Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0457-15 de 05 de Febrero de 2015

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4 y 5, 20-uno-8º

Cuestión

Tributación de las citadas entregas de bienes.

Descripción

Una asociación sin ánimo de lucro dedicada a la rehabilitación de personas con conductas adictivas realiza actividades consistentes en talleres en los que se reciclan muebles y enseres que son donados por particulares o recogidos de la calle. Posteriormente esos bienes, ya reciclados y restaurados, se venden a terceros mediante precio, y también se entregan en mercadillos benéficos a cambio de un donativo.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.".

Por su parte, el artículo 4, apartado tres, de dicha Ley, establece que la sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.

El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:

"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

(?)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(?).".

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las fundaciones y entidades sin ánimo de lucro que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que se realicen a título oneroso.

De todo lo anterior se deduce que, en la medida en que la entidad consultante, que no tiene naturaleza mercantil, sólo realice operaciones a título gratuito, equiparándose a ellas aquéllas en las que la contraprestación sea meramente simbólica, la misma no tendría la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, no podría deducir cuota alguna soportada por dicho Impuesto sino que actuaría como un consumidor final respecto del mismo.

Como se señalaba, aunque el referido artículo 5 de la Ley se refiere literalmente a operaciones a título gratuito, es decir, operaciones en las que no media contraprestación, de acuerdo con los criterios interpretativos admitidos en Derecho a que remite el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y el artículo 3 del Código Civil, debe llegarse a la lógica conclusión de que, en los casos en que dicha contraprestación exista pero sea meramente simbólica o desproporcionadamente inferior al valor de mercado, se trata de una operación sin contraprestación a efectos de este Impuesto.

En la sucinta descripción de los hechos que se realiza en el escrito de consulta se señala que la entidad consultante realiza algunas de sus operaciones a cambio de la correspondiente contraprestación, bien el precio fijado en los artículos o bien el donativo entregado a cambio del artículo, por lo que dichas operaciones estarán sujetas y, en principio, no exentas, del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo que, como se ha señalado, dicha contraprestación sea meramente simbólica o desproporcionadamente inferior al valor de mercado, en cuyo caso estarían no sujetas al Impuesto por carecer la entidad de la condición de empresario o profesional.

2.- Por otro lado la Ley 37/1992, regula las exenciones en las operaciones interiores en el artículo 20.Uno de dicha norma. Este precepto supone la transposición del artículo 132 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido. A este respecto, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea se ha manifestado de modo reiterado en el sentido de considerar que los términos empleados para designar dichas exenciones deben ser objeto de interpretación estricta, por constituir excepciones al principio general de que el Impuesto se percibe sobre toda prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (entre otras, sentencias de 15 de junio 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties, C-348/87, apartado 13; de 12 de septiembre de 2000, Comisión/Irlanda, C-358/97, apartado 52, y Comisión/Reino Unido, C-359/97, apartado 64).

3.- El artículo 20.Uno.8º de la Ley 37/1992, dispone que estarán exentas del Impuesto: "Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:

a) Protección de la infancia y de la juventud. Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad.

b) Asistencia a la tercera edad.

c) Educación especial y asistencia a personas con minusvalía.

d) Asistencia a minoría étnicas.

e) Asistencia a refugiados y asilados.

f) Asistencia a transeúntes.

R>g) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.

h) Acción social comunitaria y familiar.

i) Asistencia a ex-reclusos.

j) Reinserción social y prevención de la delincuencia.

k) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.

l) Cooperación para el desarrollo.

La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos.".

4.- De acuerdo con el mencionado texto, la exención se refiere únicamente a prestaciones de servicios, pero no a entregas de bienes como es el caso de la actividad descrita por la consultante.

Dado que en el caso expuesto en el escrito de consulta no se da ninguna prestación de servicios, sino únicamente una entrega de bienes por un precio inferior al de mercado, no podrá aplicarse la exención contenida en el artículo 20.Uno.8º de la Ley del Impuesto.

5.- En consecuencia con lo anterior y no resultando aplicable ninguna otra exención de las previstas en la Ley 37/1992, las operaciones descritas estarán sujetas y no exentas, tributando cada bien entregado al tipo impositivo que le corresponda, según lo previsto en los artículos 90 y 91 de la Ley.

6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.