Resolución Vinculante de Dirección General de Tributos, V0612-17 de 09 de Marzo de 2017

Normativa

LIRPF, 35/2006, Arts. 7.j), 17.

RIRPF, RD 439/2007, Art. 2.

Cuestión

Si dichas ayudas se consideran exentas de tributación por aplicación del artículo 7 j) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Descripción

De acuerdo con la Orden 64/2014, de 31 de julio, de la Consejería de Educación, Cultura y Deporte, se convocaron las ayudas para la contratación de personal investigador en formación de carácter predoctoral (Anexo II de la citada Orden). Dichas ayudas fueron concedidas mediante resolución de 11 de junio de 2015.

Contestación

El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como ?todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas?. Asimismo, dicho artículo, en su apartado 2, incorpora una relación de rendimientos a los que expresamente otorga la consideración de rendimientos del trabajo, entre los que se encuentran en su párrafo h) ?las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley?.

El artículo 7 de la LIRPF, en su letra j), establece que estarán exentas:

?j) Las becas públicas, las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, y las becas concedidas por las fundaciones bancarias reguladas en el Título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas públicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos y fundaciones bancarias mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquellas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones públicas y al personal docente e investigador de las universidades.?

Este precepto se encuentra desarrollado en el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:

?1. A efectos de lo establecido en el artículo 7.j) de la Ley del Impuesto, estarán exentas las becas públicas percibidas para cursar estudios reglados cuando la concesión se ajuste a los principios de mérito y capacidad, generalidad y no discriminación en las condiciones de acceso y publicidad de la convocatoria. En ningún caso estarán exentas las ayudas para el estudio concedidas por un Ente Público en las que los destinatarios sean exclusiva o fundamentalmente sus trabajadores o sus cónyuges o parientes, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado inclusive, de los mismos.

Tratándose de becas para estudios concedidas por entidades sin fines lucrativos a las que les sea de aplicación el régimen especial regulado en el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, o por fundaciones bancarias reguladas en el título II de la Ley 26/2013, de 27 de diciembre, de cajas de ahorros y fundaciones bancarias en el desarrollo de su actividad de obra social, se entenderán cumplidos los principios anteriores cuando concurran los siguientes requisitos:

a) Que los destinatarios sean colectividades genéricas de personas, sin que pueda establecerse limitación alguna respecto de los mismos por razones ajenas a la propia naturaleza de los estudios a realizar y las actividades propias de su objeto o finalidad estatutaria.

b) Que el anuncio de la Convocatoria se publique en el Boletín Oficial del Estado o de la comunidad autónoma y, bien en un periódico de gran circulación nacional, bien en la página web de la entidad.

c) Que la adjudicación se lleve a cabo en régimen de concurrencia competitiva.

A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7.j) de la Ley, estarán exentas las becas para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, siempre y cuando el programa de ayudas a la investigación haya sido reconocido e inscrito en el Registro general de programas de ayudas a la investigación al que se refiere el artículo 3 del citado real decreto. En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.

(?)?.

Dado que, de acuerdo con las bases de las ayudas objeto de consulta, dichas ayudas se encuentran relacionadas con la realización de un proyecto de investigación, cabría analizar su posible exención como beca para investigación en el ámbito del citado Real Decreto 63/2006.

Al respecto, el Real Decreto 63/2006 será de aplicación a cualquier programa de ayuda dirigido al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica con independencia de la naturaleza pública o privada de la entidad convocante. Según lo establecido en su artículo 2, su ámbito de aplicación viene determinado por el cumplimiento de los siguientes requisitos, entre otros:

- Se exige que los becarios sean graduados universitarios.

- Las becas deben orientarse al desarrollo de actividades de formación y especialización científica y técnica.

- Las becas deben concederse respetando los principios de publicidad, igualdad, mérito y capacidad en la concesión de las ayudas correspondientes.

- Los programas deben requerir la dedicación del personal investigador en formación a las actividades de formación y especialización científica o técnica objeto de las ayudas, sin perjuicio de lo establecido en el artículo 7 c) del mencionado Real Decreto.

- Los programas deben estar inscritos en el registro a que se refiere el artículo 3 del mencionado Real Decreto.

No estará incluida en este Real Decreto la actividad en entidades de los graduados universitarios beneficiarios de ayudas dirigidas al desarrollo y especialización científica y técnica no vinculados a estudios oficiales de doctorado, que se ajustará a la normativa aplicable.

Por otro lado, el apartado 1 del artículo 4 del Real Decreto 63/2006 establece que:

?Las situaciones jurídicas en las que el personal investigador en formación podrá encontrarse son las siguientes:

a) De beca, que comprenderá los dos primeros años desde la concesión de la ayuda.

b) De contrato, que, una vez superado el período de beca y obtenido el Diploma de Estudios Avanzados o documento administrativo que lo sustituya de acuerdo con la nueva estructura de enseñanzas adaptada al Espacio Europeo de Educación Superior, comprenderá, como máximo, los dos años siguientes. Para esta etapa, el personal investigador en formación formalizará un contrato laboral con el organismo, centro o institución al que esté adscrito.

En aquellos supuestos en que el beneficiario de una ayuda hubiera obtenido el DEA con anterioridad a la finalización de los dos primeros años de beca, no accederá a la contratación laboral o fase de contrato hasta que complete el período de dos años de beca.?.

A efectos de lo previsto en el segundo párrafo del artículo 7 j) de la LIRPF respecto de las becas para investigación, el último inciso del tercer párrafo del apartado 1 del artículo 2 del RIRPF establece, como se ha visto, que: ?En ningún caso tendrán la consideración de beca las cantidades satisfechas en el marco de un contrato laboral.?

No estarían amparadas en la exención las cantidades percibidas durante los dos años de contrato laboral ya que no están comprendidas en el concepto de becas de investigación. Las becas se conceden en interés del propio beneficiario y por su propia naturaleza se caracterizan por ser subvenciones o ayudas que no tienen la consideración de salario o contraprestación. Estas características son incompatibles con la existencia de un contrato de trabajo, que supone la prestación de servicios dentro del ámbito de organización y dirección del empleador, de los que se derivan las retribuciones percibidas por los investigadores.

Por tanto, la ayuda objeto de consulta no estará amparada por la exención del artículo 7 j) de la LIRPF. Su importe tendrá la consideración de rendimientos del trabajo y, como tales, estarán sujetos a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.