Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0562-17 de 02 de Marzo de 2017

Normativa

Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7-8º, 91-Uno-2-5º

Cuestión

Sujeción de los servicios de recogida de basura al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Descripción

El Ayuntamiento consultante constituyó una sociedad mercantil municipal participada al cien por cien por la citada entidad local. El Ayuntamiento presta el servicio de recogida de basura a través de la citada sociedad. El Ayuntamiento emitía la tasa de recogida de basura domiciliaria aplicando el diez por ciento en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido.

Contestación

1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que ?Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresario o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.?.

El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:

?Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:

a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.

No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.

b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.

(?)

Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.

(?).?.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a las Administraciones Públicas que, consecuentemente, tendrán la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, siempre que las mismas se realizasen a título oneroso.

2.- Por otra parte, en relación con la sujeción de las operaciones efectuadas por las Administraciones Públicas, el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, con la nueva redacción dada por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 28 de noviembre), establece que no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido:

?8º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por las Administraciones Públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.

A estos efectos se considerarán Administraciones Públicas:

a) La Administración General del Estado, las Administraciones de las Comunidades Autónomas y las Entidades que integran la Administración Local.

b) Las entidades gestoras y los servicios comunes de la Seguridad Social.

c) Los organismos autónomos, las Universidades Públicas y las Agencias Estatales.

d) Cualesquiera entidad de derecho público con personalidad jurídica propia, dependiente de las anteriores que, con independencia funcional o con una especial autonomía reconocida por la Ley tengan atribuidas funciones de regulación o control de carácter externo sobre un determinado sector o actividad.

No tendrán la consideración de Administraciones Públicas las entidades públicas empresariales estatales y los organismos asimilados dependientes de las Comunidades Autónomas y Entidades locales.

No estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten, de conformidad con lo establecido en los artículos 4.1.n) y 24.6 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo.

Asimismo, no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados por cualesquiera entes, organismos o entidades del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de las Administraciones Públicas de la que dependan o de otra íntegramente dependiente de estas, cuando dichas Administraciones Públicas ostenten la titularidad íntegra de los mismos.

En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones, entes, organismos y entidades del sector público realicen en el ejercicio de las actividades que a continuación se relacionan:

a´) Telecomunicaciones.

b´) Distribución de agua, gas, calor, frío, energía eléctrica y demás modalidades de energía.

(?).?.

Por tanto, según este precepto, estarán siempre sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que las Administraciones Públicas realicen en el ejercicio de determinadas actividades que se mencionan en dicho precepto, aun cuando su contraprestación tenga naturaleza tributaria.

No obstante, los servicios que preste una Administración Pública relativos a la recogida de basuras (gestión de residuos), al no encontrarse entre los enumerados en la lista de actividades del transcrito artículo 7.8º, constituyen prestaciones de servicios que no estarán sujetas al Impuesto cuando se presten sin contraprestación o con contraprestación de naturaleza tributaria. Asimismo, tampoco estarán sujetos al Impuesto los servicios relativos a la gestión de residuos prestados por un ente, organismo o entidad del sector público, en los términos a que se refiere el artículo 3.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, a favor de la Administración Pública de la que dependa, o de otra Administración pública íntegramente dependiente de la anterior, cuando dicha Administración Pública ostente la titularidad íntegra de los mismos.

No obstante lo anterior, si bien una sociedad mercantil pública dependiente de una Administración Pública forma parte del concepto de sector público definido en el artículo 3.1 del Texto Refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, los servicios prestados por la misma relativos a la gestión de residuos que tengan por destinatarios a terceros distintos de las Administraciones Públicas de las que dependa estarán, sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3.- Por lo que se refiere a la tributación de los servicios relativos a la recogida de basuras, para la correcta aplicación de los preceptos citados al supuesto objeto de consulta deberá atenderse a los pactos o contratos existentes entre el Ayuntamiento y la sociedad mercantil que presta materialmente los servicios referidos, de los que podrán deducirse dos supuestos diferentes:

1º. La Administración Pública encomienda al prestador (sociedad municipal) la prestación del servicio, de manera que sea esta última la que lo preste en nombre propio y por su cuenta y riesgo, autorizándole incluso a la percepción de la tasa como contraprestación de sus servicios.

En este caso, el otorgamiento de la concesión por parte del ente público concedente a favor de la sociedad municipal no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo establecido en el artículo 7.9º de la Ley 37/1992 que dispone que:

?9º. Las concesiones y autorizaciones administrativas, con excepción de las siguientes:

a) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar el dominio público portuario.

b) Las que tengan por objeto la cesión de los inmuebles e instalaciones en aeropuertos.

c) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias.

d) Las autorizaciones para la prestación de servicios al público y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en el ámbito portuario.?.

Por su parte, la sociedad adjudicataria debería facturar a los destinatarios del servicio el importe total de la contraprestación, repercutiendo el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo que corresponda (en este caso, al tipo impositivo reducido del 10 por ciento), de conformidad con lo dispuesto en el artículo 91.Uno.2.5º que dispone que se aplicará el tipo reducido del 10 por ciento:

?2. Las prestaciones de servicios siguientes:

(?)

5.º Los servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorización o eliminación de residuos, limpieza de alcantarillados públicos y desratización de los mismos y la recogida o tratamiento de las aguas residuales.

Se comprenden en el párrafo anterior los servicios de cesión, instalación y mantenimiento de recipientes normalizados utilizados en la recogida de residuos.

Se incluyen también en este número los servicios de recogida o tratamiento de vertidos en aguas interiores o marítimas.?.

2º. La Administración Pública (Ayuntamiento) es la que presta el servicio a los destinatarios finales mediante el cobro de una tasa, pero la prestación material del mismo la efectúa una empresa contratista (sociedad municipal) que actúa en nombre y por cuenta de dicha Administración Pública, percibiendo de ésta a cambio una determinada contraprestación.

En este supuesto, el Ayuntamiento deberá, en su caso, facturar al usuario el importe de la tasa que se haya establecido sin sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, dado que se trata de un servicio prestado por una Administración Pública mediante contraprestación de naturaleza tributaria (operación no sujeta en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992). El hecho de que el importe de esta tasa se atribuya a la Administración Pública o a la sociedad mercantil, no afecta a la calificación del servicio.

En su caso, tampoco estará sujeta al Impuesto la prestación material de los servicios relativos a la recogida de basuras que efectúe la sociedad mercantil a favor de la Administración Pública de la que depende, conforme a lo señalado en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992.

4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.