España.

Contestación

La consultante es un depositario central de valores extranjero, domiciliado en un país de la Unión Europea, que tiene la condición de entidad participante en un depositario central de valores español.

Otro depositario central de valores extranjero, de carácter internacional, (DCVI), perteneciente al grupo de la consultante y domiciliado en otro país de la Unión Europea, mantiene en depósito valores españoles en las cuentas abiertas en su sistema por sus entidades participantes, las cuales son quienes custodian los valores en nombre de sus titulares, pudiendo ser estos últimos personas físicas o jurídicas residentes en España o inversores no residentes. El enlace con el depositario central de valores español, en el que se encuentran registrados inicialmente tales valores (registro emisor), se realiza actualmente través de una entidad participante en éste último radicada en España (sub-depositario), la cual es quien mantiene en dicho registro inicial en cuenta de terceros los valores depositados en el DCVI.

Este sub-depositario en España realiza funciones tributarias, relacionadas con las rentas procedentes de dichos valores percibidas por sus titulares. En particular, en el escrito de consulta se detallan las siguientes: - Precepción y custodia, durante el tiempo legalmente establecido, de la documentación original a nombre de los beneficiarios finales (certificados de residencia, poderes).

- Recepción de las reclamaciones de impuestos a nombre de los beneficiarios finales.

- Cumplimentación de los modelos oficiales, bien los formularios de devolución de retenciones aprobados por la Asociación Española de Banca en su Circular 1751, para los procedimientos de devolución rápida que se gestionan frente al banco agente o emisora, o bien el modelo 210, para las reclamaciones presentadas ante Hacienda.

- Generación de los escritos de retenciones que hay que presentar ante Hacienda con cada Modelo 210 presentado.

- Contestación de cualquier requerimiento o notificación de alegaciones recibida en relación con alguno de los modelos 210 presentados ante Hacienda.

Se plantea que una vez implementada la plataforma europea para la liquidación de valores, denominada TARGET2-Securities, ya no es necesaria la participación de una entidad sub-depositaria en España, por lo que el enlace del DCVI con el depositario central de valores español pasará a realizarse a través de la entidad consultante, de forma que ésta última sería quien mantendrá custodiados, a través de una cuenta “ómnibus” que abrirá en el depositario central de valores español, los valores españoles depositados en el DCVI, actuando, por tanto, como sub-depositario del DCVI.

Para desarrollar la actividad derivada de su condición de entidad participante sub-depositaria en el sistema de liquidación y registro del depositario central de valores español, la consultante contratará los servicios de un agente español que actuará como su representante en España, y que asumiría, en su caso, en nombre de la consultante, las mismas funciones en el ámbito tributario que tiene el actual sub-depositario español del DCVI.

Los valores españoles depositados en el DCVI, pueden generar rentas a favor de sus titulares que, con carácter general, soporten una retención en la fuente practicada por la entidad emisora en el momento de su pago.

Una vez expuestos los antecedentes se procede a dar respuesta a las cuestiones planteadas por la consultante.

Primera cuestión.

El artículo 108 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 13 de marzo (BOE de 31 de marzo), en el que se regulan las obligaciones formales del retenedor y del obligado a ingresar a cuenta, establece para éstos, en su apartado 2, la obligación de presentar ante la Administración tributaria en determinados plazos una declaración anual de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados, en la cual además de los datos identificativos del declarante podrá exigirse que conste una relación nominativa de los perceptores, con sus datos identificativos, así como los detalles relativos al tipo y cuantía de las rentas obtenidas en el ejercicio, retención practicada o ingreso a cuenta efectuado, junto con otra información que se menciona en el citado apartado.

Asimismo, el apartado 3 de dicho artículo dispone que el retenedor u obligado a ingresar a cuenta deberá expedir en favor del contribuyente certificación acreditativa de las retenciones practicadas o de los ingresos a cuenta efectuados, así como de los restantes datos referentes al contribuyente que deben incluirse en la declaración anual a que se refiere el apartado 2 anterior.

Y en el último párrafo de ambos apartados se dispone que: “a las mismas obligaciones establecidas en los párrafos anteriores estarán sujetas las entidades domiciliadas, residentes o representadas en España, que paguen por cuenta ajena rentas sujetas a retención o que sean depositarias o gestionen el cobro de rentas de valores.”

En el mismo sentido se pronuncian los apartados 2 y 3 del artículo 68 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (BOE de 11 de julio), así como los apartados 2 y 3 del artículo 15 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto 1773/2004, de 30 de julio (BOE de 5 de agosto).

El concepto de entidad representada en España, en el contexto al que se refieren los citados preceptos, implica la realización de una actividad por una entidad no residente que conlleva la mediación en el pago de rentas obtenidas en territorio español, interviniendo una persona o entidad radicada en España en la realización de dicha actividad, que actúa en representación de la entidad no residente; intervención que justifica que tales normas establezcan para dicha entidad no residente las citadas obligaciones tributarias de carácter formal.

En el caso planteado, el depositario centra de valores extranjero consultante, como entidad participante en el sistema de liquidación y registro de valores español, en el cual abrirá una cuenta “ómnibus” en la que practicará las liquidaciones y llevará la custodia de los valores españoles que se encuentran depositados en el DCVI, nombrará un agente local (radicado en España) que, según se expone en el escrito de consulta, actuará a modo de interlocutor con los participantes del mercado y colaborador en las gestiones y trámites necesarios y sería nombrado su representante fiscal en España.

En consecuencia, en la medida en que en la realización de la actividad de la consultante como entidad participante en el depositario central de valores español intervenga, representándola, el agente nombrado en España, sería considerada entidad representada en España a efectos de los preceptos citados anteriormente y, por consiguiente, estará obligada al cumplimiento de las referidas obligaciones tributarias formales de emisión de las certificaciones acreditativas de las retenciones practicadas a los titulares perceptores de las rentas derivadas de los valores españoles que mantenga en depósito en la cuenta abierta en el depositario central de valores español, así como de presentación ante la Administración tributaria de las declaraciones anuales de retenciones o informativas que en función de la naturaleza de las rentas y de sus titulares perceptores le corresponda realizar.

En particular, por las rentas devengadas por valores negociables podrá venir obligada a presentar los modelos 193, 296 y 198, aprobados por las órdenes ministeriales EHA/3377/2011, de 1 de diciembre (BOE de 12 de diciembre), y EHA 3290/2008, de 6 de noviembre (BOE de 17 de noviembre), y EHA 3895/2004, de 23 de noviembre, respectivamente.

Segunda cuestión

La Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 13 de abril de 2000 (BOE de 18 de abril) establece un procedimiento para hacer efectiva la práctica de retención al tipo que corresponda en cada caso, o la exención de retención, sobre los intereses y los dividendos obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes derivados de la emisión de valores negociables, exceptuados los intereses de valores de Deuda Pública y de los valores emitidos conforme a lo previsto en la disposición adicional primera de la Ley 10/2014, de 26 de junio, de ordenación, supervisión y solvencia de entidades de crédito, y disposición adicional segunda de la derogada Ley 13/1985, de 25 de mayo, de coeficiente de inversión, recursos propios y obligaciones de información de los intermediarios financieros, para los cuales se regula un procedimiento específico en el artículo 44 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

Conforme a su apartado primero, esta Orden es aplicable cuando en el procedimiento de pago de los intereses o dividendos que originan los valores intervengan entidades financieras domiciliadas, residentes o representadas en España que sean depositarias o gestionen el cobro de las rentas de dichos valores.

La consideración de la entidad consultante como entidad depositaria de valores representada en España de acuerdo a como se señala en la cuestión primera anterior la habilitará para intervenir en el procedimiento regulado en dicha Orden, quedando sujeta al cumplimiento de todas las condiciones y requisitos establecidos en la misma, sin que sea obstáculo que la consultante no sea estrictamente una entidad financiera, ya que lo relevante en la aplicación del procedimiento es la condición de ser receptor, como depositario de los valores en el sistema registral español, de los pagos que realice el emisor.

Por su parte, la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 22 de diciembre de 1999 (BOE de 29 de diciembre) establece un procedimiento para hacer efectiva la exclusión de retención regulada actualmente en la letra q) del artículo 61 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, en relación con los intereses de activos financieros a que se refiere dicha letra q), con las mismas excepciones señaladas para la Orden de 13 de abril de 2000, pagados a los contribuyentes del citado impuesto y a establecimientos permanentes en España de no residentes.

Los procedimientos regulados en ambas órdenes son idénticos en su desarrollo y ambos tienen su causa en el hecho de que el pago de las rentas de los valores se realiza por el emisor a los depositarios en función del número de títulos que tengan depositados sin que en dicho momento la citada entidad, obligada a retener, conozca la naturaleza de los perceptores finales.

Por tanto, teniendo en cuenta el paralelismo existente entre ambos procedimientos y su finalidad, puede concluirse que la consideración de la entidad depositaria consultante como representada en España le habilitará igualmente para intervenir en el procedimiento regulado en la citada Orden de 22 de diciembre de 1999.

Tercera cuestión

El artículo 9 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 13 de marzo), establece en el primer párrafo de su apartado 1 que “responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los rendimientos que hayan satisfecho o a las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o gestión tengan encomendado, respectivamente, el pagador de los rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes o el depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes no afectos a un establecimiento permanente”.

No obstante, el segundo párrafo de dicho apartado 1 dispone que “esta responsabilidad no existirá cuando resulte de aplicación la obligación de retener e ingresar a cuenta a que se refiere el artículo 31, incluso en los supuestos previstos en el apartado 4 de dicho artículo, sin perjuicio de las responsabilidades que deriven de la condición de retenedor.”

De acuerdo con dicho precepto, la consultante, como entidad depositaria representada en España, no tendría la consideración de responsable solidario respecto de las rentas que devenguen los valores españoles que tenga en depósito, que correspondan a no residentes sin establecimiento permanente en España, cuando dichas rentas deban ser objeto de retención por el emisor, incluso en el caso de que no proceda practicar retención por aplicación de alguno de los supuestos previstos en el apartado 4 del artículo 31 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Finalmente, por lo que se refiere a la posibilidad planteada por la consultante de que la entidad agente que designe en España sea quien presente ante la Administración tributaria los modelos correspondientes a las declaraciones anuales de retenciones o informativas a que se ha hecho referencia en la primera cuestión, actuando en nombre de la consultante, cabe responder afirmativamente a tenor de lo previsto en el artículo 46.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), conforme al cual “los obligados tributarios con capacidad de obrar podrán actuar por medio de representante, (…), con el que se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas, salvo que se haga manifestación expresa en contrario”.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Depositario
Impuesto sobre la Renta de no residentes
Establecimiento permanente
Procedimiento de devolución
Impuesto sobre sociedades
Inversor
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
Persona física
Obligaciones tributarias formales
Entidades financieras
Modelo 210. Impuesto sobre la Renta de no Residentes
Entidades no residentes
Responsable solidariamente
Cuenta de valores
Residencia
Modelos oficiales
Valor negociable
Liquidación de valores
Pago de rentas
Retenciones e ingresos a cuenta
Contribuyentes del IRNR
Obligaciones tributarias
Entidades de crédito
Intermediario financiero
Activos financieros
Deuda pública
Deuda tributaria
Inspección tributaria
Actuación administrativa
Obligado tributario
Capacidad de obrar
Obligación de retener

Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 de Dic) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 302 Fecha de Publicación: 18/12/2003 Fecha de entrada en vigor: 01/07/2004 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

Real Decreto 1065/2007 de 27 de Jul (Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas de los procedimientos de aplicación de los tributos) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 213 Fecha de Publicación: 05/09/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/01/2008 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

Real Decreto 439/2007 de 30 de Mar (Reglamento del IRPF y modifica el Real Decreto 304/2004 -Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones-) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 78 Fecha de Publicación: 31/03/2007 Fecha de entrada en vigor: 01/04/2007 Órgano Emisor: Ministerio De Economia Y Hacienda

RDLeg. 5/2004 de 5 de Mar (TR. de la ley del impuesto sobre la renta de no residentes) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 62 Fecha de Publicación: 12/03/2004 Fecha de entrada en vigor: 13/03/2004 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda

Real Decreto 634/2015 de 10 de Jul (Reglamento del Impuesto sobre Sociedades) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 165 Fecha de Publicación: 11/07/2015 Fecha de entrada en vigor: 12/07/2015 Órgano Emisor: Ministerio De Hacienda Y Administraciones Publicas

Ley 10/2014 de 26 de Jun (Ordenación, supervisión y solvencia de entidades de crédito) VIGENTE

Boletín: Boletín Oficial del Estado Número: 156 Fecha de Publicación: 27/06/2014 Fecha de entrada en vigor: 28/06/2014 Órgano Emisor: Jefatura Del Estado

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