Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0455-08 de 28 de Febrero de 2008

Normativa

Ley 37/1992 arts. 11-dos-15º, 20-uno-12º, 88, 164-uno-3º. Rgto Fact: art. 2.2.a), 4, 6, 7, 9 y 11

Cuestión

Sujeción y, en su caso, exención de los servicios de transporte de viajeros efectuados por la asociación consultante. Facturación de las operaciones.

Descripción

La entidad consultante es una asociación de radio taxi que presta en nombre propio servicios de transporte de viajeros a los clientes que solicitan sus servicios a través de la misma, generalmente empresarios o profesionales de su zona de influencia. Dichos servicios son prestados materialmente por los socios taxistas de la asociación. La asociación tiene reconocida por la Administración de Hacienda la exención del artículo 20.uno.12º de la Ley 37/1992.

Contestación

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios o asociados de las entidades que las realicen, y con independencia de cuáles sean los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional en general o en cada operación en particular.
El artículo 5 de dicha Ley establece que, a efectos de la misma, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales aquellas definidas en el apartado dos de dicho precepto.
El artículo 5, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone lo siguiente:
"Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las acti-vidades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, fores-tales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
A efectos de este Impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido."
De acuerdo con lo expuesto, se considerarán empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido quienes realicen actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, teniéndose por iniciadas dichas actividades desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de las mismas.
Estos preceptos son de general aplicación y también, por tanto, a la entidad consultante, la cual, por consiguiente, tendrá la condición de empresario o profesional a los efectos de este tributo, quedando sus operaciones, en principio, sujetas al mismo.
2.- El artículo 11, apartado uno de la Ley 37/1992 dispone que a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Por su parte, el citado artículo 11, establece en su apartado dos, número 15º, lo siguiente:
"Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
(?)
15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios."
Según la operativa que se describe en el escrito de consulta, la asociación consultante presta en nombre propio servicios de transporte de personas a terceros, para lo cual se sirve de los servicios prestados por los propios miembros de la asociación consultante.
De acuerdo con la mencionada operativa, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cabe distinguir las siguientes operaciones:
Una prestación de servicios de transporte de viajeros efectuada por los socios taxistas a la asociación consultante.
Una prestación de servicios de transporte de viajeros efectuada por la citada asociación a los destinatarios finales de dichos servicios.
De acuerdo con lo anterior, están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido tanto las prestaciones de servicios efectuadas por los socios taxistas para la entidad consultante, como las prestaciones de servicios efectuadas por dicha entidad para los destinatarios finales que contratan dichos servicios de transporte de viajeros.
3.- El artículo 20, apartado uno, número 12º de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
"Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(?)
12º. Las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidos que no tengan finalidad lucrativa, cuyos objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica, realizadas para la consecución de sus finalidades especificas, siempre que no perciban de los beneficiarios de tales operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos.
Se entenderán incluidos en el párrafo anterior los Colegios profesionales, las Cámaras Oficiales, las Organizaciones patronales y las Federaciones que agrupen a los organismos o entidades a que se refiere este número.
El disfrute de esta exención requerirá su previo reconocimiento por el Órgano competente de la Administración tributaria, a condición de que no sea susceptible de producir distorsiones de competencia, según el procedimiento que reglamentariamente se fije".
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se encuentra recogido en el artículo 5 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo primero del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31, que dispone lo siguiente:
"El reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6º y 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.
El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención".
En todo caso, ha de señalarse que la exención, cuyo reconocimiento, según se indica en el escrito de consulta, ha obtenido la entidad consultante de la Administración tributaria, se extenderá únicamente a las prestaciones de servicios efectuadas directamente a sus miembros por dicha entidad a la que se le ha reconocido el derecho siempre que no perciban de los beneficiarios de dichas operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos y sus objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica.
En consecuencia, están sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios de transporte de viajeros efectuadas por la entidad consultante para los destinatarios finales que contratan dichos servicios, puesto que a dichas operaciones no les resulta de aplicación la exención regulada en el artículo 20, apartado uno, número 12º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- El artículo 88, apartado uno, primer párrafo de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
Por su parte, el artículo 88, apartado dos de la Ley 37/1992 establece que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
5.- El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: "3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente."
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El artículo 2, apartado 1, párrafo primero del mencionado Reglamento, dispone lo siguiente:
"1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido."
Por su parte, el apartado 2, letra a) de dicho Reglamento establece que deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones: "a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria."
El artículo 4 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que regula la expedición de documentos sustitutivos de las facturas o tiques, dispone en su apartado 1, letra d), lo siguiente.
"1. La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de tique y copia de éste en las operaciones que se describen a continuación, cuando su importe no exceda de 3.000 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido:
(?)
d) Transportes de personas y sus equipajes."
En consecuencia, en el supuesto, según se indica en el escrito de consulta que la gran parte de sus clientes sean empresarios o profesionales, la asociación consultante estará obligada a expedir una factura para documentar las prestaciones de servicios de transporte de viajeros efectuadas por la misma. Dicha factura deberá ajustarse a lo regulado en el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación. Asimismo, los socios taxistas que le prestan servicios de transporte a la mencionada asociación deberán expedir la correspondiente factura, dada la consideración de empresario o profesional de la misma.
Cuando la citada asociación preste los servicios de transporte para personas físicas que actúen como consumidores finales de dichos servicios, no estará obligada a la expedición de una factura, si bien sí deberá expedir el correspondiente tique, que cumpla los datos y requisitos regulados en el artículo 7 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El artículo 9 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, que regula el plazo para la expedición de las facturas o documentos sustitutivos, dispone lo siguiente:

"1. Las facturas o documentos sustitutivos deberán ser expedidos en el momento de realizarse la operación.
No obstante, cuando el destinatario de la misma sea un empresario o profesional que actúe como tal, deberán expedirse dentro del plazo de un mes contado a partir del citado momento.
En todo caso, las facturas o documentos sustitutivos deberán ser expedidos antes del día 16 del mes siguiente al periodo de liquidación del Impuesto en el curso del cual se hayan realizado las operaciones.
2. A los efectos de este reglamento, las operaciones se entenderán realizadas en la fecha en que se haya producido el devengo del Impuesto correspondiente a las citadas operaciones."
Por su parte, el artículo 11 del mencionado Reglamento, que regula las denominadas facturas recapitulativas, establece lo siguiente:
"Podrán incluirse en una sola factura distintas operaciones realizadas en distintas fechas para un mismo destinatario, siempre que las mismas se hayan efectuado dentro de un mismo mes natural.
Estas facturas deberán ser expedidas como máximo el último día del mes natural en el que se hayan efectuado las operaciones que se documenten en ellas. No obstante, cuando el destinatario de estas sea un empresario o profesional que actúe como tal, la expedición deberá realizarse dentro del plazo de un mes contado a partir del citado día.
En todo caso, estas facturas deberán ser expedidas antes del día 16 del mes siguiente al periodo de liquidación del Impuesto en el curso del cual se hayan realizado las operaciones.
Lo dispuesto en los párrafos anteriores será igualmente aplicable a las facturas a que se refiere el artículo 2.3, siempre que se trate de operaciones efectuadas por un mismo proveedor dentro de un mismo mes natural."
De acuerdo con lo anterior, en los casos en los que la entidad consultante esté obligada a al expedición de factura por las prestaciones de servicios de transporte de viajeros, dicha entidad podrá expedir una factura recapitulativa para cada uno de sus clientes, en los términos previstos en el anteriormente mencionado artículo 11 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
6.- El artículo 102, apartado uno de la Ley 37/1992, dispone que la regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
De acuerdo con el citado artículo 102, apartado uno, resultará de aplicación la regla de prorrata si la Asociación consultante efectuara conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción (operaciones sujetas y no exentas) y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho (operaciones exentas del artículo 20.uno.12º de la Ley 37/1992).
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.