Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0335-06 de 24 de Febrero de 2006

Normativa

TRLIS RD Leg 4/2004 art. 48

Cuestión

1. Aplicación del régimen especial de las agrupaciones de interés económico, previsto en el capítulo II del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en concreto, si existe algún inconveniente en que los socios de la AIE sean entidades financieras y que realice una actividad relacionada y vinculada con la de éstos.

2. Si la transformación de la consultante, sociedad limitada, en AIE conlleva la conclusión de un período impositivo y qué ocurre si la base imponible obtenida es positiva o negativa. Momento a partir del cual se empezaría a aplicar el régimen de las AIE.

3. Posibilidad de que la AIE aplique el régimen especial de determinado contratos de arrendamiento financiero del artículo 115 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, respecto de los contratos suscritos con la entidad de leasing, con el fin de adquirir nuevas naves para su explotación a través de la actividad de arrendamiento operativo descrita.

Descripción

La entidad consultante, filial perteneciente a un grupo de consolidación fiscal, pretende adquirir varias aeronaves a través de contratos de arrendamiento financiero, de dos años de duración, suscritos con una entidad de leasing no perteneciente a su grupo.

Estas aeronaves serán objeto de arrendamiento operativo a otra entidad no vinculada, que las utilizará en el ejercicio de su actividad. Cada arrendamiento operativo tendrá una duración de 12 años aproximadamente. Al término de los mismos, el arrendatario dispondrá de una opción de compra superior al 50% del valor inicial de compra de la aeronave, si bien, las condiciones económicas de la operación determinan la existencia de dudas razonables respecto del ejercicio de dicha opción, por lo que no resultará de aplicación lo establecido en el artículo 11.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Puesto que se pretende dar entrada a otras entidades para la financiación de las operaciones, para permitir liberar recursos a la consultante debido al importe de estas operaciones, se plantea la posibilidad de transformar a la consultante en una agrupación de interés económico (AIE), de tal manera que ésta realizaría una actividad económica, accesoria o complementaria, a la realizada por sus miembros, consistente en la explotación de aeronaves a través de su arrendamiento operativo, contando con los recursos materiales y personales necesarios para llevar a cabo dicha actividad de forma continuada y recurrente en el tiempo.

Contestación

1. La Ley 12/1991, de 29 de abril, de Agrupaciones de Interés Económico (AIE), establece el régimen sustantivo aplicable a este tipo de entidad, la cual según se dispone en su exposición de motivos, "constituye una nueva figura asociativa creada con el fin de facilitar o desarrollar la actividad económica de sus miembros". Asimismo, en el apartado 1 del artículo 2 de la misma Ley se establece de nuevo la finalidad de este tipo de entidades, " facilitar el desarrollo o mejorar los resultados de la actividad de sus socios.", puntualizando el artículo 3.1 que, " el objeto de la AIE se limitará exclusivamente a una actividad económica auxiliar de la que desarrollen sus socios."

En consecuencia, la AIE deberá desarrollar una actividad auxiliar de la actividad principal que desarrollan sus socios, relacionada con la misma o que coadyuva a la mejora de su desempeño. En el caso consultado, la AIE podría considerarse que realiza una actividad económica complementaria a la realizada por sus miembros, consistente en la explotación de aeronaves a través de su arrendamiento operativo, contando con los recursos materiales y personales necesarios, en la medida en que esta actividad tiene cierto carácter financiador del uso de bienes de inversión para el cesionario relacionada, por tanto, con la actividad de sus socios cuando todos ellos son entidades financieras, sin perjuicio de su calificación registral en los términos establecidos en el Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Registro Mercantil.

En cuanto al régimen fiscal aplicable a las AIE reguladas por la Ley 12/1991, de 29 de abril, son entidades que, por tener personalidad jurídica propia, son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, según lo dispuesto en el artículo 7.1.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS).

2. Por otra parte la transformación de la entidad consultante en una AIE conlleva la conclusión del periodo impositivo de acuerdo con la letra d) del apartado 2 del artículo 26 del TRLIS, puesto que se produce una transformación de la forma jurídica de la entidad y ello supone la aplicación de un régimen tributario especial.

Por tanto, debe entenderse concluido el período impositivo en el momento en que tenga efectos jurídicos la transformación de la entidad, iniciándose un nuevo período impositivo a partir de dicho momento, en el que la entidad pasará a tributar por el régimen especial previsto en el artículo 48 del TRLIS.

Lo que significa que, en caso de que la sociedad obtenga una base imponible positiva deberá incluir la misma en la declaración del Impuesto sobre Sociedades que deberá presentar en los veinticinco días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión de su período impositivo, tributando al tipo general que le corresponda.

En caso de que la sociedad obtenga una base imponible negativa, la misma será objeto de compensación en sede de la propia AIE en los términos y con los plazos establecidos en el artículo 25 del TRLIS, con carácter previo a la obtención de la base imponible del correspondiente período impositivo susceptible de imputación a los respectivos socios de la AIE.

3. El artículo 115 del TRLIS establece que:

"1. Lo previsto en este artículo se aplicará a los contratos de arrendamiento financiero a que se refiere el apartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre disciplina e intervención de las entidades de crédito.

2. Los contratos a que se refiere el apartado anterior tendrán una duración mínima de dos años cuando tengan por objeto bienes inmuebles y de 10 años cuando tengan por objeto bienes inmuebles o establecimientos industriales?."

Tal y como establece la disposición adicional séptima, apartado 1º de la Ley 26/1988, se consideran contratos de arrendamiento financiero aquellos contratos que tienen por objeto exclusivo la cesión del uso de bienes muebles o inmuebles, adquiridos por dicha finalidad según las especificaciones del futuro usuario, a cambio de una contraprestación consistente en el abono periódico de unas cuotas. Los bienes de arrendamiento financiero han de destinarse por el usuario únicamente a sus explotaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras, industriales, comerciales, artesanales, de servicios o profesionales.

En el caso concreto planteado, el consultante manifiesta que no se cumplen las condiciones establecidas en el artículo 11.3 del TRLIS, por lo que parecen cumplirse los requisitos señalados anteriormente, por cuanto los bienes muebles adquiridos por la AIE a través de contratos de arrendamiento financiero se van a destinar a su explotación a través de la actividad de arrendamiento operativo en los términos descritos en el desarrollo de una actividad económica, cuyo ejercicio requiere contar con los necesarios medios materiales y personales con la finalidad de intervenir en la prestación de servicios de forma continuada y recurrente en el tiempo, por lo que, siempre que se cumplan el resto de requisitos recogidos en el artículo 115 del TRLIS, la entidad consultante podrá aplicar el régimen establecido en dicho precepto.